Sentencia Definitiva N° 402/2025

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 12 de agosto de 2025. No. 402 VISTOS: Para sentencia definitiva, estos autos caratulado s: “TELESISTEMAS URUGUAYOS S.A. con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad” (Ficha No. 582/2022). RESULTANDO : I) Telesistemas Uruguayos S.A., representada por el Dr. Gabriel Pais, de fs. 4 a 24 vto., interpuso acción de nulidad respecto de la Resolución No. 480007, de 10 de febrero de 2022, dictada por la Gerencia de Fiscalización de la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atribuciones delegadas, por la cual se determinó adeudos por aportes, obligaciones, multa por mora, recargos, multa al amparo del artículo 87 de la Ley No. 16.713 y artículo 10 de la Ley No. 16.244, por un total de $ 10.276.926 (fs. 288 A.A.). En síntesis, la accionante se agravió del acto indicando que a) no existió relación de trabajo con el Sr. Miguel Muto por lo que no se configuró el hecho generador, b) debió incluir a la persona física identificada como dependiente como sujeto pasivo de los aportes propios, c) la prescripción de las obligaciones debió limitarse a cinco años, d) la determinación tributaria se efectuó aplicando el criterio de lo devengado, cuando la exigi bilidad de las contribuciones a la seguridad social se rige por el criterio de lo percibido, y e) cuestionó la base de cálculo considerada para realizar la liquidación, en tanto no se consideró exclusivamente el monto facturado sino también el Impuesto al Valor Agregado correspondiente ni se descontaron los aportes correspondientes que ya fueron abonados por la sociedad de hecho que integraba el actor. En definitiva, solicitó la nulidad del acto impugnado. II) El Banco de Previsión Social, representado por el Dr. Francisco Leizagoyen, de fs. 34 a 39, contestó la demanda controvirtiendo los agravios esgrimidos. En resumen, sostuvo que a) recabó profusa prueba documental y testimonial, en especial las sentencias dictadas por la justicia del trabajo, y que condenan al pago de créditos laborales fundadas en la existencia de una relación de trabajo, b) su calidad de sujeto pasivo resulta del artículo 23 del Código Tributario, en virtud de la cual el agente responderá en forma solidaria por los tributos co rrespondientes, c) el agravio relativo a la prescripción fue amparado en sede administrativa al resolverse el recurso de revocación, por lo que la determinación tributaria se ajustará a los cinco años, y d) en relación al monto imponible sostuvo que surge de las sentencias consideradas, las que determinan la base de cálculo y que se estima en los importes de las facturas emitidas incluyendo el I.V.A. siendo lo que efectivamente percibía el trabajador. En suma, solicitó el rechazo de la demanda y la confirmación del acto. III) Por decreto No. 343/2023 de 10 de febrero de 2023 se abrió el juicio a prueba habiéndose diligenciado la que fuere ofrecida por la parte actora a fs. 45 y por la parte demandada a fs. 43. IV) El 23 de febrero de 2024 alegó la parte actora a fs. 109 y el 23 de febrero la demandada a fs. 151. V) La Sra. Procuradora del Estado Adjunta en lo Contencioso Administrativo, Dra. Silvana Nessar, se expidió por Dictamen No. 542/2024, aconsejando amparar la demanda únicamente en relación al agravio referido a la aplicación del criterio de lo percibido sobre los aguinaldos y salarios vacacionales abonados y confirmar el acto en los demás aspectos (fs. 160 a 164). VI) Por Decreto No. 5696/2024 se citó a las partes para sentencia (fs. 166) la que se acordó en legal y oportuna forma, previo estudio de los Sres. Ministros. CONSIDERANDO : I) El Tribunal, apartándose de lo dictaminado por la Procuradora del Estado Adjunta en lo Contencioso Administrativo, confirmará el acto impugnado. II) La pretensión anulatoria se dirige contra la resolución No. 480007, de 10 de febrero de 2022, dictada por la Gerencia de Fiscalización de la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atribuc iones delegadas, por la cual se determinó adeudos por aportes, obligaciones, multa por mora, recargos, multa al amparo del artículo 87 de la Ley No. 16.713 y artículo 10 de la Ley No. 16.244, por un total de $ 10.276.926 (fs. 288, A.A.). Habiéndose interpuesto los recursos administrativos y la demanda, el Organismo dictó, el 17 de mayo de 2023, la resolución No. 507043 en la que desconsideró el período correspondiente a los adeudos tributarios generados durante el período 01/01/2011 -31/12/2015 por conside