Sentencia Definitiva N° 410/2026

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 22 de julio de 2026 No. 410 Ministro redactor: Dr. Alberto Reyes VISTOS : Para definitiva, estos autos: “AA con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 610/2024). RESULTANDO : I) El 12.9.2024 se presentó demanda dirigida a obtener la nulidad de la Resolución N° 523425 del 23.1.2024 de la Gerencia de Fiscalización de BPS, que determinó obligaciones tributarias a cargo de la actora por el período 1.12.2021 al 31.8.2023 por aporte patronal, mínimo, multa por mora, recargos y multa por el art. 87 de la Ley 16713 por un monto de $3.476.543 (fs. 612 vto. A.A.). En su libelo (fs. 12/19 vto.), expresó: Es una empresa que gira en el rubro de seguridad y vigilancia, establecida en Montevideo desde el año 2002. La determinación impugnada nace a raíz de una inspección integral realizada por el BPS en la oficina de la empresa el 7.9.2023. Denunció la existencia de irregularidades en el procedimiento de fiscalización y que de su motivación resulta imposible conciliar las sumas a las que arriban los fiscalizadores y que plasman en el proyecto de rectificación. En cuanto a las irregularidades en el procedimiento, cuestionó no sólo el modo de incorporación de las actuaciones, los archivos informáticos que fueron dejados en carpetas en el escritorio de la PC de la funcionaria del BPS, no se encontraban en el sistema informático de las computadoras obrantes en la oficina por lo cual desconoce su procedencia. Agregó que tampoco fueron impresos ni oportuna ni adecuadamente y el representante de la empresa no pudo cotejar si lo incorporado al expediente administrativo se correspondía fielmente a lo recabado por los inspectores actuantes. Concluyó al respecto que se advierte vulneración y/o disminución de las garantías del ejercicio integral del derecho de defensa del contribuyente inspeccionado y que inficiona de nulidad el acto impugnado. Adicionó que la Administración no indaga ni corrobora la veracidad de esa información ya que cuando el representante de la empresa fue citado a declarar no se le exhibió el contenido de los archivos informáticos. Tampoco se obtuvo el reconocimiento en la o portunidad de la declaración jurada que se tomó al representante de la empresa. Sostuvo que el acto impugnado ha violado el principio de verdad material, recogido por el art. 149 de la Ley 16.713, además de contrariar el principio de realidad. El Organismo procedió a efectuar una determinación sobre supuestos, sin demostrar, como era su deber, que no le había resultado posible llegar al conocimiento cierto. Manifestó que las planillas Excel y formatos de recibo y demás hojas escaneadas que dejaron los fiscalizadores en el escritorio de la PC de la empresa no se encontraban en el disco duro de la PC con anterioridad a la inspección y no se reconoce como de aut oría del personal autorizado de la empresa, por tanto, no pueden ser considerados para base de cálculo alguno. Expresó que sumado a la falta de elementos que le permitan conciliar los montos a los que arriba el Ente, se debe necesariamente considerar la indefensión del contribuyente, como consecuencia de la falta de motivación del acto de determinación, lo que deviene en un exceso, abuso de discrecionalidad de la Administración, aparejando el dictado de un acto a todas luces arbitrarios. Señaló que no se logra entender cuáles fueron los montos considerados, si se nominalizaron las obligaciones tributarias, lo cual sería contraria a la normativa vigente y jurisprudencia conteste del Tribunal de lo Contencioso Administrativo. Desconoce si los aportes fueron calculados sobre lo percibido efectivamente por el trabajador, pues ni aún considerando la información que dice fiscalización que consideró se arriba a los montos que llega al cargar la nómina, siendo notoria su imposibilidad de defensa. Se omitió frontalmente las previsiones del art. 71 del Decreto No. 500/991 y 66 del Reglamento de Procedimiento Administrativo. La Administración cambió el criterio de determinación tributaria con posterioridad a la notificación del 22.12.2023 ya que los montos no coinciden. Por lo que, alega la ausencia de motivación como grave, ya que no existe ni un solo considerando que expliqu e los razonamientos jurídicos que realiza el BPS para llegar a la determinación que arriba. II) El BPS, al evacuar el traslado (Decreto No. 5230/2024, fs . 21) contestó (fs . 