Sentencia Definitiva N° 116/2024

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 22 de marzo de 2024. No. 116 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “LA SOCIEDAD HOSPITAL BRITÁNICO EN EL URUGUAY con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 548/2022). RESULTANDO : I) La parte actora compareció el 1º de noviembre de 2022 representada por Martín FRIDMAN, a promover demanda anulatoria en contra de la resolución de la Sub Dirección Técnica del Banco de Previsión Social N o. 389/2022 de 14 de junio de 2022, que dispuso no hacer lugar a la petición formulada por la actora de declararla exonerada del aporte patronal por servicios bonificados relativos a su personal sometido a radiaciones ionizantes (fs. 32-37). Como fundamento de su pretensión señaló que de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 1º, 6º y 7º del Título 3 del Texto Ordenado de la DGI, están exoneradas de todo impuesto nacional o departamental, así como de todo tributo, las instituciones de asistencia médica que en sus estatutos establecen que no persiguen fines de lucro. Precisó que el Hospital Británico es una sociedad de asistencia médica particular de cobertura total que no persigue fines de lucro, lo que emerge de sus propios estatutos. A su vez, el artículo 94 de la Ley de Reforma Tributaria No. 18.083, exoneró expresamente el pago de los aportes patronales por contribuciones especiales de seguridad social a las sociedades de asistencia médica cuyos estatutos establezcan que no persiguen fines de lucro. Esta norma fue de carácter transitorio y rigió hasta el 26 de enero de 2009, cuando se publicó la Ley No. 18.440, la cual en su artículo 7º también mantuvo las exoneraciones respecto a los aportes patronales por contribuciones especiales de seguridad social de las sociedades de asistencia médica. Sostuvo que los aportes patronales por servicios bonificados están comprendidos en la exoneración genérica de tributos que tiene el Hospital Británico. Los aportes patronales por servicios bonificados son contribuciones especiales de seguridad social y como tales califican como tributos (específicamente contribuciones dentro de la exoneración que tienen las instituciones de asistencia médica que no tengan fin de lucro). Sin perjuicio de lo previsto por el artículo 39 de la Ley No. 16.713, existe una exoneración genérica de impuestos anterior a la misma que no fue derogada por ésta. Asimismo, existe una Ley posterior a la Ley No. 16.713 que recoge expresamente la exoneración genérica de seguridad social (artículo 94 de la Ley 18.083 y artículo 7 º de la Ley 18.440). En último término, expuso que el BPS nunca cuestionó, con anterioridad a la petición que dio lugar a la presente impugnación, la aplicación de la exoneración vigente. En definitiva, solicitó el amparo de la demanda. II) Corrido el correspondiente traslado, fue evacuado por el representante del Banco de Previsión Social – Asesoría Tributaria y Recaudación (fs. 41-45), quien contestó de modo contradictorio, postulando la confirmación del acto impugnado. En breve síntesis, sostuvo que conforme lo establece el artículo 2º del Código Tributario, no existe exoneración sin Ley que la establezca y es precisamente la Ley No. 16.713 que en su artículo 39 crea una Contribución Especial por Servicios Bonificados. Dicha Ley establece como única excepción a las instituciones mencionadas en el artículo 69 de la Constitución, esto es: las instituciones de enseñanza privada y las culturales de igual naturaleza. El nuevo sistema de financiamiento de las prestaciones de servicios bonificados implícitamente elimina cualquier subsidio que la sociedad toda estaría otorgando por medio de los regímenes de solidaridad. El artículo 39 de la Ley No. 16.713 introdujo una nueva modalidad de contribución especial de seguridad social a cargo exclusivamente del patrón, que no genera una contribución correlativa por parte del trabajador. La Ley No. 16.713 cambió las bases del financiamiento de las prestaciones de pasividad por estos servicios y de esta manera, al crear un tributo para financiarlo, finalizaron los subsidios implícitos o explícitos preexistentes, esto es, que todas las exoneraciones anteriores no son aplicables a este tributo. En definitiva, solicitó se desestime la demanda instaurada, en todos sus términos y se confirme el acto impugnado. III) Se abrió el juicio a prueba por auto No. 7310/2022 (fs. 47) y ofrecidas que fueron las probanzas de la parte demandada, se ordenó alegar a las partes en el plazo común de 15 días (decreto 256/2023, fs. 51), haciéndolo la actora a fs. 53-56; y la demandada a fs. 58 y vto. IV) La Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo se pronunció mediante Dictamen No. 284/2023 y aconsejó el amparo de la demanda (fs. 61-62). V) Se citó a las partes para sentencia (decreto No. 2543/2023 (fs. 64), la que se dictó en legal y oportuna forma, previo estudio de los Sres. Ministros. CONSIDERANDO : I) Desde el punto de vista formal, se han cumplido con los extremos exigidos por la normativa vigente para habilitar el examen del presente accionamiento (Constitución de la República, arts. 317 y 319 y Ley No. 15.869, arts. 4º y 9º). II) El Tribunal, por unanimidad