Sentencia Definitiva N° 398/2025

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 12 de agosto de 2025. No. 398 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “FIUKY S.R.L. con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 622/2023). RESULTANDO : I) A fs. 5 y ss. compareció la parte actora y dedujo demanda anulatoria en contra de la Resolución No. 504369, de 16 de marzo de 2023, mediante la cual la Gerencia de Fiscalización Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atr ibuciones delegadas, determinó en cabeza de FIUKY S.R.L. obligaciones tributarias por concepto de aporte patronal, aporte mínimo, multas por mora, recargos, y multa prevista por el artículo 87 de la Le y No. 16.713, por un total de $853.917, por el período comprendido entre el 01/01/2021 a 31/03/2012 (fs. 1011 vto. de los A.A., Pieza 3). En lo medular, la promotora objeta la ilegítima valoración de la prueba de cargo, pues considera que la Administración parte de una presunción infundada, consistente en que cada día en que un trabajador retiró mercadería del supermercado corresponde necesariamente a un día trabajado. Esta inferencia, según la parte actora, carece de sustento probatorio y de respaldo empírico. Por el contrario, entiende que se probó en autos que los trabajadores -residentes en las inmediaciones del local, en zonas como La Teja y el Cerro - retiraban mercadería tanto en días laborables como de descanso, incluso a través de familiares. La tesis de la Administración se sustenta, por tanto, en una presunción simple, que no fue adecuadamente acreditada y que resulta, en rigor, una construcción artificial sin asidero en la realidad. En segundo término, cuestiona la inclusión del denominado “ficto de pan” dentro de la materia gravada. Alega, por un la do, la vulneración del principio de legalidad, ya que ninguna norma legal establece que dicha partida deba integrar la base de cálculo de aportes, y mucho menos sobre una base ficta. Por otro lado, objeta la total ausencia de prueba respecto de la percepción efectiva de dicha partida por parte de los trabajadores. No se acreditó ni su entrega, ni su frecuencia, ni su magnitud, resultando insostenible jurídicamente que se configure un hecho imponible en tales condiciones. Seguidamente, se agravia de la incl usión como dependientes de las Sras. Andrea y Gabriela Heguy, al entender que ambas eran socias de una regalería que funcionaba en forma independiente dentro del local de FIUKY S.R.L., sin vínculo laboral alguno con esta última. Así, define como arbitrario y carente de motivación considerar dependientes a personas vinculadas a un emprendimiento autónomo, más aún cuando es común -y legalmente admitida- la coexistencia de diferentes explotaciones comerciales dentro de un mismo espacio físico. Finalmente, cuestiona la multa aplicada al amparo del artículo 87 de la Ley No. 16.713, por cuanto se aplicó con base en criterios que no fueron explicitados ni controlables. En definitiva, la falta de claridad sobre los trabajadores alcanzados, los períodos considerados y las bases de cálculo utilizadas, impide ejercer un control efectivo sobre la legalidad del acto. En definitiva, por estos argumentos, solicitó el amparo de la demanda y la anulación del acto en causa. II) Corrido el traslado de precepto, a fs. 19 y ss. compareció la demandada debidamente representada y se opuso al accionamiento movilizado. En lo central de sus defensas, sostiene que se valoró la prueba conforme a derecho, a partir de documentación precisa y concreta, como las planillas de caja dia ria correspondientes a las distintas secciones del supermercado (carnicería, verdulería, regalería, entre otras). Dichas planillas fueron procesadas detalladamente, mes a mes y día a día, para cada trabajador, constituyendo un respaldo objetivo para determinar los días en que se retiró mercadería y, por ende, los días trabajados. La Administración señala que la empresa no ha aportado prueba alguna que contradiga este escenario, limitándose a cuestionar la metodología sin sustento probatorio. Respecto al “ficto de pan” aplicado para los trabajadores del sector panadería, la Administración fundamenta su proceder en la normativa vigente, particularmente en los Consejos de Salarios regulados por el Decreto No. 87/998 y la Ley No. 10.449. Estos órganos establecen las remuneraciones mínimas y la forma de computar las partidas en especie, como es el caso del pan entregado a los trabajadores. Por lo tanto, el gravamen no carece de