rarlo prescripto y arrojó un monto total adeudado de $U 4.642.811 (fs. 141). De manera que el acto objeto de impugnación, en el marco de lo previsto por el artículo 60 del Decreto Ley No. 15.524, es el originariamente lesivo, con la modificación introducida en vía recursiva. III) Desde el punto de vista formal, se cumplió adecuadamente con los presupuestos respectivos para que pueda ingresar al análisis de mérito del asunto (Constitución de la República, arts. 317 y 319; Ley No. 15.869, arts. 4º y 9 º, en aplicación de lo dispuesto por el artículo 206 del Código de lo Contencioso Administrativo). IV) A continuación se relacionan los antecedentes relevantes para la resolución del caso. Las actuaciones administrativas se originan como consecuencia de la denuncia presentada ante el Banco de Previsión Social por el Sr. Miguel Muto, quien sostuvo que formalmente consta que prestó servicios a la empresa Telesistemas Uruguayos S.A. en régimen de arrendamiento, pero en los hechos se trató de una relació n de dependencia caracterizada por la subordinación (fs. 140 A.A.). El denunciante inició previamente demanda laboral ante el Juzgado Letrado de Maldonado de 9º Turno, que concluyó con el dictado de la Sentencia de Primera Instancia No. 14/2021 de 1 de marzo de 2021 (157 vto. A.A.), por la que se condenó a la empleadora al pago de diversos rubros laborales en el entendido que existió una relación de trabajo dependiente. Por sentencia de segunda instancia No. 254/2021 de 24 de noviembre de 2021 dictada por el Tribunal de Apelaciones del Trabajo 2º, entendió “acreditado las notas de subordinación jurídica y económica que hacen o determinan la relación laboral”, condenando también al pago de aguinaldos y salarios vacacionales, rubros estos desestimados en primera instancia (fs. 197 a 206 A.A.). Se agregaron a los antecedentes administrativos las facturas emitidas por el denunciante, estando las mismas a nombre de una sociedad de hecho que integraba (fs. 54 vto. a 70 A.A.) y se tomó declaraciones a los tes tigos ofrecidos por el denunciante (fs. 180 a 183 A.A.). Con las probanzas reseñadas, la Asesoría Tributaria y Recaudación elaboró “Informe Complementario de Acta Final de Inspección y Vista” (fs. 224 a 226 A.A.), en el que concluyó que existió una relación de trabajo con la empleadora Telesistemas Uruguayos S.A., la que incurrió en una situación irregular de “ocultación de personal y simulación de no dependencia… desde el 7/5/2002 al 20/10/2019, gravándose sus salarios en base a lo dictaminado por la justicia”. En consecuencia, se liquidaron los aportes a la seguridad social por el período mayo 2002 a agosto 2019, estimándose en un total de $ 10.660.762 (fs. 228 a 263 A.A.), lo que fue notificado a la empresa en Acta Final de Inspección y Vista (fs. 264 vto. a 266 A.A.), quien presentó sus descargos (fs. 266 vto. a 277 A.A.). Luego de diligenciarse la prueba ofrecida por la empresa, se analizan los descargos manteniendo su informe originario por Resolución No. 480007 de 10 de febrero de 2022 que determinó aportes a la seguridad social (fs. 288 A.A.). Contra la misma, la accionante interpuso los recursos de revocación y jerárquico reiterando lo expresado en sus descargos (fs. 292 vto. y 293 A.A.) y por Resolución No. 165/2022 la Dirección Técnica de la Asesoría Tributaria y Recaudación hizo lugar parcialment e al recurso de revocación declarando prescrito el derecho al cobro de los adeudos tributarios generados en el período 1 de enero de 2011 al 31 de diciembre de 2015. El Directorio del Banco de Previsión Social por Resolución No. 37 -11/2022 desestimó el jerárquico en lo que no se hizo lugar por la resolución recaída en relación al recurso de revocación (fs. 340 y 341 A.A.). V) En atención a la prueba diligenciada en sede administrativa y las resultancias del proceso laboral, la Corporación rechaza el agravio referido a la invocada inexistencia de relación de dependencia de Miguel Muto por el período fiscalizado. Si bien la esfera contenciosa administrativa y la judicial son independientes, no puede obviarse que, tanto en primera como en segunda instancia de la justicia laboral, se entendió que entre las partes existió una relación de trabajo condenando a la empresa al pago de diversos créditos laborales. Así, en términos mutatis mutandis aplicables al caso, el Tribunal señaló: “…si bien el fallo de l a justicia del trabajo no condiciona la actuación administrativa, lo fallado por la misma en dos instancias y la prueba diligenciada en aquélla