Sentencia Definitiva N° 626/2024

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 29 de octubre de 2024. No. 626 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “GIMÉNEZ PEREIRA, MARCELO MARTÍN con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 340/2023). RESULTANDO: I) La parte actora dedujo pretensión anulatoria contra la Resolución No. 492922, de 18 de octubre de 2022, dictada por la Gerencia de Fiscalización de la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atribuciones delegadas, mediante la cual se le determinaron obligaciones tributarias por aporte patronal, mínimo, multas por mora, recargos capitalizados y multa por el artículo 87 de la Ley Nº 16.713, por el período del 1º de enero de 2021 al 31 de diciembre de 2021, por un monto total de $ 1.121.448 (fs. 67 vto., en carpeta verde de 127 fojas, A.A.). En necesaria síntesis, esgrimió las siguientes causales de ilegitimidad del acto: i) desviación de poder: las fiscalizadoras se basaron en indicios que no son claros ni se explicaron, omitiendo la realidad de las circunstancias. Están imputando horas a trabajadores que no existen y que no cumplieron actividad alguna, a quienes denominan como NN en forma ficta y arbitraria, sin explicar en absoluto de dónde surge o por qué motivo se supone que deberían haberse hecho más horas de trabajo que las que realmente se hicieron; ii) vulneración de los principios del debido proceso: se impidió que el fiscalizado estuviera asesorado por su contador de confianza al momento de la inspección, lo cual es sumamente irregular y atípico; iii) la empresa fue fiscalizada constantemente por la Intendencia de Maldonado: no hay más trabajadores en la empresa que los fiscalizados. No hay nadie por fuera de la normativa. La Intendencia de Maldonado tiene personal designado especialmente para fiscalizar a las empresas concesionarias de las licitaciones. También se controla que esté todo al día y que se cumplan las normas legales. Al comenzar el día los trabajadores macan su ingreso en la máquina digital. Además, existen cámaras de seguridad que constatan tal extremo, así como la cantidad de trabajadores. Tal extremo fue desatendido por las funcionarias del BPS, así como el reloj de horarios. Existen sanciones en unidades reajustables para el caso que la Intendencia constate extremos irregulares, lo cual nunca sucedió. Se hizo caso omiso a los registros de entrada y salida de los trabajadores cuando es una prueba fundamental; iv) la Administración debe ser veraz no sólo en cuanto a la existencia de motivos, sino también en cuanto a la calificación jurídica: no se estableció de dónde se tomó la ficción de que se facturaban horas determinadas a la Intendencia. De una base insegura no puede resultar una conclusión segura; y v) se denegó un pedido de informes a la Intendencia de Maldonado sobre el desempeño de la empresa y los controles realizados: para el decisor del BPS dicha prueba hubiera sido impertinente para los agravios esgrimidos en la oportunidad recursiva, coartando la posibilidad que otro Organismo informara acerca del correcto desempeño del Sr. Giménez y que los dichos de las funcionarias del BPS fueran contradichos. En definitiva, por estos fundamentos, demandó la nulidad del acto (fs. 2 a 10 vto.). II) Conferido el correspondiente traslado compareció -en representación del Banco de Previsión Social - el Dr. Francisco Leizagoyen, quien se opuso al accionamiento en base a la siguiente fundamentación. Al contestar la demanda, rechazó cada uno de los agravios, expresando en resumidos términos lo siguiente: i) diferencias constatadas: el procedimiento de cálculo de diferencias se basó exclusivamente en pruebas documentales y se confeccionó un cuadro explicativo de forma de clarificar el método de cálculo de diferencias. Se calcularon las horas necesarias para cumplir con cada licitación y se compararon con las declaradas por la empresa, surgiendo la diferencia que finalmente sirvió de base para realizar la liquidación de aportes. El valor hora a considerar fue el del salario mínimo nacional, criterio este beneficioso para la empresa. Esta liquidación se realizó en función de una planilla detallada de las diferencias