base legal, sino que responde a un mandato normativo claro y vigente. Además, se probó la entrega efectiva de dicha partida en especie, lo que justifica su consideración dentro de la base imponible. En cuanto a la inclusión de las Sras. Andrea y Gabriela Heguy como trabajadoras dependientes, indica que no se trató de un emprendimi ento independiente, ya que la inspección constató que la regalería funcionaba dentro del local comercial de FIUKY S.R.L., con actividad directa de las mencionadas y facturación emitida bajo el RUT de la empresa. Asimismo, las consultas registrales ante el Banco de Previsión Social no arrojan titularidad empresarial activa a su nombre, lo que corrobora la inexistencia de vínculo empresarial autónomo. Finalmente, defiende la multa impuesta conforme al artículo 87 de la Ley No. 16.713, afirmando que se encuen tra debidamente motivada y ajustada a derecho, con criterios de cuantificación claros y conforme a la normativa aplicable. III) Abierto el juicio a prueba por Decreto No. 240/2024 (fs. 28), la demandada se limitó a ofrecer las resultancias de autos en cuanto le fueran favorables. IV) La demandada alegó en el plazo común de 15 días a fs. 34-36, no haciéndolo la actora. V) La Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo, por Dictamen No. 431/2024, aconsejó amparar la demanda y anular parcialmente el acto objeto de impugnación (fs. 42-44 vto.). VI) Por auto No. 4333/2024 (fs. 46) se citó para sentencia, la que se acordó en legal y oportuna forma, previo estudio de los Sres. Ministros. CONSIDERANDO : I) Desde el punto de vista formal, se han cumplido adecuadamente los requisitos exigidos por las normas respectivas para habilitar el presente accionamiento anulatorio. II) El Tribunal, luego de un detenido análisis de los elementos allegados a la causa, la normativa ap licable y los argumentos esgrimidos por las partes en sus respectivos escritos, por unanimidad de sus integrantes naturales, compartiendo lo dictaminado por la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo, procederá a amparar la demanda y a anular parcialmente la resolución en causa. III) Antecedentes relevantes Las actuaciones administrativas que originan la presente causa , se inician con la Orden de Inspección de fecha 18 de noviembre de 2021 , dispuesta por la División Fiscalización de la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social, respecto de la empresa FIUKY S.R.L., dedicada al rubro “comercio al por menor de carne y menudencias” (fs. 2 de los A.A.). En cumplimiento de dicha orden, los funcionarios del organismo se constituyeron en el domicilio fiscal de la empresa el 9 de mayo de 2022. En esa oportunidad , se intimó la presentación de diversa documentación, se labraron actas de relevamiento de personal (fs. 7 a 9 de los A.A.), se retiró documentación (recibos de sueldo, contratos de trabajo, planillas de caja diaria del supermercado), y se realizó un control de los sistemas informáticos utilizados por la empresa (fs. 10 de los A.A.). Posteriormente, el 6 de junio de 2022 , se tomó declaración al socio Rogelio Martínez Villanueva , quien fue nuevamente intimado a presentar documentación pendiente (fs. 11 vto. y 13 vto. de los A.A.). Recabada y procesada la información, los inspectores elaboraron un Informe de Inspección (fs. 923 vto. a 926 de los A.A.), que abarcó el período fiscal comprendido entre el 1º de enero de 2021 y el 31 de marzo de 2022 . En el informe se consignaron diversas irregularidades, entre las que se destacan: a) Omisión de aportes por el ficto de pan , correspondiente a trabajadores del sector panadería, partida no incluida en los recibos ni en la nómina. b) Retiros de mercadería por trabajadores no declarados. c) Compras de mercadería no descontadas del salario y con montos líquidos inferiores a los retirados. d) Pagos no incluidos en nómina. e) Divergencias entre fechas reales de ingreso y su registro formal, constatadas incluso mediante los propios contratos laborales. El informe concluyó que la empresa se encontraba en situación irregular, configurándose subdeclaración de remuneraciones y ocultación de personal. En función de ello, se procedió al cálculo de las obligaciones tributarias en modalidad integral, por el período fiscalizado (fs. 932 de los A.A.). La liquidación provisional de deuda asc endió a $ 875.372 (fs. 952 a 956 de los A.A.). El 26 de octubre de 2022, se labró el Acta Final de Inspección y Vista, que fue notificada vía correo electrónico el 3 de noviembre