Sentencia Definitiva N° 232/2004

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 10 de mayo de 2004. No. 232 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “SUCESORES DE HEBERT PUGLIESE DEL RÍO LTDA. con INTENDENCIA MUNICIPAL DE MONTEVIDEO. Acción de Nulidad” (Fa. No. 232/02). RESULTANDO : I) Que a fs. 11 y ss. compareció el representante de la parte actora, entablando demanda de nulidad contra la denegatoria ficta recaída en la petición formulada ante el Intendente Municipal de Montevideo el 1/6/2001, de exoneración al amparo del art. 69 de la Constitución, respecto a los tributos: Tasa General Municipal, Adicional Mercantil, Higiene Ambiental, Adicional por Saneamiento, Gas Mercurio, Propaganda en al Vía Pública e Impuestos D. 14001/25. Expresa que la solicitante es un Instituto de Enseñanza que desarrolla su actividad bajo el nombre de “Escuelas EUCI”, con una larga trayectoria docente; se encuentra inscripta en el Registro del Ministerio de Educación y Cultura, y está autorizada con el No. 54 por el Consejo de Educación Primaria; que, por lo tanto, debería estar amparada en la exoneración prevista en la normativa vigente, máxime en razón de lo dispuesto por el art. 4 del Título III del TO, que establece que las exoneraciones impositivas establecidas en los arts. 5 y 69 de la Constitución, comprenden a todos los tributos, gravámenes o contribuciones que se impongan por el Estado o los Municipios, cualquiera sea el nombre o denominación que se les dé; por todo lo que solicita se anule el acto impugnado. II) Conferido traslado de la demanda, ésta fue contestada a fs. 19 y ss. solicitándose su rechazo. Manifiesta que la accionante es una sociedad comercial, y como tal no se encuentra beneficiada por el art. 69 de la Constitución; que las sociedades de responsabilidad limitada tienen de por sí naturaleza comercial, más allá de que su objeto pueda ser impartir enseñanza o difundir conocimientos técnicos; que del contrato social surge que se trata de una actividad comercial, que pretende la obtención de un lucro; que sin perjuicio de que esas ganancias se obtengan de una actividad como la enseñanza, no puede ingresar dicha actividad en la exoneración impositiva; agrega que además de lo expuesto, la solicitud de exoneración de tasas no puede ser de recibo, ya que el beneficio constitucional alcanza exclusivamente a los impuestos y no a estos tributos, que tienen naturaleza retributiva de un servicio que presta en este caso el Municipio de Montevideo. III) Abierto el juicio a prueba, la parte demandada produjo la que obra certificada a fs. 26; alegaron ambas por su orden, a fs. 28 y ss., y fs. 31 y ss., respectivamente; se oyó al Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, quien en Dictamen No. 188/2003 aconsejó anular el acto impugnado, y se citó para sentencia, la que fue legalmente acordada, previo pasaje a estudio de los Sres. Ministros. CONSIDERANDO : I) Que se agotó correctamente la vía administrativo y la acción anulatoria se interpuso en plazo. II) Se procesa la anulación de la denegatoria ficta configurada el 29/10/01 y recaída respecto a la petición formulada por la parte actora el 1/6/01 (fs. 5/5 vto. de autos), en cuanto solicitó la exoneración de pago de los siguientes tributos: Impuesto Decreto 14.001/25, Adicional Mercantil, Higiene Ambiental, Propaganda en Vía Pública, Tasa General, Adicional T. General p/saneamiento y gas mercurio, al amparo del art. 69 de la Constitución. III) La empresa accionante es un Instituto de Enseñanza que desarrolla su actividad docente bajo el nombre comercial de “Escuelas EUCI”; se inscribió en el Registro del Ministerio de Educación y Cultura, en el área Registro de Instituciones Culturales de Enseñanza con el No. 85, conforme a lo establecido por el art. 448 de la Ley 16.226 (fs. 18 antecedentes administrativos). El objeto de la sociedad es la enseñanza comercial, industrial, artística y cualquier otra materia que los administradores entendieren adecuada, siempre vinculada a la actividad docente... (fs. 22/22 vto., antecedentes administrativos), habiéndose acreditado en vía administrativa el dictado de cursos sobre distintas disciplinas técnicas. En el caso, no se cuestiona el objeto de la Institución ni la inscripción de la Empresa en el Registro de Instituciones Culturales y de Enseñanza del Ministerio de Educación y Cultura, por lo que el debate se centra en: 1º) determinar si una Institución de Enseñanza por el hecho de adoptar la forma jurídica de una sociedad de naturaleza comercial, en este caso SRL, queda excluida de la exoneración tributaria establecida en el art. 69 de la Constitución; y 2º) si la tasa general municipal y demás exoneraciones solicitadas, constituyen de acuerdo a la naturaleza jurídica “un impuesto” o como su nombre lo indica “una tasa”. IV) Respecto al 1er. punto, el Tribunal -en mayoría- habrá de reiterar, en la especie, su jurisprudencia en la materia en el sentido de que la forma jurídica no es un impedimento para que se configure la exoneración impositiva reclamada (ver: Sentencias 802/97, 6/99 y 696/02, entre otras). Así, en un caso idéntico, ha dicho que: “...la aplicación de los arts. 69 de la Carta