de horas y montos en cuestión; ii) debido proceso: durante el proceso la parte fue garantida en todos sus derechos. Al explicar el procedimiento el Cr. comenzó a entorpecer la inspección, motivo por el cual se prosiguió la actuación con el titular en la vía pública con el consentimiento del titular. Además, las actuaciones luego continuaron vía mail, en donde claramente el contribuyente pudo consultar a su contador o abogado. No existe elemento alguno que prueba la obstaculización a la asistencia profesional; iii) denegatoria de medio probatorio propuesto: la prueba referida a la solicitud de oficiar a la Intendencia de Maldonado resultaba improcedente e impertinente, atento a que quien está en posición de solicitar dichos informes es justamente la co - contratante de la Comuna, o sea, el sujeto pasivo de la relación tributaria. Sumado a que lo que se pretende probar es un hecho que -aún demostrado- no lograría influir en la decisión de fondo. En suma, por estas razones bregó por el rechazo de la demanda y el mantenimiento del acto (fs. 17 a 22). III) Por decreto No. 4929/2023 (fs. 24), se dispuso la apertura a prueba y se diligenció únicamente las resultancias de autos y los antecedentes del acto (fs. 28). IV) En el plazo común de quince días formuló sus alegatos únicamente la parte demandada (fs. 30 a 32 vto.). V) La Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo se pronunció mediante dictamen No. 122/2024 y aconsejó la confirmación del acto impugnado (fs. 35 a 37 vto.). VI) Puestos los autos para sentencia, previo pase a estudio de los Sres. Ministros en forma sucesiva, se acordó en legal y oportuna forma (fs. 39). CONSIDERANDO: I) En el aspecto formal , procede relevar el cumplimiento de los requisitos establecidos en la Constitución de la República y normas concordantes para entablar la acción de nulidad (artículos 317 y 319 de la Constitución de la República y artículos 4 y 9 de la Ley No. 15.869, de 22 de junio de 1987). La Resolución No. 492922 se emitió el 18 de octubre de 2022 (fs. 67 vto., A.A.) y se notificó el 20 de octubre de 2022 (fs. 68 vto., A.A.). El lunes 31 de octubre de 2022 se interpuso en tiempo y forma los recursos de revocación y jerárquico en subsidio (fs. 71 a 78 vto., A.A.). El acto conclusivo de la vía administrativa se produjo mediante denegatoria ficta , la que se configuró a los doscientos días sin que la Administración haya resuelto el último de los recursos, el 26 de mayo de 2023. La demanda se presentó el 17 de julio de 2023, dentro del término legal (nota de cargo, fs. 11). II) A fin de efectuar un correcto abordaje de la situación planteada corresponde realizar una reseña de los antecedentes relevantes para la resolución de la causa. El accionante es titular de una empresa unipersonal que presta servicios de jardinería y transportes terrestres locales de corta distancia (fletes, mudanzas, etc.) en la zona de Piriápolis, Departamento de Maldonado (fs. 2vto. a 3 vto.). Las presentes actuaciones se iniciaron con una orden de inspección de ATYR de fecha 18 de enero de 2022, en relación al contribuyente Marcelo Martín Giménez Pereira (fs. 2, A.A.). El 26 de enero de 2022 se le tomó declaración jurada en la que expresó que actualmente la empresa se dedica al mantenimiento de espacios verdes y que trabaja para la Intendencia de Maldonado únicamente a través de licitaciones, que una abarca la zona del centro de Pan de Azúcar y la otra, Playa Verde, Punta Fría, Punta Colorada y Playa Hermosa. En concreto, expresó que “Tengo trabajando aproximadamente 26 personas y tengo 2 Encargados, uno para cada licitación, que son Sergio Pedreira y el otro Luis Plaza.” Y que “Todo el personal realiza 8 horas de lunes a sábado y domingo libre, salvo algún cambio que realicen con el empleado…” (fs. 14 vto., A.A.). En dicha oportunidad, se lo intimó a presentar recibos de sueldos, registros de asistencias, licitaciones, entre otros documentos. Tras recibirse la información presentada, la Administración procede a auditar la documentación y elaboró un informe de actuación de fecha 27 de junio de 2022 (fs. 29 vto. a 32 vto., A.A.) en el cual consignó que: “Del control de las nóminas con los recibos de sueldo