de 2022 (fs. 958 vto. de los A.A.). La empresa compareció para solicitar p rórroga y evacuar la vista, presentando sus descargos el 7 de diciembre de 2022 (fs. 966 a 973 vto. de los A.A.). En su presentación, la parte actora, en prieta síntesis: a) cuestionó la motivación y sustento legal del informe de inspección; b) alegó que no se individualizaron los trabajadores gravados por el ficto de pan, ni se probó la percepción de dicha partida; c) señaló imprecisiones que, a su entender, afectaban el ejercicio de su derecho de defensa. La Administración consideró los descargos (fs. 97 8 a 993 vto. de los A.A.) y respondió a cada una de las observaciones, incluso recalculando parcialmente el adeudo respecto a la partida del ficto del pan. Finalmente, el 16 de marzo de 2023 , se dictó la Resolución No. 504369, por la Gerencia de Fiscalización Tributaria y Recaudación del BPS, determinando obligaciones por aporte patronal, aportes mínimos, multas por mora y recargos, así como la multa prevista por el artículo 87 de la Ley No. 16.713, ascendiendo el total a $ 853.917 (fs. 1011 vto. de los A.A.). En sede recursiva, la actora ofreció prueba testimonial (fs. 1025 y ss. de los A.A.), la cual fue diligenciada entre fs. 1029 vto. y 1036 de los A.A. IV) Sobre el mérito de la causa IV.I) El primer cuestionamiento que formula la accionante contra el acto de determinación se dirige respecto de la valoración de la prueba considerada para la liquidación de aportes. Adicionalmente, sostiene que es ilegítima la inferencia realizada por los inspectores al considerar que todo s los días en que algún trabajador retiró mercadería fueron días efectivamente laborados. Dicho planteo, a juicio de la Corporación, no es de recibo. En efecto, el Informe Inspectivo que antecede al dictado del acto detalla que para realizar la liquidaci ón respectiva se consideraron las nóminas y recibos de sueldos, junto con la elaboración y procesamiento de las “planillas de caja diarias” donde se registran los importes abonados bajo “pagos personal” y mercaderías retiradas bajo el rubro “ fiados”. En dichas planillas se identifica personal no inscripto, registrado con nombre de pila seguido de las iniciales “NN” o solo por categoría profesional, a quienes se les imputan movimientos en “pagos personal” y “fiados”. Por ejemplo, a fs. 475 vto. de los A.A. figura “Guadalupe” con un pago de $ 1260; a fs. 476 vto. de los A.A., “Guardia S” con pago de $ 904; y a fs. 386, “Agustín” con retiro de mercadería por $ 54, señalándose expresamente que no estaban ingresados (es decir, no declarados ante BPS). En cuanto al personal registrado, las planillas revelan pagos y retiros en días diversos, observándose que en algunos casos las mercaderías retiradas no fueron descontadas del sueldo cuando el líquido del recibo era inferior al monto de las compras; en esos supuestos, la Administración gravó la diferencia entre “compras” y “líquido del sueldo”. A su vez, la Administración valoró correctamente la prueba documental obrante y consideró , como días efectivamente trabajados , aquellos en que el personal, aunque no registr ado, aparece en las planillas retirando mercadería, criterio que se explica en el informe final: “ Hay personal que retira mercadería y no se encuentra ingresado en las nóminas de la empresa. En este caso se pone como días trabajados solamente los días de retiro de mercadería y su sueldo se calcula en base al salario mínimo nacional (salvo que hubiera contrato de trabajo, en cuyo caso se incluye el monto allí establecido prorrateado)” (fs. 924 vto. de los A.A.). De esta manera, no se trata de una mera inferencia presuncional, sino de un medio de prueba directo, consistente en planillas internas de trabajo diarias confeccionadas por la propia empresa, cuya existencia y contenido no fueron cuestionados. Las planillas contienen, además, información detallada que muestra que los retiros de mercadería se realizan en montos modestos y en días coincidentes con pagos por jornales, lo que refuerza la vinculación directa entre retiro y jornada laboral efectiva. Por otro lado, la Administración no infirió la existencia ni cuantía de la obligación sobre base presunta, sino que lo hizo a partir de hechos comprobados y vinculados estrictamente con el hecho generador de las contribuciones especiales de seguridad social. Como ha señalado la jurisprudencia, la determinación p uede ser mixta, combinando elementos ciertos y presuntivos cuando la información existente es parcial pero confiable (Cfme. Sentencia No. 552/2017, entre muchas otras). Así, en los casos en que el personal no estaba declarado en nómina, se tomó como días trabajados aquellos comprobados mediante retiro de mercadería y se calculó el sueldo base conforme al salario mínimo nacional o contrato laboral si existía, en criterio favorable a la empresa. En la misma línea, la Administración acreditó que los trabajadores no declarados e incluso aquellos cuyos ingresos estaban sub declarados percibían ingresos de distinta naturaleza, en dinero y en especie los días que efectivamente se tuvieron como trabajados. Probado entonces el elemento configurativo del hecho generador de las contribuciones a la seguridad social (la percepción), resta determinar la estimación de dicho ingreso, y a tales efectos la Administración aplicó un criterio razonable, acudiendo al valor del salario mínimo nacional para acreditar el quantum de las sumas percibidas. No se trata de una base ficticia, sino de un valor objetivo que suple las carencias documentales y registrales del contribuyente. La Administración efectuó una operación lógica ajustada a derecho. Primero, acreditó mediante las “ planillas de caja diarias ” que los trabajadores percibían ingresos en dinero o en especie no declarados. Segundo, ante las omisiones del contribuyente se encontró ante un a “imposibilidad de conocer de manera cierta y directa los hechos previstos por la Ley como generadores del tributo” (art. 66 del Código Tributario). Tercero, este supuesto habilita una estimación de oficio o sobre base presunta, a efectos de lo cual “La Administración, si lo considera necesario, podrá recurrir a otros índices elaborados por los organismos estatales o paraestatales competentes o por organizaciones especializadas de derecho privado sin fines de lucro” (art. 66 lit. A). En el caso, conside ró el salario mínimo nacional, que constituye un valor oficial elaborado por un organismo estatal. En definitiva, la inferencia realizada por la Administración se fundamenta en la documentación disponible, y ante la ausencia de prueba que demuestre lo contrario corresponde validar las conclusiones adoptadas. Como bien dice la Procuraduría en su dictamen: “ No sería normal ni resulta acostumbrado que una empresa permita el retiro de mercadería a personal que realiza tareas esporádicas sin la garantía de que ello se relaciona con un trabajo previamente realizado”. Finalmente, la carga de la prueba recae sobre quien afirma, y al no haber aportado la parte actora prueba que desvirtúe la conclusión del Organismo, corresponde confirmar la determinación impugnada. Como dijo el Tribunal en un caso análogo al presente: “La actora se ha limitado a articular defensas genéricas que niegan que el trabajador denunciante desempeñara tareas en la panadería exigiendo como única prueba idónea el cumplimiento de las formalidades previstas por el Decreto N° 476/992. Así señaló como principal argumento que “la única forma de saber si el trabajador enviado por la agencia efectivamente concurrió a desarrollar su labor en la panadería, es con la boleta suscrita por el resp onsable de la misma” (fs. 6 vto.). Pero no ofreció un solo medio probatorio que permitiera revertir el fuerte cúmulo de elementos indiciarios emergentes de la prueba documental y testimonial recabada en el procedimiento inspectivo instruido por el BPS.” (Cfme. Sentencia No. 329/2018). IV.II) El segundo agravio formulado por la parte actora se dirige a cuestionar la determinación tributaria en cuanto incluyó , como materia gravada, el beneficio en especie otorgado a los panaderos, comúnmente conocido como “ficto del pan”. El cuestionamiento se estructura en dos niveles: por un lado, objeta la acreditación de la efectiva percepción del beneficio; y por otro, entiende que la utilización de un valor fictamente establecido por el Consejo de Salarios vulnera el principio de legalidad. El Tribunal considera de rechazo ambos argumentos. En primer lugar, surge probada la percepción por parte de un grupo de trabajadores del beneficio en especie consistente en la entrega de “pan”. En el Informe Inspectivo se afirma que “del estudio de los recibos de sueldos surge que a los panaderos no se les aporta por el ficto de pan ” (fs. 924 de los A.A.). A su vez, del Acta de Relevamiento de Personal surgen identificados dos trabajadores quienes se desempeñarían como “panadero” y “ayudante de panadero”, declarando ambos que “recibe el pan” . En consecuencia, resulta probado que el beneficio