se presentan como suficiente respaldo probatorio y fundamento a lo resuelto por el BPS a través de las resoluciones cuestionadas por el accionante.” Cfm. sentencia No. 411/2009 de 11 de agosto de 2009. Además de lo resuelto en el proceso laboral, la prueba recabada en el procedimiento administrativo evidencia la existencia de subordinación jurídica, que como señala Plá Rodríguez, se caracteriza por el poder que tiene el empleador de dirigir, controlar y disciplinar la actividad del trabajador, pudiendo sustituir su voluntad cuando lo considere conveniente u oportuno (Cf. PLÁ RODRÍGUEZ, Américo; “Curso de Derecho Laboral”, tomo 2 vol. 1, pág. 25, FCU). En este tenor, el Tribunal, siguiendo la opinión de Ermida Uriarte, ha destacado que: “(…) La subordinación jurídica consiste en la posibilidad de que el empleador imprima, cuando lo crea conveniente, una cierta dirección a la actividad del trabajador. Basta con que exista la potencialidad del empleo de dicho poder de dirección; no requiere que se concrete efectivamente. Asimismo, tampoco es menester que el empleador lo ejerza en forma personal, sino que puede delega rlo en sus “representantes laborales” (jefes, capataces, etc.). Se indica que existen grados de subordinación que son muy variados, dependiendo de la jerarquía del trabajador, la índole de las tareas, la estructura de la empresa, lugar de trabajo, antigüedad del trabajador, etc. En casos grises, donde no está claro si se dan los elementos de una relación de trabajo, donde no se presenta clara la relación de subordinación, señala el autor que puede acudirse a algunos indicios complementarios. Dichos indicios son: a) el cumplimiento o no de horario; b) el lugar de prestación del trabajo; c) el tipo de remuneración; d) el suministro de materiales por el empleador; e) la ausencia de asalariados dependientes del trabajador; f) la posibilidad de elección de la t area; g) la duración de la vinculación; h) la existencia de exclusividad; i) la relación con terceros (el trabajador independiente contrata libre y directamente, colocando los productos o servicios directamente en el mercado); j) la participación en los r iesgos de la explotación, etc. (ERMIDA URIARTE, Oscar, “El concepto de subordinación y dependencia en el Derecho Laboral y de Seguridad Social”, Revista Tributaria, T. X, N o. 52, p. 8) (…)” Cfm. sentencia No. 646/2017. En el presente, la convicción sobre la existencia de subordinación se justificó en la valoración realizada por la Administración respecto al cumulo de indicios demostrativos de la existencia de relación laboral en informes obrantes de f ojas 224-226 y 285 -286 antecedentes administrativos, cuyas conclusiones resultan compartibles y no merecen reproche de ilegitimidad. Esencialmente, se resaltan las declaraciones en sede laboral, formuladas por los testigos Walter Nessi (ex Director del Canal 7), así como de Alicia Inzaurralde, Adriana Expósito y Javier Villar (fs. 442 y ss. del expediente judicial, pieza 2) de las que hace caudal la Procuraduría del Estado, así como los correos electrónicos que dan cuenta que al trabajador se le impartían órdenes. La prueba diligenciada acredita la c ontinuidad de la relación laboral como jefe de prensa a pesar del cambio en la denominación del vínculo. En este sentido, se acreditó la exclusividad con la que el Sr. Muto prestaba las tareas y facturaban a la empresa accionante en las instalaciones y con los equipos del Canal 7, no se acreditado que el Sr. Muto, ya sea a través de su Empresa Unipersonal o luego mediante la Sociedad de hecho, ocupará personal, y se probó que en casos de licencia el trabajo era cubierto por funcionarios del canal. En efecto, no existió una errónea o arbitraria valoración de la prueba, en tanto los medios producidos durante el procedimiento de fiscalización fueron correctamente analizados por los informes inspectivos de f ojas 212 vto. a 215 antecedentes administrativos . En consecuencia, la causal de nulidad es de rechazo, en tanto los hechos fueron correctamente analizados y calificados por la Administración. VI) Tampoco es de recibo el agravio relativo a la omisión de inclusión del trabajador como sujeto pasivo por sus aportes personales. La empresa reviste la calidad de sujeto pasivo de los aportes personales del trabajador en calidad de responsable conforme dispone el artículo 16 Código Tributario, por lo que, el empleador es calificado por nuestra legislación como contribuyente por sus propios aportes (patronales y personales) y como