enviado por la empresa no surgen diferencias. Analizados los recibos de sueldos, los rubros salariales abonados al personal incluyen horas extras, prima por antigüedad, prima por presentismo. A todo el personal se le paga adelanto de $ 2000 que se refleja descontado en los recibos de sueldos. Los salarios corresponden al laudo mínimo del sector, franja 1. La Plantilla de Trabajo del MTSS indica que pertenece al Grupo 19 subgrupo 16, contando con 1 no dependiente registrado y 24 dependientes al inicio de la actuación. En relación a los cargos se observó que al momento de la actuación figura 1 titular, 1 auxiliar administrativo, 5 barrenderos y el resto figuran como peón de jardinería. Los cargos de encargado y de chofer no se reflejan en la planilla de trabajo al momento de la actuación. Situación que fue modificada posteriormente en planilla de trabajo, pasando a figurar 2 encargados y 1 chofer. Consultado sobre los choferes de los 4 vehículos de la empresa (2 camiones y 2 camionetas) informan que los mismos son el titular y su padre Raúl Giménez.” (fs. 31, A.A.). Sin perjuicio de ello, concluyeron en que existió ocultación de personal respecto a lo facturado, por lo siguiente: “Al comparar: - la cantidad de horas facturadas (tomadas a la cotización del valor hora diurno de cada licitación, considerando la información cargo peón/horario que surge de la planilla de trabajo) que surge de la facturación sin IVA presentada por la empresa. - con la cantidad de horas declaradas en las nóminas del período (incluido titular). - descontando las horas extras que figuran en recibos de sueldos presentados. Surgen: diferencias de horas no declaradas por la empresa , las cuales consideradas al valor hora del salario mínimo nacional del año 2021 (valor hora $ 89,65), surge el monto nominal total sin declarar, que se lleva a cantidad de personas, en base a 200 hs mensuales de trabajo. En tal sentido, se verifica que, en base a las horas facturadas, la empresa debería haber declarado una cantidad mayor de personal del declarado para dar cumplimiento a las licitaciones. En virtud que no es posible identificar en forma cierta el personal dependiente que realizó dichas horas, se le nomina dicho personal como NN (personal no identificado), tal como surge de las rectificativas adjuntas.” (fs. 31 vto., A.A.) (la negrilla no está en el original). A continuación, se procedió a realizar las Rectificativas y el Avalúo correspondiente (fs. 34 vto. y siguientes, A.A.) y se labró Acta Final de Inspección y Vista con fecha 15 de agosto de 2022 (fs. 53 a 54, A.A.). Dicha vista fue evacuada por el actor presentando escrito de descargos en los que -básicamente- señaló que: i) se estaban gravando “trabajadores que no existen” identificados de manera ficticia, por horas inexistentes; ii) la Intendencia de Maldonado ejercía controles, no surgiendo irregularidades ni trabajadores no registrados; iii) no se podían liquidar adeudos por trabajos ni horas que no se realizaron; y iv) los pliegos de licitaciones establecieron un precio fijo mensual y no cargas horarias semanales o mensuales (fs. 55 vto. a 59 A.Α.). Por informe de actuación de 28 de setiembre de 2022, las inspectoras actuantes se pronunciaron sobre las defensas que planteó el actor, las que desestimaron sobre la base de considerar que el Acta de Inspección y Vista se realizó considerando las horas y la información que surgía de cada licitación que cotizó el valor hora diurna y nocturna del servicio a cumplir (fs. 65, Α.Α.). Finalmente, el 18 de octubre de 2022, se dictó el acto que se enjuicia en autos (fs. 67 vto., A.A.). III) El Tribunal, por unanimidad de sus integrantes, habrá de apartarse del dictamen de la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo (fs. 35 a 37 vto.) y dispondrá la anulación del acto impugnado, por los fundamentos que se habrán de explicitar. En esencia, las causales de ilegitimidad del acto pueden resumirse así: i) desviación de poder; ii) vulneración de los principios del debido proceso; iii) vicios en la motivación; y iv) ilegitimidad en la denegatoria de prueba solicitada en vía recursiva. En cuanto al argumento que la empresa fue fiscalizada constantemente por la