del “pan” era propio de los trabajadores que se desempeñaban en la panadería, por lo que el presupuesto de hecho se encuentra suficientemente probado a través de las declaraciones testimoniales de los propios trabajadores. En segundo lugar, y acreditada la percepción de dicho beneficio, no resulta ocioso analizar su naturaleza a efectos de determinar su tratamiento tributario a los efectos de las contribuciones especiales a la seguridad social. Analizando su naturaleza en el ámbito de la relación de trabajo, no hay dudas de que se trata de un elemento salarial proporcionado en especie, consistente en el suministro del pan a los trabajadores de la panadería. En el ámbito de la tributación a la seguridad social, reúne los requisitos exigidos por el artículo 153 de la Ley No. 16.713, para el cual materia gravada es: “todo ingreso que, en forma regular y permanente, sea en dinero o en especie, sus ceptible de apreciación pecuniaria, perciba el trabajador dependiente o no dependiente, en concepto de retribución y con motivo de su actividad personal” . Es decir, se trata de un ingreso en especie que percibe el trabajador como retribución de su activida d personal, por lo cual el pan constituye materia gravada. En tercer lugar, determinado que estamos antes un ingreso en especie que constituye materia gravada, resta considerar su forma de cuantificación. El Tribunal ya ha analizado en otra oportunidad l a cuantificación de ingresos en especie, en concreto la exigencia de su estimación económica. Así por Sentencia No. 1323/1999, de 10 de noviembre de 1999, consideró el modo de cuantificar la entrega de paquetes de cigarrillos, para lo cual se empleó el fic to del Impuestos Específico Interno (art. 4º del Decreto No. 276/95). En dicha sentencia se afirmó que “una cosa es susceptible de apreciación pecuniaria cuando puede reducirse a dinero o cuando tiene un valor pecuniario, con independencia de si puede ser comercializada o no…. Es evidente que se da en la especie un traslado de valores de empleadores a trabajadores. La circunstancia de evitar una erogación al trabajador (la compra de las cajas de cigarrillos), conforma un ingreso indirecto que incrementa el patrimonio o los recursos del receptor de dichos valores. No percibir el aporte en el caso estaría significando una “exención”, situación jurídica en virtud de la cual el hecho o acto que resulta afectado por el tributo o aporte en forma abstracta, se dispensa de pagarlo en virtud de una disposición especial… En definitiva, pues, constituyendo esta partida parte integral del salario, el hecho de haber sido gravada, no puede ser cuestionado por la actora, por lo que corresponde confirmar el acto encausado”. En el presente, el beneficio del pan se origina en los usos y costumbres del sector de la panificación, siendo consagrado como derecho por el Decreto No. 87/988, que dispone: “Establécese que los trabajadores comprendidos en el presente decreto tendrán derecho a que se les entregue diariamente en forma gratuita, un kilogramo de pan común, pero si fueran atributarios de Asignaciones Familiares y mientras mantengan la aludida condición, ese derecho tendrá por objeto la entrega diaria de un kilogramo y medio de pan. La dación se hará en el mostrador al término de las respectivas jornadas de labor”. Es decir, fue previsto como una ventaja estrictamente en especie. Con posterioridad, las sucesivas decisiones de Consejos de Salarios del Grupo 12.1 (Panaderías y Confiterías) fijaron un “ficto” a efectos de estimar pecuniariamente el valor del pan. La Administración, a efectos de cuantificar el pan entregado en el supermercado, acudió a dicho valor, lo que no vulnera el principio de legalidad, en tanto la “alimentación” constituye materia gravada como lo prevé expresamente el artículo 167 de la Ley No. 16.713, sin perjuicio de la exoneración parcial que le otorga, lo que no fue invocado por la parte actora. Por ende, la Administración ostenta la potestad de fijar el quantum alimentario dentro de criterios razonables, lo que además ha hecho respetando la previsión del artículo 154 de la misma ley, según el cual “el monto a gravar será establecido fictamente por el Poder Ejecutivo”: en el caso, por el Decreto 87/988, que reguló esta partida en especie. Cabe agregar que la estimación efectuada por la Administración se ajusta también a las previsiones que en materia salarial contiene el Convenio Internacional del Trabajo Nº 95, sobre la protección del salario, cuyo artículo 4º dispone