de sus integrantes, en concordancia con la solución aconsejada por la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, acogerá la demanda incoada, por los fundamentos que a continuación se desarrollarán. III) Las actuaciones administrativas se originan a raíz de la petición de exoneración del pago de las contribuciones especiales de seguridad social por servicios bonificados, presentada por la Sociedad Hospital Británico del Uruguay (fs. 2-5 AA). Señala como fundamento de su petición que el art. 94 de la Ley No. 18.083 exoneró de los aportes patronales por contribuciones especiales de seguridad social a las sociedades de asistencia médica cuyos estatutos establezcan que no persiguen fines de lucro. Posteriormente el art. 7º la Ley No. 18.440 mantuvo las exoneraciones de las sociedades de asistencia médica cuando de sus estatutos surja que no persiguen fines de lucro. Agrega que el Hospital Británico es una sociedad de asistencia médica particular de cobertura total, previendo sus estatutos que no persigue fines de lucro. El art. 39 de la Ley No. 16.713 creó la “contribución especial por servicios bonificados” , aportación por la que pide la exoneración. Esta contribución constituye un aporte patronal de seguridad social, como lo ha sostenido el Tribunal de lo Contencioso Administrativo (Cf. Sentencias Nos. 95/2013 y 68/2013). Tratándose de una exoneración genérica de que gozan las instituciones de asistencia médica se extiende al aporte patronal por servicios bonificados como lo ha reconocido el Tribunal en diversos pronunciamientos. En consecuencia, el Hospital Británico resulta comprendido respecto a tal aporte por la exoneración respectiva, y en los hechos no ha tributado el mismo por su personal. Asesoramiento Interno de ATYR informa con fecha 24 de marzo de 2022 que es criterio del organismo que las Instituciones de Asistencia Médica Colectiva no están exoneradas del pago del aporte patronal por servicios bonificados. Indica que por Resolución de Directorio No. 40-8/97 de 10/XII/1997 se sostuvo que “al estructurarse un nuevo instrumento de financiamiento de los servicios bonificados como lo es la contribución especial patronal por servicios bonificados, el mismo se opone directa o indirectamente con toda forma de subsidio de las actividades bonificadas y en consecuencia no operan para ella ninguna de las exoneraciones genéricas preexistentes y sólo las excepciones establecidas expresamente”, por lo que únicamente están exoneradas de la contribución especial patronal por servicios bonificados las instituciones de enseñanza privada y las culturales de la misma naturaleza (art. 69 de la Constitución de la República)”. (fs. 12 y vto. AA). Continúa el informe diciendo que se trata de una contribución especial de seguridad social a cargo exclusivamente del patrón, que no genera una contribución correlativa del trabajador. No constituyen estrictamente una contribución especial de seguridad social por sus particularidades, por lo que la exoneración del art. 94 de la Ley No. 18.083 no alcanza las contribuciones por servicios bonificados del art. 39 de la Ley No. 16.713. Del precitado informe se confiere vista al interesado, quien la evacúa reproduciendo los argumentos de su petición (fs. 20 a 23 AA). El procedimiento administrativo concluye con el dictado de la resolución de la Asesoría Tributaria y Recaudación que se procesa en autos, No. 389/2022 de 14 de junio de 2022 (fs. 29 vto.-30 AA), que no hace lugar a la petición formulada. IV) La actora es una sociedad de asistencia médica particular de cobertura total, que carece de fines de lucro. Según certificado notarial agregado a fs. 11-12 del ppal. consta que los fines de la sociedad son: “Primero, mantener en beneficio de los súbditos británicos en el Uruguay un hospital con una sección para enfermos externos y con un sanatorio dirigido en la misma forma en que son dirigidas o en adelante puedan ser dirigidas las instituciones similares en Inglaterra; Segundo, extender cuando sea posible los beneficios de estas instituciones a las personas que no sean súbditos británicos; Tercero, brindar prestaciones de Asistencia Médica Total. La sociedad no persigue fines de lucro . Con el objeto de estos fines la sociedad podrá, sin reserva ni impedimento alguno, hacer cualesquiera y todas las cosas no prohibidas expresamente por este estatuto”. V) Sobre el mérito de la controversia corresponde revalidar -por estricta adecuación al caso- los fundamentos vertidos por la Corporación en causas en las que se ha ventilado la misma temática que hace referencia a peticiones de exoneración de los tributos en cuestión (Cf. sentencias Nos. 269/2023, 214/2022, 56/2020, 22/2020, 306/2019, 206/2019, 595/2017, por solo citar de los pronunciamientos más recientes). En tales oportunidades, el Tribunal señaló, para fundamentar la irregularidad del proceder de la Administración, que: “(…) respecto de las contribuciones especiales por servicios bonificados -contribución especial de seguridad social a cargo del empleador-, tributo creado por la ley 16.713 en su art. 39, resulta eximido por el art. 94 de la ley 18.083 que dispuso la exoneración expresa del pago de la contribución especial a las sociedades de