Intendencia de Maldonado, en puridad, no constituye un agravio o causal de ilegitimidad per se. Delimitado lo anterior, resulta pertinente comenzar por el examen de los vicios de forma o adjetivos, en virtud de la influencia que puedan llegar a tener en el fondo del asunto. En primer lugar, corresponde analizar el agravio sobre la vulneración de los principios del debido proceso, centrado en que se impidió que el actor estuviera asesorado por su contador de confianza al momento de la inspección, lo cual califica como de sumamente irregular y atípico. Sobre esta cuestión, la demandada afirmó que lo que sucedió fue que el Cr. del actor obstaculizó el proceso de inspección y que por ello se continuó con el procedimiento únicamente con el actor, a lo que agregó que este podría haber cuestionado las instancias posteriores a partir del intercambio de correos electrónicos mantenidos. Al respecto, el Tribunal considera que no surge acreditado de autos la efectiva existencia de un estado de indefensión que resulte susceptible de irrogar de nulidad al enjuiciado. Por el contrario, emerge de autos que parte del procedimiento de fiscalización, se realizó a través del intercambio de correos electrónicos solicitando información y documentación (fs.23 vto. a 24 vto., A.A.), oportunidad en la que el actor pudo perfectamente contar con el asesoramiento contable y/o jurídico de su asesor profesional. Aunado a ello, el promotor tampoco fundamentó suficientemente en qué sentido específico se vio lesionado su derecho de defensa por la ausencia de su Contador. Así las cosas, el primero de los agravios no podría prosperar. En segundo lugar, continuando con el estudio de los vicios de forma o adjetivos, también procede desestimar el agravio focalizado en una presunta ilegitimidad en la denegatoria de prueba solicitada en vía recursiva. En efecto, conforme a consolidada jurisprudencia de la Corporación, las irregularidades que se produzcan en la instancia posterior a la interposición de los recursos administrativos no son aptas para inficionar un acto recurrido que ya ha sido dictado ( sentencias Nos. 829/2012, 54/2014, 83/2014, 55/2015, 366/2015, 441/2015, 549/2015, 699/2015, 162/2016, 288/2016, 610/2016, 431/2018, 100/2019, 130/2019, 351/2020, 394/2022, 646/2023, 750/2023, 141/2024 y 320/2024, entre otras). En este sentido, la Sala ha expresado, en términos que corresponde reeditar, que: “Resulta evidente que de ningún modo puede inficionar el acto administrativo resistido, lo ocurrido en forma posterior a su dictado , ya en etapa de instrucción de los recursos administrativos (Cf. CAJARVILLE PELUFFO, Juan Pablo: “Recursos Administrativos”, FCU, Montevideo, 2008, pág. 218). Las irregularidades que se produzcan en la instancia posterior a la interposición de los recursos administrativos no son aptas para inficionar un acto recurrido que ya ha sido dictado” (sentencias No. 162/2016, 351/2020, 646/2023, 750/2023 y 320/2024 ) (la negrilla no está en el original). De esta manera, también corresponde desestimar el de los agravios o vicios de forma. IV) En tercer lugar, al contrario de lo que sucede con los vicios adjetivos que se vienen de analizar, el Tribunal considera que la Administración incurrió en graves vicios en la motivación del acto , que determinan su nulidad. Ello por cuanto la determinación tributaria encausada se basó en supuestos o conjeturas no debidamente corroboradas en la realidad , ya que no se encuentra debida y suficientemente probada la hipótesis de la que parte el Organismo Previsional , esto es, que de acuerdo al total de horas facturadas a la Intendencia de Maldonado, la empresa del contribuyente requiere necesariamente de una cantidad mayor de personal del que efectivamente trabaja para dar cumplimiento cabal a las licitaciones adjudicadas y por tanto, existe ocultación de personal. En este sentido, en sentencia No. 166/2012 , el Tribunal ha expresado claramente que: “En términos generales, puede decirse que la Administración debe efectuar la determinación de la obligación en la forma más cercana a la realidad, descartando totalmente estimaciones que no estén debidamente fundadas.” (la negrilla no está en el original). Por otro