responsable en calidad de agente de retención por los aportes personales de los trabajadores dependientes que contrate. Como señalaba Ramón Valdés Costa “ tanto el patrono como el trabajador son contribuyentes y, en consecuencia, deben soportar la carga de sus respectivos aportes; pero la legislación considera al patrono responsable del pago del aporte del trabajador… Reviste pues la doble calidad de contribuyente y de responsable con las características típicas de cada una de estas categorías” (Curso de Derecho Tributario. Ed. Depalma – Temis – Marcial Pons. Año 1996. Pág. 313). De esta forma la accionante como empleadora es responsable en calidad de agente de retención en relación a los aportes personales de los trabajadores dependientes. Conforme dispone el inciso 2 del artículo 23 del Código Tributario “…si no la efectúa (la retención), responderá solidariamente con el contribuyente” , por lo que, como dispone Andrés Blanco, si se verifica “el presupuesto de hecho de la responsabilidad del agente y éste no practicó la retención o percepción, el mismo igualmente es responsable, pero en forma solidaria con el contribuyente ” (Op. Cit. Pág. 36). En el caso, la accionante, en su calid ad de empleadora, no retuvo los aportes en ocasión de pagarle al trabajador, por lo cual le cabe la responsabilidad tributaria que el acto de determinación en definitiva le atribuye, en calidad de sujeto pasivo responsable con carácter solidario. VII) El agravio referido a la extensión del plazo de prescripción carece de objeto en virtud del dictado de la resolución por parte de la Administración, que declaró prescripto el período inicialmente considerado 2011-2015 (fs. 332 vto.-334 AA) y reformuló el total adeudado teniendo en cuenta dicha modificación mencionado en la relación de los antecedentes administrativos (fs. 141). VIII) Si bien la actora en su demanda, se explayó sobre el concepto de lo percibido, concluyó textualmente que: “..el nacimiento y exigibilidad de la obligación tributaria (si la misma existiera, lo cual no lo admite), sería a partir del pago de la sentencia de condena en el juicio laboral, de acuerdo a lo dispuesto en el art. 153 de la Ley 16.713”, sin referirse concretamente a su agravio y sin individualizar en que aspecto de la liquidación tributaria la Administración se apartó de dicho criterio. Por lo que, se entiende que no existió una verdadera articulación de agravios relativo al criterio de determinación, lo que implica una inobservancia de la carga de la afirmación que únicamente puede redundar en perjuicio de la promotora. Se ha dicho a nivel doctrinario en conceptos que corresponde reeditar: “El Ordenamiento Procesal vigente (art. 117 núm. 4) CGP), se afilia -como el anterior- a la teoría de la sustanciación, lo que significa que la demanda debe contener una relación circunstanciada de los hechos que originan el derecho que se alega, la que resulta necesaria para fundamentar el petitum. El objeto de la pretensión y el del proceso estará constituido no solo por la relación jurídica, sino, también, por los fundamentos de hecho y de derecho que determinan la deducción de dicha pretensión y el petitorio al juzgador. La pretensión procesal debe exponer de manera explícita los hechos relevantes de los cuales el actor intenta extraer determinadas consecuencias jurídicas favorables a su interés, de conformidad con el aforismo da mihi factum, dabo tibi ius (…) La causa petendi debe hallarse en los propios térm inos del relato, en virtud del principio dispositivo y su aplicación en el ámbito relativo al material fáctico. Este límite ha de respetarse por el acto culminante del proceso, la sentencia, so pena de incurrir en vicio de incongruencia (arts. 1º y 198 CGP) (Cf. KLETT, Selva. “El Proceso Ordinario”, Tomo I, FCU, Montevideo, 2014, p. 238). El mero hecho de que en su acto de proposición inicial la parte actora se extendiera en el concepto de lo devengado y de lo percibido, no aparece como la exposición fác tica y jurídica que asiente la invocación de esta concreta causal de nulidad con relación a los aguinaldos y salario vacacional. Por lo que, la Corporación entiende que su recepción, como pretende la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administ rativo, o aun su consideración, excede el objeto de la presente controversia. (Cfe. PALACIO, L., Manual de Derecho Procesal Civil, t. I, ps. 143 y sgtes.; KLETT, S. "Proceso ordinario en el Código General del Proceso", t. I. ps. 54 y ss.; Simón, L., "El equilibrio entre