que “En los casos en que se autorice el pago parcial del salario con prestaciones en especie, se deberán tomar medidas pertinentes para garantizar que… b) el valor atribuido a estas prestaciones sea justo y razonable”. En el caso, no se ha cuestionado el valor asignado al ficto del pan, por lo que no puede considerarse arbitrario ni exceder el valor “corriente de plaza” (art. 1666 del Código Civil). IV.III) El tercer planteo de la demanda finca en la inclusión como trabajadoras dependientes de la empresa de las Sras. Andrea y Gabriela Heguy. Según sostiene, ambas mujeres explotarían una regalería ubicada dentro del local comercial de Fiuky S.R.L., pero lo harían a título propio, en el marco de un emprendimiento empresarial independiente. Tal argumentación no es compartida por el Tribunal, dado que se encuentra reñido con una serie de elementos objetivos que obran en las actuaciones administrativas. En efecto, ya en el primer informe del equipo inspectivo, de fecha junio de 2022 (fs. 225 vto. de los A.A.), se consignó lo siguiente: “Andrea y Gabriela Heguy declaran ser propietarias de la regalería que funciona en el local de la empresa. Y que funciona desde hace 15 días (sería una semana de febrero y los días de marzo previo a la inspección). Consultada la empresa por esta situación, expresa que la regalería funciona dentro del giro comercial de FIUKY S.R.L y que la Sra. Gabriela Heguy es apoderada de la firma y esposa del socio Edgard Pereira, lo cual explica que se refiera a la regalería como de su propiedad. Se grava a ambas personas como empleadas de la empresa por el período 23/2/22 -31/03/22 de acuerdo al sueldo mínimo nacional”. Posteriormente, en el marco del recurso administrativo interpuesto, el equipo inspectivo reitera su postura en los siguientes términos: “ No se constató que las señoras Heguy tuvieran un emprendimiento independiente; fueron ellas mismas quienes declararon ser propietarias de la regalería. En la consulta al Registro no surgen empresas activas a nombre de las Sras. Heguy. (…) La facturación de las ventas y de las compras se realiza con el RUT de Fiuky S.R.L., según constatamos las inspectoras actuantes con la documentación presente en la empresa, y lo cual fue firmado por Andrea Heguy. Consultada la empresa sobre esta situación, expresa que la regalería funciona dentro del giro comercial de Fiuky S.R.L. y que la Sra. Gabriela Heguy es apoderada de la firma y esposa del socio Edgard Pereira, lo cual explicaría que se refiera a la regalería como de su propiedad. Al encontrarse a estas personas trabajando, y dado que —según el relevamiento — la regalería funciona desde 15 días antes de la inspección (la cual tuvo lu gar el 9/3/22), se las grava como empleadas de la empresa por el período 23/2/22–31/3/22” (fs. 1038 de los A.A.). Estas conclusiones de la Administración no solo aparecen debidamente fundamentadas, sino que además se ven corroboradas por la prueba documental obrante en autos. Tal como lo señala acertadamente la Procuraduría: “A fs. 7 in fine de los A.A. luce una constancia firmada por la Sra. Heguy que expresa: ‘la papelería factura ventas y realiza compras con el RUT 217607910019 FIUKY’. A su vez, la Sra. Gabriela Heguy declara ser propietaria de la papelería y no tener todavía la empresa abierta. La facturación de compras y ventas de la regalería con el RUT de Fiuky S.R.L. y la ausencia de las Sras. Heguy en el registro del BPS como titulares de empresas, no habiéndose agregado otros elementos de juicio que permitan acreditar la efectiva independencia jurídica de la actividad, a nuestro entender, sellan la suerte de la actora en este agravio”. En este escenario, la calificación realizada por la Administra ción, en el sentido de considerar que las Sras. Andrea y Gabriela Heguy mantenían un vínculo laboral con Fiuky S.R.L., se ajusta plenamente a derecho. Los elementos obrantes habilitan razonablemente inferir que ninguna de las dos trabajadoras desempeña su actividad en forma independiente, sino que se insertan en una organización mayor como es la del supermercado explotado por FIUKY S.R.L., verdadera titular de la explotación. IV.IV) Finalmente, cabe amparar el agravio referido a la determinación de la multa del artículo 87 de la Ley No. 16.713, la que resulta ilegítima. El acto administrativo impone una multa de $ 115.063 a la empresa , en aplicación de la norma reseñada. Sin embargo, de los antecedentes administrativos y con antelación a la vista previa, ninguna consideración se hace