lado, cabe consignar que, en el marco de un procedimiento de determinación de oficio, la Administración tiene la carga de la prueba de acreditar la existencia de los hechos generadores tributarios. Y toda determinación, por el principio de verdad material , debe basarse en hechos debidamente comprobados (Cf. Ramón Valdés Costa, Nelly Valdés de Blengio y Eduardo Sayagués Areco, en “Código Tributario anotado y concordado”, FCU, Montevideo, 2002, p. 422). En el casus, como puede verse de las facturas agregadas (fs. 204 a 214, en carpeta rosada de 267 fojas, A.A.), los montos facturados no discriminan las horas realizadas en el mes ; por lo que resulta caprichoso el razonamiento indiciario que efectuaron los inspectores actuantes de reducir a horas el monto facturado y concluir, sin mayores elementos probatorios, que no se realizan aportes por trabajadores (sin identificar por otra parte) equivalente a 200 horas mensuales. Adviértase que, sin haber diligenciado prueba testimonial alguna, y apartándose claramente del principio de verdad material en materia de Seguridad Social (artículo 149 de la Ley 16.713), la Administración dio por supuesto sin más que una empresa con veintiséis empleados en regla no puede funcionar correctamente y cumplir cabalmente con el objeto de las licitaciones de las cuales fue adjudicataria. Empresa que, por otra parte, se encuentra siendo fiscalizada permanentemente por la Administración Departamental licitante y no surge probado de autos que esta haya presentado observaciones al accionante por el empleo de personal no debidamente registrado o “en negro”. Tal como señalaba Cajarville, “Presupuesto del dictado de un acto administrativo es el concreto acaecimiento del supuesto de hecho al cual aquella norma atributiva de competencia imputa abstractamente, como consecuencia jurídica, el dictado del acto de que se trate (…) Esta circunstancia de hecho a cuyo acaecimiento concreto se imputa el dictado del acto administrativo, circunstancia que debe ser encartable en el supuesto de la norma atributiva de competencia, puede ser denominada motivo del acto. (…) En cuanto a la apreciación de la existencia o inexistencia en sí misma de los hechos y su valoración jurídica (legitimidad o ilegitimidad), la Administración no goza de ninguna discrecionalidad. Si los hechos operantes como supuesto normativo, o motivos del acto administrativo, no existen o no son como la Administración pretende, el acto estará viciado por inexistencia de motivos ” (Cf. Juan Pablo Cajarville Peluffo, “Sobre Derecho Administrativo”, tomo II, FCU, Montevideo, 2007, p. 33 y 34) (la negrilla no está en el original). Señala asimismo el autor que “La prueba de los hechos relevantes para la resolución a dictarse es una etapa esencial del procedimiento administrativo. Todo acto administrativo debe dictarse por motivos de hecho reales, existentes, verdaderos; si así no fuera, si los hechos en que la Administración fundó su decisión no hubieran existido o no hubieran sido tales como la Administración creyó o afirmó al resolver, el acto será ilegítimo, y si ello se probara en los procedimientos jurisdiccionales pertinentes, será anulado y la entidad estatal deberá reparar los daños causados. Por eso rige en el procedimiento administrativo el principio de verdad material, que excluye los acuerdos entre los interesados acerca de los hechos relevantes, así como la limitación de la actividad probatoria a los alegados por los interesados” (Cf. Juan Pablo Cajarville Peluffo, “Sobre Derecho Administrativo”, op. cit. p. 240) (la negrilla no está en el original). Desde otro ángulo, Alberto Ramón Real precisaba que la fundamentación del acto debe ser exacta . Las razones de Derecho deben corresponder a los textos invocados, los hechos deben ser verdaderos. No basta que existan los hechos, sino que se les aprecie correctamente. La Administración debe ser veraz no solo en cuanto a la existencia de los motivos sino también en cuanto a la calificación jurídica y a la subsunción de las situaciones de hecho en el tipo de los conceptos jurídicos indeterminados (Cf. Alberto Ramón Real, “La fundamentación del acto administrativo”, en L.J.U., T. LXXX, p. 10 a 11). Así, en