asistencia médica sin fines de lucro, situación en que se encuentra la actora. (…) En el caso, la norma que exonera de todos los aportes patronales jubilatorios a la Seguridad Social, a las Instituciones de Asistencia Médica sin fines de lucro es el art. 94 de la Ley 18.083. En consecuencia, ingresando la pretensora dentro de tal categoría de instituciones, y la contribución dentro de aquella categoría de tributos, resulta indudable que la actora se encuentra exonerada del pago del tributo. O desde otro ángulo de análisis, la preanunciada anulación igualmente se impone ya se sostenga que no solamente resulta aplicable la exoneración a la luz de la ley de reforma tributaria, sino que a la vez, ésta surge en virtud de lo dispuesto por el art. 42, inciso 2°, del Código Tributario. La disposición legal comentada dispuso: “La exoneración de carácter general de tributos o de alguna de sus especies, establecidas a favor de determinadas personas o actividades se extiende a los tributos de la misma especie, creados con posterioridad a su otorgamiento, salvo disposición legal expresa en contrario”. Tampoco puede obviarse que, con carácter previo a la sanción de la Ley 18.083, la exoneración genérica estaba prevista entre las normas citadas por la pretensora, especialmente, por el art. 13 de la Ley 15.181 y 241 de la Ley 13.318. En tal sentido, el art. 241 de la Ley 13.318 previó que: “Las Sociedades de Asistencia Médica sin fines de lucro a que se refieren los incisos A), B) y C) del artículo 1º del Decreto Ley No. 10.384, de 13 de febrero de 1943 y el Sanatorio de Obreras y Empleadas "Catalina Parma de Beisso" quedan comprendidas en la exoneración impositiva dispuesta por el artículo 134 de la Ley No. 12.802, de 30 de noviembre de 1960.” Y es la Ley 12.802 que en el referido art. 134 que dispone: “Reconócense como institutos culturales incluidos en el artículo 69 de la Constitución, a los efectos de la exención de impuestos, los seminarios o casas de formación de las congregaciones o instituciones de cualquier religión, las salas de biblioteca, salones de actos públicos, locales destinados a las clases de comercio, música, labores y economía doméstica y las canchas y centros de deportes y entretenimientos para jóvenes, fundados y sostenidos por las parroquias o instituciones que no tengan fin de lucro. Declárase asimismo exoneradas de todo impuesto nacional o departamental así como de todo tributo, aporte y/o contribución, a las instituciones culturales, de enseñanza, y a las Federaciones o Asociaciones Deportivas, así como a las instituciones que las integren, siempre que éstas y aquéllas gocen de personería jurídica. Quedan igualmente exonerados de todo impuesto nacional o departamental, así como de todo tributo, aporte y/o contribución los bienes, de cualquier naturaleza, de las instituciones mencionadas en el inciso anterior, así como los de las actuales y/o futuras Diócesis de la Iglesia Católica Apostólica Romana, y los de cualquier otra institución religiosa, que posean, reciban o adquieran, destinados al culto, a obras asistenciales, a obras educacionales y a actividades deportivas. La Sociedad de San Vicente de Paul (Conferencia de Hombres y Señoras) será eximida de toda clase de impuestos. Lo serán igualmente los bienes de las asociaciones benéficas de asistencia gratuita a los pobres, enfermos o inválidos. En el caso anterior, la circunstancia eximente se justificará ante el Ministerio de Hacienda. Las personas jurídicas Diócesis de la Iglesia Católica Apostólica Romana, creadas o a crearse en el futuro por la Sede Apostólica, al formular las respectivas declaraciones juradas, indicarán los bienes no exentos a los efectos del pago del impuesto”. Es decir, que el citado artículo equiparó la situación de las sociedades de asistencia médica sin fines de lucro, al régimen previsto en el art. 69 de la Constitución de la República. (…) Razón por la cual, le asistiría razón a la actora cuando, al citar el art. 42 del Código Tributario, expresó a fs. 7 y 7 vta. del ppal., que: “… para que se entendiera que los tributos patronales que se generan por la actividad bonificada no estuvieran alcanzados por la exoneración que beneficia a Casa de Galicia, debería existir una norma, de rango legal, que así lo estableciera expresamente. Y esa norma no existe, por lo que la denegatoria impugnada resulta contraria a derecho.” En definitiva, por las razones expuestas y en atención a lo dispuesto por el artículo 309 de la Constitución, el Tribunal, FALLA : Ampárase la demanda y, en su mérito, anúlase el acto administrativo impugnado. Sin especial condena procesal. Intímase a la parte actora a que, en el plazo de 60 días a partir de ejecutoriada esta sentencia, retire la documentación por ella agregada al expediente, bajo apercibimiento de procederse a su destrucción (Art. 1º de la Acordada Nro. 34/2023: art. 371 de ley Nro. 20.075). A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios profesionales del abogado de la parte actora en la suma de $48.500 (pesos uruguayos cuarenta y ocho mil quinientos). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Balcaldi, Dr. Corujo, Dra. Klett (r.), Dr. Simón, Dra. Rossi. Dr. Ricardo Marquisio (Sec. Letrado).