24/31 vto.) rechazando las afirmaciones realizadas por la parte actora y defendiendo la legitimidad del acto. De la compulsa de los antecedentes surge el apego normativo con el cual se desarrolló todo el procedimiento, brindando todas las garantías a la contribuyente, labrándose en actas las actuaciones, notificando a la empresa en su domicilio electrónico constituido, otorgando vista de las actuaciones y sustanciando los recursos administrativos. Advirtió la orfandad probatoria mantenida por la actora en las distintas instancias administrativas ya que, si bien desconoció la documentación agregada, no presentó documentación o prueba alguna que aporte elementos que contradigan la plataforma fáctica tenida por probada por parte del BPS. Describió el procedimiento inspectivo realizado el 7.9.2023 e indicó que los archivos informáticos utilizados como prueba son copia exacta de los que se encontraban en las computadoras de la empresa, copiándose los mismos en una carpeta que se crea en el e scritorio de la PC a los efectos de la inspección y a su vez esa carpeta es copiada a un dispositivo externo de las inspectoras. Agregó que la posición del T ribunal de lo Contencioso Administrativo es contundente al respecto. No hubo indefensión por la notificación electrónica de la vista previa de las actuaciones ya que se realizó conforme al marco normativo establecido por el Decreto 276/2013 que fijó el procedimiento para la Administración Central y fue incorporado por el Reglamento de Procedimiento Administrativo del BPS a través de sus artículos 226 y siguientes. Sostuvo que no hubo falta de motivación y se remitió a lo informado por las Contadoras actuantes que detalla la base de cálculo y la imposibilidad de conciliar los montos, por lo cual se gravaron las diferencias en base a los recibos informales de los montos pagados y realizó un análisis comparativo. Concluyó que del análisis de las planillas y las rectificativas surgen los elementos cuantitativos tenidos en cuenta para la determinación. Todas las actuaciones administrativas incorporadas a los antecedentes administrativos forman parte de la motivación del acto. En relación con la cuestión sustancial se remitió a lo expresado por el cuerpo inspectivo en informe complementario que transcribió y en el cual se concluye que la empresa se encuentra en situación irregular. Se constata ocultación de personal y subdeclaración de remuneraciones. III) Por Decreto No. 6523/2024 (fs. 33), se dispuso la apertura a prueba, y, por Decreto No. 7464/2024 (fs. 37), se ordenó que alegaran en el plazo común de 15 días, haciéndolo la demandada a fs. 39/40 vto.; y de fs. 42 a 45 vto. la actora. La Sra. Procuradora del Estado se pronunció mediante Dictamen No. 292/2025, aconsejando la anulación del acto resistido (fs. 48/50 vto.). Y, puestos los autos para sentencia, previo pase a estudio sucesivo, se acordó la misma en legal forma (fs. 52). CONSIDERANDO : I) En el aspecto formal, se han cumplido las exigencias que, según la normativa vigente (Constitución , arts. 317 y 319 y Ley No. 15.869 arts. 4 y 9) habilitan el examen de la pretensión. II) De los antecedentes administrativos anexos, surge que las actuaciones se originan con una orden de inspección dictada por la Gerencia del Sector Grandes Contribuyentes el 7.9.2023 (fs. 4 A.A.). Conforme surge del Acta de Recepción de Documentación (fs. 4 vto.), la documentación fue entregada por la empleada de la empresa BB. Se deja constancia a fs. 5 que se copiaron 93 y 20 carpetas archivos con datos del personal y se deja carpeta rotulada Inspección BPS AA en un disco de 114 MB en el escritorio de la PC. Se toma declaración jurada al Sr. CC el 14.9.2023 en la cual consta que “ Consultado sobre los comprobantes de pago de sueldos que se encuentran en el archivo Excel “Recibos Excel AA” responde que no sabe a qué corresponden, y que si existen diferencias se pagaron por parte de la empresa”. A fs. 7 se detalla la documentación incorporada: “1 bibliorato rotulado recibos julio-2022 a agosto 2023 y contratos de trabajo”. Por informe complementario de fecha 28.9.2023, se concluye que la empresa se encuentra en situación irregular. Se constata ocultación de personal y subdeclaración de remuneraciones (fs. 1179 a 1181 A .A. Pieza III). A fs. 1183 ATYR informa que comparte la actuación realizada por el equipo inspectivo y que corresponde el pase a Procesamiento Interno para el ingreso de las rectificaciones y el cálculo de obligaciones tributarias por el período 12/2021 a 08/2023. A fs. 1216 vta . y ss., luce Acta final de Inspección y Vista de fecha 30.11.2023 y a fs. 1219 consta la notificación electrónica a AA del 8.12.2023. A fs. 1221 luce constancia de notificación electrónica el 22.12.2023. Al no presentarse descargos, se procede a dictar el acto de determinación impugnado en autos (fs. 1222 vta.). III) El Tribunal, debidamente integrado, por unanimidad habrá de compartir la solución propuesta por la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo y amparará la demanda, por los siguientes fundamentos. IV) En forma preliminar corresponde revisar los alegados vicios formales, que no son de recibo. Conforme fuera señalado en el capítulo de los antecedentes, en oportunidad de la inspección los inspectores fueron atendidos por la administrativa del BPS, se labraron las correspondientes actas y los archivos informáticos fueron copiados a un dispositivo externo de las inspectoras y quedó la copia original de la carpeta en el escritorio de la PC para garantía del contribuyente. Al respecto, la jurisprudencia de este Tribunal es conteste en relación con que la creación de una carpeta en el PC del contribuyente donde se guardan los archivos copiados con constancia del número de archivos, peso y tamaño, brindan debidas garantías a los contribuyentes, razón por lo cual este agravio merece ser desestimado. Pues bien, respecto a este agravio existe posición firme del Tribunal, sostenida en diversos fallos, a saber: en la Sentencia Nº 265/2016, se señaló: “(…) En lo concerniente al cuestionamiento que la actora dirige a la forma en que se obtuvo para el procedimiento el medio probatorio consistente en 38 (treinta y ocho) archivos informáticos , el Tribunal considera que el proceder de la Administración no merece objeciones. El caso en examen no es parangonable a los que motivaron el dictado de las sentencias Nos. 27/2007 y 100/2012, de las que la actora hace caudal en su demanda. En efecto, en esos casos a los que alude la pretensora, le resultó imposible a los contribuyentes controlar la identidad de la información retirada por los inspectores , porque de ello no se dejó ningún tipo de respaldo en la empresa ; ni físico ni informático. La situación de infolios presenta algunas particularidades en relación a esos antecedentes, que hacen que el vicio en cuestión no se perfile. Como surge del “Acta de control de sistemas informáticos” de fs. 20 de los A.A., de 29 de agosto de 2011, los inspectores copiaron 38 archivos con datos del personal. De los archivos transcriptos, dejaron a la interesada una carpeta rotulada “DD”, en la que incluyeron todos los archivos mencionados . En el acta, consignaron que esa carpeta fue creada el 29 de agosto de 2011 a la hora 11:43:39 AM y tiene un tamaño de 6,03 MB . La carpeta con los archivos retirados, como consta por escrito fue dejada: “... en escritorio de la PC Grupo de Trabajo DD utilizado por EE como garantía para la empresa.” (fs. 20 de los A.A.). Ese material -realizado en la empresa y dejado en el referido computador- su identidad (fecha de creación, “peso” etc.) , fue debidamente consignado en el acta circunstanciada que labraron los inspectores y suscribió la socia de la empresa FF. Tal proceder resulta una garantía suficiente para que la empresa haya podido controlar que , los archivos impresos por los inspectores e incorporados por escrito al procedimiento, fueran los mismos que se retiraron el día en que se copiaron. Debe de verse, por otra parte, que la empresa en ningún momento afirmó que la información que los inspectores incorporaron al procedimiento, de manera impresa, fuera distinta a la retirada . Y tenía como hacerlo, porque disponía del archivo “ DD” que quedó en su poder (…)” (la negrilla y el subrayado no están en el original). En definitiva, no es de recibo este agravio, ya que, la empresa accionante podía controlar que los archivos que retiraron de su oficina, tenía copia de respaldo en sus equipos informáticos, peso de los archivos producidos y podía corroborar, si las que ut ilizó la Administración eran los mismos que los retirados al momento de la inspección, o en su defecto, también podía proponer cualquier medio probatorio, en lugar de limitarse a cuestionar su obtención, máxime si una de sus empleadas firmó las actuaciones realizadas en la inspección de su dependencia. Tampoco le asiste razón a la parte actora cuando afirma que se violentaron sus Derechos al notificarse electrónicamente la vista del Acta final de Inspección y Vista. Según indica el Reglamento de Procedimiento Administrativo del BPS en el art. 227 “la notificación electrónica se tendrá por realizada cuando se encuentre disponible en la casilla de correo electrónico proporcionado por el interesado. Transcurridos diez días hábiles siguientes a aquél en que el acto a notificar se encuentre disponible, se lo tendrá por notificado”. En el caso, la notificación electrónica a AA se realizó del 8.12. 