sentencia No. 346/2011 se consignó, en términos mutatis mutandis aplicables al sub – judice: “Se ha consignado por nuestra doctrina, que la sanción es la nulidad cuando la motivación no es suficiente, congruente y exacta (Alberto Ramón REAL: “La fundamentación del acto administrativo”, en L.J.U., T. LXXX, sección doctrina, págs. 10/11), a saber: a) no es suficiente cuando no da razón del proceso lógico y jurídico que ha determinado la decisión; b) no es congruente cuando no aparecen las premisas (normas y razones) de donde se extrae lógicamente la decisión; c) no es exacta cuando los fundamentos de Derecho no se corresponden con las normas invocadas o cuando los hechos considerados no son ciertos.” (la negrilla no está en el original). Así pues, al no surgir probado que sean ciertos los hechos considerados en la Resolución, se asiste a una hipótesis de nulidad por motivación inexacta (en la clásica posición de Alberto Ramón Real, la cual es seguida en nuestro Derecho por Augusto Durán Martínez (véase, por ejemplo, Augusto Durán Martínez, “Motivación del acto administrativo y buena administración”, en “Ética; Estado de Derecho; Buena Administración”, A.A.V.V., Universidad Católica del Uruguay, 2013, p. 137 a 138) , o bien por inexistencia de motivos (en la postura de Juan Pablo Cajarville). V) En último análisis , resta por descartar la invocada desviación de poder. Siguiendo a Cajarville, existirá desviación de poder “(…) siempre que el “fin querido” por la “voluntad” de la Administración, apreciado subjetivamente, no coincida con el “fin debido” impuesto por las reglas de derecho” (Cf. Juan Pablo Cajarville Peluffo, “Sobre Derecho Administrativo”, tomo II, FCU, 3ª edición, 2012, p. 80) (la negrilla no está en el original). En similar sentido, Rotondo destaca que la desviación de poder se perfila cuando el fin querido por el órgano emisor del acto, se aparta del fin de interés general debido , según las normas atributivas de competencia (Cf. Felipe Rotondo, “Las causales en el Contencioso Administrativo de Anulación”, en temas de Derecho Administrativo, editorial Universidad Ltda., Montevideo, 1989, p. 21). Ahora bien, como lo ha destacado reiteradamente la Sala, “(…) la desviación de poder no se presume, debe ser demostrada y la carga probatoria recae sobre la pretensora. No satisfacer adecuada y razonablemente esa exigencia redunda en el fracaso de la pretensión anulatoria” (sentencias No. 63/2017, 656/2018, 335/2019, 743, 2019, 811, 2019, 196/2020, 365/2020, 293/2021, 524/2022, 163/2023 y 104/2024, entre otras) (la negrilla y el subrayado no están en el original). Por igual, se ha dicho que la desviación de poder es un “vicio grave del acto administrativo que, obviamente, grava al accionante con la CARGA de probar su ocurrencia , conforme a las reglas generales (arts. 104, D.L. 15.524, y 283, 284, 313, 329, 330 y 331 del C.P.C.).” (sentencias No. 147/2006, 157/2013, 704/2020, 293/2021, 524/2022, 163/2023 y 104/2024, entre otras) (la negrilla y el subrayado no están en el original). En el casus, si bien surge demostrado la existencia de graves vicios en la motivación, que determinan la nulidad del acto impugnado, no ocurre lo mismo con la causal desviación de poder, que no surge suficientemente fundamentada ni probada. Por las razones expuestas, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo en atención a lo dispuesto por los artículos 309 y 310 de la Constitución de la República, por unanimidad FALLA: Ampárase la pretensión anulatoria y, en su mérito, declárase la nulidad del acto administrativo impugnado. Sin sanción procesal específica. Intímase a la parte actora a que, en el plazo de 60 días a partir de ejecutoriada esta sentencia, retire la documentación por ella agregada al expediente, bajo apercibimiento de procederse a su destrucción (Art. 1º de la Acordada Nro. 34/2023: art. 371 de Ley Nro. 20.075). A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $48.500 (pesos uruguayos cuarenta y ocho mil quinientos). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados, expídanse testimonios si se solicitaren; y archívese. Dr. Balcaldi (r.), Dr. Corujo, Dra. Klett, Dra. Rossi, Dr. Cal. Dr. Marquisio (Sec. Letrado).