los principios dispositivo e inquisitivo en los modernos procesos civiles por audiencia", XVIIIas. Jornadas Iberoamericanas y XIas. Jornadas Uruguayas de Derecho Procesal, p. 220; entre muchos autores)” IX) Tampoco es de recibo el agravio referido a la base de cálculo del avalúo. La actora cuestionó la base de cálculo porque el sueldo del Sr. Muto fue calculado incrementando al monto de la factura el monto de IVA y por no haber sido descontados de los montos facturados, las cantidades abonadas por aportes al BPS, FONASA, al Fondo de Reconversión Laboral y el IRPF. Las sentencias condenan al pago de los créditos laborales considerando como base los montos facturados más el Impuesto al Valor Agregado, tal como fue liquidado por el actor en su demanda laboral. La sentencia de segunda instancia expresamente entendió que “el salario base para la liquidación de los rubros condenados sea el manifestado por la parte actora, ” la que incluye el impuesto indicado. Por tanto, todo el monto íntegro abonado por la accionante fue considerado como salario y por ende ostenta la calidad de materia gravada, siendo correcta la posición de la Administración al momento de considerarla de esa manera, sin detracción alguna. En relación al punto, se comparte c on la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo en que: “Las facturas emitidas por M&R obrantes a fs. 157 a 166 del expediente judicial se discrimina el IVA correspondiente. No obstante ello, dado que hemos concluido que el Dr. Muto era un trabajador dependiente, no correspondía que abonara el IVA por sus servicios, con lo cual su salario a los efectos del cálculo es el monto total percibido por el mismo. A fs. 316 la inspectora actuante sostiene, con criterio que compartimos, que es obli gación del empleador la retención de los aportes personales del trabajador dependiente por lo que el no haberlo realizado en su momento, no la exime de responsabilidad”. El artículo 35 del Código Tributario dispone que: Son compensables de oficio o a pe tición de parte los créditos del sujeto pasivo relativos a tributos, intereses o sanciones, reconocidos en vía administrativa o jurisdiccional, con las deudas tributarias liquidadas por aquél a con las determinadas de oficio, referentes a períodos no presc riptos, comenzando por los más antiguos y aunque provengan de distintos tributos, siempre que el sujeto activo de éstos sea el mismo. Por tanto, para proceder a la compensación pretendida, se requiere que el ente público acreedor del tributo, sea el mis mo, lo que no acontece en la especie, en la medida que, los sujetos activos de los créditos que se pretenden compensar, son disímiles (BPS y DGI). Asimismo, en el informe a cargo de los inspectores actuantes de fecha 13 de diciembre de 2021, se consigna que, con relación al Sr. Muto no hay antecedentes de empresa unipersonal ante el BPS (fs. 214 vto. A.A.) Por consiguiente, al no existir registro de empresa unipersonal ante el BPS, resulta inviable compensar la deuda con eventuales aportes efectuados en ese carácter. X) Por último, se rechazan las afirmaciones del actor, referidas a que “la liquidación en vista es confiscatorio de la propiedad de un medio de comunicación, por lo que atenta contra claros preceptos constitucionales que amparan el derec ho de propiedad y la libertad de expresión del pensamiento, en especial los artículos 7, 14, 29, 32 y 53 de la Constitución de la República”, por carecer de suficiente sustento argumental y probatorio. Asimismo, no existe prueba de que la demandada se haya apartado de la normativa legal al formular la liquidación correspondiente. XI) Por los fundamentos expuestos, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en atención a lo dispuesto por los artículos 309 y 310 de la Constitución, FALLA : Desestímase la demanda anulatoria y, en su mérito, confírmase el acto administrativo impugnado, sin sanción procesal específica. Intímase a la parte actora a que, en el plazo de 60 días a partir de ejecutoriada esta sentencia, retire la documentació n por ella agregada al expediente, bajo apercibimiento de procederse a su destrucción (Art. 1º de la Acordada Nro. 34/2023: art. 371 de Ley Nro. 20.075). A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $ 50.500 (pesos uruguayos c incuenta mil quinientos). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados, expídanse testimonios si se solicitaren; y archívese. Dra. Rossi, Dr. Corujo, Dra. Klett, Dr. Cal (r.), Dr. Reyes. Dra. Mariella Saettone (Sec. Letrada).