de la misma. Ninguna referencia se formula a su supuesto fáctico en los antecedentes de que se diera vista. La multa en cuestión se calcula “por cada afiliado comprendido en la infracción” a razón de una a diez Unidades Reajustables si la declaración se efectúa de oficio por el Banco de Previsión Social” (art. 87 inc. 4º lit. C). Sin embargo, en la etapa de instrucción y previamente a la vista, la Administración no explicitó los criterios que consideró para fijar su cuantía, lo que hubiera asegurado el derecho de defensa del contribuyente en relación a la aplicación de dicha sanción, de lo que se vio privado por lo insuficiente que resultó la imputación formulada. Igualmente, se comparte lo ya considerado por el Tribunal con anterioridad ante igual proceder de la Administración, en Sentencia No. 1023/2017: “IX) Sin perjuicio de que, por los fundamentos expuestos se irá a la anulatoria de la impugnada, cabe señalar q ue también asiste razón al actor en cuanto se agravia de la cuantía de la multa impuesta por la infracción tipificada por la Ley No. 16.713 art. 87, cuya actual redacción fue dada por la Ley No. 18.834 de 4.11.2011 artículo 281. En efecto, de acuerdo con esa disposición, el sujeto pasivo que no haya efectuado los correspondientes aportes, cuando presente su declaración, deberá la multa por mora prevista en el artículo 94 del Código Tributario, pero además "La falta de cumplimiento de esta obligación será sancionada por el Banco de Previsión Social por cada afiliado comprendido en la infracción, según la siguiente escala: A) Multa de U.R 0,10 (diez centésimos de unidad reajustable) a U.R 1 (una unidad reajustable), si el pago o presentación de la declaración jurada de no pago se verifica dentro del mes del respectivo vencimiento. B) Multa de U.R 0,25 (veinticinco centésimos de unidad reajustable) a U.R 2,50 (dos con cincuenta centésimos unidades reajustables), si el pago o la declaración jurada de no pago se cumple más allá del plazo referido en el inciso anterior. C) Multa de U.R 1 (una unidad reajustable) a U.R 10 (diez unidades reajustables) si la declaración se efectúa de oficio por el Banco de Previsión Social". Tratándose de un caso en que la declarac ión se hace de oficio es aplicable el literal C) que faculta a la Administración a graduar la multa entre 1 y 10 unidades reajustables por cada afiliado. Sin embargo, nada permite inferir que esa sanción corresponda por cada mes en que se mantuvo la omisió n de declarar. Así lo ha dicho también el Tribunal en casos precedentes -Sentencia No. 22/2014 de 13.2.2014, en la que se amparó un agravio similar- sosteniendo que de la lectura de la disposición transcripta no se desprende que pueda imponerse una sanción de una U.R por cada mes en que se omitió la declaración, "por lo que el acto encausado también debe ser anulado en este sentido, por violentar el principio de tipicidad que informa a toda la materia sancionatoria". Del modo que el accionado aplica la sanción, sobrepasa sobradamente el máximo legal de 10 U.R por cada afiliado omitido”. Como colofón de lo precedente, cabe señalar que el contenido dispositivo del acto administrativo relativo a la imposición de la multa es perfectamente escindible y deslindadle del acto de determinación tributaria, en tanto responden a finalidades diferentes. El contenido propio de la multa es punitivo o sancionatorio, mientras la determinación detenta una naturaleza declarativa de la obligación tributaria, por lo que la anulación parcial del acto resulta procedente. V) En suma, por las razones anotadas, lo establecido en el artículo 309 de la Constitución de la República, el Tribunal, F A L LA : Ampárase parcialmente la demanda incoada y, en su mérito, anúlase parcialmente el acto administrativo impugnado, de acuerdo a lo mencionado en el Considerando IV.IV) de la presente sentencia. Sin especial condenación procesal. Intímase a la parte actora a q ue, en el plazo de 60 días a partir de ejecutoriada esta sentencia, retir e la documentación por ella agregada al expediente, bajo apercibimiento de procederse a su destrucción (Art. 1º de la Acordada No. 34/2023: art. 371 de Ley No. 20.075). A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora, en la cantidad de $ 50.500 (pesos uruguayos cincuenta mil quinientos). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados, expídanse testimonios si se solicitaren ; y archívese. Dra. Rossi, Dr. Corujo, Dra. Klett (r.), Dr. Cal, Dr. Reyes. Dra. Mariella Saettone (Sec. Letrada).