Sentencia Interlocutoria N° 267/2025

Montevideo, 22 de octubre del 2025. SENTENCIA Nº 267/2025 SENTENCIA INTERLOCUTORIA VISTOS: Para Sentencia Interlocutoria estos autos caratulados “ AA y otro con Estado – Ministerio de Economía y Finanzas . Acción de nulidad ” (Ficha: 38/2025), venidos a conocimiento de este Juzgado Letrado de lo Contencioso Anulatorio de 2º Turno, en mérito a lo dispuesto por el art. 166 del CCA. RESULTANDO: 1) En estas actuaciones se tramita la pretensión anulatoria ejercitada por AA, BB y CC y por DD en relación con la Resolución N° 3/377/2023 dictada por el Director de la División Fiscalización, en ejercicio de atribuciones delegadas por el Director General de Rentas, el 28 de agosto del 2023 (fs. 4 a 8 vto.). Por dicha volición, la Administración actuante determinó adeudos sobre DD en concepto de IRAE, IV A, ICOSA e IPAT, declaró la configuración de mora y declaró como deudores solidarios a CC, BB y AA en forma ilimitada en cuanto al IRAE y limitada respecto de los restantes tributos; así como declaró responsables a las mismas personas por las obligaciones derivadas de la sanción por mora. 2) En su demanda (fs. 67), los accionantes sostienen que el acto es ilegítimo por lo que reclama su nulidad. En tal sentido, informan que el 16 de marzo del 2021 se consultó a la División de Asistencia al Contribuyente acerca del tratamiento contable y fiscal que debía darse a los fondos de terceros en la liquidación de IRAE e IPAT, a lo que se manifestó que no eran activos de la empresa y por tanto, tampoco rentas del contribuyente, ateniendo su actuación a dicha respuesta. S in perjuicio de ello, la actuación inspectiva desconoció el criterio que había sido expuesto. Por otra parte, manifiestan que la empresa reconoció la existencia de errores en las liquidaciones efectuadas y que ello implicaba el pago de impuestos en más. Además, sostiene n que el equipo inspectivo no consideró la información aportada por la empresa el 27 y 30 de abril del 2021; y que la liquidación no se hizo sobre base cierta como se afirma en las actuaciones. A su vez, expresan que el cálculo se hizo sobre la totalidad de los fondos de terceros y no los exclusivamente aplicados a la actividad empresarial; argumentado para ello que la Administración se basó en un error contable de la empresa que no cambia la naturaleza de la materia gravada, violentando el principio de verdad material. Luego sostienen que, de acuerdo al informe posterior a la interposición de recursos, el criterio de la accionante y del cuerpo inspectivo coincide conceptualmente, pese a que la Administración co ntinúa liquidando sobre el total de los fondos de terceros, reclasificando cuentas en forma artificial, violando así la regla de Derecho. En tal sentido, sostienen que incluir los fondos ingresados en el giro de la empresa como deuda, no se corresponde con las normas contables y fiscales; pues los fondos de terceros no constituyen activos ni pasivos. 3) En cuanto a los vicios del acto, sostienen que éste carece de suficiente motivación, la que ha sido genérica e insuficiente, sin controvertir las alegaciones de los accionantes durante la vía administrativa. Asimismo, afirman que el acto carece de motivos, puesto que no se demostró que todos los fondos de terceros hubiesen aplicado en mutuos. A lo que se agrega el ya referido desconocimiento al principio de la realidad, en función del conocimiento cierto y directo de los hechos tributariamente relevantes; ello, en función del gravamen impuesto sobre todos los fondos de terceros, en tanto ellos no conforman el giro de la empresa, sino que ésta cobra una comisión por su administración. También reitera que la liquidación no fue efectuada sobre base cierta, como debió ser de principio. 4) Por Decreto N° 22/2025 se tuvo por presentada la demanda por las personas físicas, confiriendo traslado al demandado. En cambio, se tuvo por no presentada a la persona jurídica, por no haberse acreditado su representación (Sentencia N° 1/2025). Tal decisión fue posteriormente revocada por Sentencia N° 269/2025 dictada por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, por la cual se entendió que debía conferirse plazo para acreditar la representación invocada. De forma que por Decreto N° 868/2025, esta Sede dispuso el cumplimiento de la sentencia de alzada y a fs. 130 comparecieron AA y CC en representación de DD , acreditando su calidad y ejerciendo la representación acorde con lo exigido estatutariamente (Decreto N° 931/2025). 5) En función del traslado dispuesto por Decreto N° 22/2025, compareció el demandado a contestar la demanda, la que surge agregada a fs. 883. En tal oportunidad, se controvirtió que no se hayan considerado los argumentos y documentos presentados por la actora. A su vez, explicó que no existe controversia en cuanto al criterio aplicable a los fondos de terceros, pero que en el caso, la diferencia se encuentra en el destino dado a esos fondos no es compatible con el concepto de “fondos de terceros”. También controvirtió que haya habido discontinuidad en las actuaciones y manifestó que se brindaron todas las oportunidades de defensa. En cuanto a la motivación del acto, sostuvo que éste se encuentra debidamente motivado, lo que surge no sólo de la Resolución sino también de los antecedentes administrativos aportados. Así, explicó que el motivo de la reliquidación “ radica en el tratamiento fiscal dado por la contribuyente a los fondos de terceros” considerando que una parte de ellos recibió un tratamiento que no se ajusta a la realidad en función de los préstamos a directores y terceros y los ajustes por diferencias de cambio. Por otra parte, acerca del principio de realidad, afirma que la reclasificación de las cuentas se fundó en la verdad material del destino asignado a los fondos; a lo que agrega que la liquidación se efectuó sobre bas e cierta atendiendo a la documentación aportada por la contribuyente, realizando los ajustes correspondientes. Por tanto, concluye que no hubo apartamiento a dichos principios. 