2023 al 22.12.2023, por lo cual el 22.12.2023 se encontraba notificado sin que presentara descargos (fs. 612 AA). La revisión de la casilla constituye una carga del interesado y conforme señala con acierto la Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo la actora estaba en pleno conocimiento de la existencia de un procedimiento administrativo en su empresa, razón por la cual debió ser más diligente en revisar la casilla. V) Sobre el fondo, la accionante alegó que se vio imposibilitada de conciliar las sumas a las que arriban los fiscalizadores porque no pudo lograr entender cuáles fueron los montos considerados a efectos de determinar la base de cálculo y el acto carece de motivación. Señala al respecto que le fue imposible conciliar los montos a los que arriba el ente cuando efectúa la rectificación de las nóminas obrantes a fs. 1185 a 1210. El BPS al contestar indic ó que bastaba comparar los montos de los recibos por fuera con el monto detallado en la planilla de rectificativas a fs. 1163 a 1178. Como ejemplo podemos visualizar en el mes de julio 2023 los recibos de GG, encargado (fs. 518) del que se tiene un recibo formal por $69.000 cobrado el 10/08/2023 (fs. 1144), habiéndose gravado $69.000 como diferencia. En los meses 12/2021 a 11/2022 que no se tenía recibo de sueldo, pero si recibo de aguinaldo por fuera, se utilizó este para determinar la diferencia mensual en dicho período (fs. 29 infolios). Y efectivamente y tal como se consigna en el informe de fs. 1180: “Se encontró en archivo Excel “Recibos Excel AA” comprobantes de pago al personal por sueldos de 11/2022 a 07/2023, y aguinaldo de 06/2022, 12/2022 y 06/2023, por importes que no coinciden con los decorados en nómina, siendo muy superiores. Los importes declarados en nómina coinciden con los recibos de sueldo formales. Los comprobantes de pago de aguinaldo de 06/2022 y 12/2022 se utilizaron para calcular la diferencia de salarios no declarados de 12/2021 a 11/2022”. De manera que asiste razón a la demandada cuando defiende su obrar argumentando que la actora pudo controlar fácilmente la determinación en este aspecto y del análisis de las planillas y de las rectificaciones surgen los elementos cuantitativos tenidos en cuenta por el BPS para la determinación, lo cual constituye su motivación. No obstante, asiste razón a la parte actora cuando señala que no se aclaró si se nominalizaron las sumas adeudadas, lo cual, conforme a la jurisprudencia conteste de este Tribunal, resulta ilegítimo. En efecto, la Administración procedió a modificar retroactivamente la fecha de ingreso de un elenco de trabajadores como resulta de los antecedentes. El BPS nada dijo al respecto ni en los informes previos al dictado del acto en causa ni al contestar la demanda las razones por las cuales se determinan las fechas en cuestión. Como con acierto refiere la Procuraduría, no se puede individualizar en base a qué información el BPS retrotrae la fecha de inicio de los trabajadores que luce en el informe obrante a fs. 1180 y 1181, afectando su derecho de defensa. Por lo tanto, se considera de recibo el agravio referente a la nominalización de la base de cálculo de las obligaciones. También asiste razón a la parte actora cuando señala que la Administración cambió el criterio de determinación tributaria ya que el monto adeudado que se notificó el 22.12.2023 resultante de la actuación de fiscalización no se corresponde con el monto fina l que determina el organismo. Aunque el acto impugnado convalida la actuación anterior, arroja una cifra diferente y ninguna explicitación se efectúa al respecto. De modo que no se permite un adecuado control del contribuyente respecto del acto impugnado , razón por la cual se considera que la Administración no justificó de manera suficiente y comprensible cómo realizó la actualización de cada uno de los adeudos y conceptos. Ahora bien, y dada la imposibilidad de escindir los montos incorrectamente calculados de aportes, multas y recargos, corresponde declarar la nulidad de la totalidad de la determinación tributaria. Naturalmente, ello será sin perjuicio del poder-deber del BPS de recomponer el procedimiento. Por las razones expuestas, el Tribunal, FALLA : Ampárase la pretensión anulatoria y, en su mérito, anúlase el acto administrativo impugnado. Sin sanción procesal específica. Intímase a la parte actora a que, en el plazo de 60 días a partir de ejecutoriada esta sentencia, retir e la documentación por ella agregada al expediente, bajo apercibimiento de procederse a su destrucción (Art. 1º de la Acordada No. 34/2023; art. 371 de Ley No. 20.075). A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora, en la cantidad de $ 52.500 (pesos uruguayos cincuenta y dos mil quinientos). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados, expídanse testimonios si se solicitaren ; y archívese. Dr. Cal, Dr. Corujo, Dra. Rossi, Dr. Reyes (r.), Dr. Ettlin. Dra. Mariella Saettone (Sec. Letrada).