Constitucional y 448 de la Ley 16.226... determinan el acogimiento de la pretensión anulatoria actuada, por cuanto se estima que la finalidad de lucro inherente a toda sociedad comercial no conlleva fatalmente la exclusión de tal género de sociedades de la franquicia fiscal, en al medida que propenden a la consecución de los objetivos o finalidades que establece el citado art. 69”. Que, en efecto, esta norma constitucional preceptúa que “las instituciones de enseñanza privada y las culturales de la misma naturaleza, estarán exoneradas de impuestos nacionales y municipales, como subvención por sus servicios”. “En consecuencia, sólo cabe exigir que se trate de instituciones que, cualquiera sea su naturaleza jurídica, tengan entre sus fines el de la enseñanza o la difusión de la cultura”. “Ésta es la directriz que debe orientar la interpretación y la aplicación de la norma constitucional en examen. Porque del texto de máximo rango no resulta limitación alguna, razón que determina una interpretación acorde a su tenor y a su espíritu (última ratio)”. Por otra parte, es ilustrativo tener presente, como señala Rodríguez Villalba (Rev. de Derecho Público, No. 1, pág. 76), que el proyecto inicial del Poder Ejecutivo intentó provocar una regulación legal que introdujera cortapisas significativas a la exención establecida en el art. 69 de la Carta, los cuales no plasmaron en definitiva, “especialmente los que condicionaban la procedencia del beneficio a la obtención de la personería jurídica en tanto asociación civil sin fines de lucro”. Por lo dicho anteriormente, no es relevante que la accionante se haya constituido bajo la forma de una SRL y con supuestos fines de lucro. V) Respecto al 2º punto, acerca de si la exoneración comprende sólo a la especie tributaria impuesto o si es extensible también a tasas y contribuciones especiales, la Sala ha sostenido -por unanimidad- en múltiples pronunciamientos que, pese a la denominación de Tasa General Municipal, es un verdadero impuesto y no específicamente una tasa (ver SentS. 249/00, 914/00, 415/02, entre otras). Los arts. 11 y 12 del Código Tributario definen el presupuesto de hecho deL impuesto y de la tasa, respectivamente. Y para esta última, el presupuesto de hecho se configura por la acumulación -por lo menos- de tres elementos. En primer lugar, la prestación de una actividad jurídica específica, del Estado hacia el contribuyente. En segundo lugar, que el producido no tenga un destino ajeno al servicio público correspondiente. Y, por último, que dicho producido guarde una razonable equivalencia con las necesidades del mismo servicio. La más autorizada doctrina nacional, sin perjuicio de mencionar éstos y otros elementos configurativos de la “tasa”, ha señalado que su principal característica es la divisibilidad, o sea la posibilidad de individualizar a quienes reciben la prestación, siendo indispensable que el servicio prestado sea susceptible de ser dividido en unidades de consumo o de uso (Valdés Costa, Ramón - Curso de Derecho Tributario, 2da. Ed. Actualizada, 1996, págs. 145, 167 y 168-172). En el caso de la llamada “Tasa General Municipal”, no se dan por lo menos dos de los elementos configurativos de la verdadera tasa. Porque la prestación del Estado no tiene naturaleza jurídica y/o administrativa, sino un contenido económico, y tampoco es divisible en unidades de uso o consumo que permitan la individualización del servicio, como contraprestación del precio que se paga. Se mantiene así el criterio de que la denominada “Tasa General Municipal”, no es ontológicamente una tasa, sino un verdadero impuesto, ya que el presupuesto de hecho del tributo es independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente (arts. 10 y 11 del C.T.). Por lo tanto está incluida en la exoneración el art. 69 de la Constitución. Así, también, deben catalogarse todos los adicionales a este tributo incluidos en al petición de la actora (tasa mercantil, higiene, gas mercurio, etc.). Y demás está decir que, el impuesto a la propaganda también se incluye en esa especie tributaria, correspondiendo la exoneración. En virtud de lo expuesto, la denegatoria ficta resultó violatoria de la regla de derecho y corresponde ser anulada. Por tales fundamentos y los concordantes del Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, el Tribunal, en mayoría FALLA : Amparando la demanda, y en su mérito, se anula el acto ficto impugnado. Sin especial sanción procesal. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la suma de $ 15.000 (pesos uruguayos quince mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados, y archívese. Dr. Mercant, Dr. Baldi (d.), Dr. Brito del Pino, Dr. Rochón (r.), Dra. Battistella. Dra. Petraglia (Sec. Letrada). Discordia del Dr. Baldi : Discorde en razón de la posición asumida sobe el tema, según la fundamentación desarrollada en el numeral II de la discordia recaída en la Sentencia No. 802/97, para sustentar la exclusión de la exoneración pretendida por la actora por el carácter comercial de la institución accionante. Asimismo, me remito a la restante fundamentación sobre el punto en la discordia expuesta en la Sentencia No. 540/99 de fecha 3/5/99.