6) La contestación fue admitida por Decreto N° 931/2025 , al tiempo en que se confirió traslado de la misma acción, pero ahora en relación con la persona jurídica. En tal oportunidad, compareció nuevamente la demandada a fs. 936, coincidiendo exactamente los términos de la controversia antes planteada (capítulos II en adelante de ambos escritos). 7) Por Decreto N° 1160/2025, se admitió la contestación y se abrió el expediente a la etapa probatoria. En tal oportunidad, se presentó la parte actora ofreciendo las resultancias de autos y prueba documental contable en formato físico y digital, habiéndose devuelto la documentación física (Decreto N° 1371/2025). Tras ello, se confirió el plazo para el ofrecimiento de prueba y contraprueba; sin que ninguna de las partes se presentara (fs. 952). 8) En consecuencia, se dispuso el pase de los autos para el dictado de Resolución (Decreto N° 1550/2025). De tal manera, el expediente fue puesto al despacho el día 30 de setiembre del 2025 a los efectos del dictado de la presente Sentencia Interlocutoria, de acuerdo con lo dispuesto por el art. 166 del CCA. CONSIDERANDO: 1) Previo a disponer acerca de la prueba, corresponde delimitar el objeto del proceso, atendiendo a que es a su respecto que habrán de probarse los hechos. El proceso anulatorio que se sigue en estos autos se rige por la iniciativa de parte y el principio de contradicción (art. 3 lit. d y f), por lo que su objeto está delimitado por lo que las partes dispongan en sus escritos. En concreto, a aquellos extremos que , siendo controvertibles, se encuentren efectivamente controvertidos. Por tanto, atendiendo a las alegaciones de las partes, el objeto del proceso se ha de establecer en determinar si la Resolución N° 3/377/2023 dictada por el Director de la División Fiscalización, en ejercicio de atribuciones delegadas por el Director General de Rentas, el 28 de agosto del 2023 , lo ha sido acorde a derecho, o en cambio, debe anularse por ilegitimidad según los agravios esgrimidos. 2) A su vez, tomando en consideración lo anterior, la actividad probatoria habrá de delimitarse en cuanto a: (i) si la determinación efectuada fue conteste con el principio de verdad material y primacía de la realidad; esto es, si correspondía considerar en la liquidación de impuestos determinada la totalidad de fondos de terceros o aquellos que hubieren sido integrados en el giro de la empresa, determinando si existió diferencia cuantitativa a su respecto; (ii) si la determinación efectuada fue sobre base cierta o sobre base ficta, y en su caso, los motivos que hubieren llevado a lo último; (iii) si el acto se encuentra debidamente motivado. 3) En mérito a lo antes expuesto, corresponde en esta instancia pronunciarse acerca de la admisibilidad de los medios probatorios ofrecidos a los efectos de su diligenciamiento en sede jurisdiccional, de acuerdo con lo dispuesto por el art. 167 del CCA. En tal sentido, se admiten y, en consecuencia, se agregan los antecedentes administrativos aportados en formato físico (en cumplimiento de lo dispuesto por el art. 161 lit.b), obrante de fs. 133 a 882 y que se identifica como expediente N° 2021-05-005-00-03-22296; así como los aportados posteriormente de fs. 895 a 935. Asimismo, se admite y se agrega la documentación digital aportada por la parte actora, en una carpeta que contiene 76 archivos .pdf. En cuanto a las resultancias de autos , la Sede entiende que no se trata de medios de prueba, sino que son el resultado del diligenciamiento de otros medios. Por tanto, son cuestiones que habrán de analizarse, eventualmente, en el momento de valoración de la prueba producida en autos. Por los fundamentos que vienen de exponerse, RESUELVO: 1. Fijar el objeto del proceso en determinar si la Resolución N° 3/377/2023 dictada por el Director de la División Fiscalización, en ejercicio de atribuciones delegadas por el Director General de Rentas, el 28 de agosto del 2023, lo ha sido acorde a derecho, o en cambio, debe anularse por ilegitimidad según los agravios esgrimidos. 2. Establecer el objeto de la prueba en determinar: (i) si la determinación efectuada fue conteste con el principio de verdad material y primacía de la realidad; esto es, si correspondía considerar en la liquidación de impuestos determinada la totalidad de fondos de terceros o aquellos que hubieren sido integrados en el giro de la empresa, determinando si existió diferencia cuantitativa a su respecto; (ii) si la determinación efectuada fue sobre base cierta o sobre base ficta, y en su caso, los motivos que hubieren llevado a lo último; (iii) si el acto se encuentra debidamente motivado. 3. En su mérito, se agregan los antecedentes administrativos aportados de fs. 133 a 882, y de fs. 895 a 935, así como la documentación digital aportada por la parte actora. 4. Consentida o ejecutoriada, vuelvan para proveer sobre la continuación del trámite.