Sentencia Definitiva N° 768/2023

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 7 de noviembre de 2023. No. 768 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “GOMEZ ECHEVERRITO, MARÍA DEL CARMEN con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 455/2022). RESULTANDO : I) La pretensión anulatoria de la Sra. María del Carmen Gómez Echeverrito se dirigió contra la Resolución Nº 476580, dictada por la Gerencia de Fiscalización de ATYR con fecha 16 de diciembre de 2021 en ejercicio de atribuciones de delegadas, por la cual se dispuso determinar obligaciones tributarias a la actora por el período 1/4/1996 a 31/8/2020 por aporte patronal mínimo, multa por mora y recargos totalizando $ 3.750.349. (Fs. 224 vto. de los A.A.) II) La demandada Banco de Previsión Social contestó la demanda repeliendo la pretensión. (Fs. 34 a 48) III) Se abrió el juicio a prueba habiéndose diligenciado la que fuera ofrecida por la parte demandada a Fs. 54. IV) Alegaron las partes por su orden a Fs. 60-68 vto. (parte actora) y Fs. 70-78 vto. (parte demandada) Se oyó a la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo, quien se expidió por Dictamen Nº 180/2023 (Fs. 81-82 vto.), aconsejando la anulación del acto atacado. V) Se citó para sentencia por auto N° 1537/2023 (Fs. 50), la que se acordó en legal y oportuna forma, previo estudio de las Sras. y Sres. Ministros. CONSIDERANDO: I) Control de regularidad formal del accionamiento. En la especie, se han satisfecho debidamente los presupuestos legales habilitantes de la acción de nulidad, por lo que la Corporación analizará el mérito de la contienda (Arts. 4 y 9 de la Ley No. 15.869). En efecto, el acto impugnado le fue notificado a la actora el 27 de diciembre de 2021 (Fs. 227 de los A.A.) Los recursos de revocación y jerárquico fueron interpuestos en plazo el día 4 de febrero de 2022. (Fs. 230 vto. a 235 vto de los A.A.). La Administración no se expidió expresamente sobre la recurrencia movilizada, por lo que la denegatoria ficta se configuró por el transcurso del plazo de 200 días, verificándose el 30 de agosto de 2022 (artículo 5º, Ley Nº 15.869). La demanda de nulidad fue presentada en tiempo útil el 12 de setiembre de 2022, según nota de cargo que luce a Fs. 31 infolios. II) Coincidiendo con el Dictamen de la PECA, el Tribunal por unanimidad, estima que corresponde anular el acto impugnado en mérito a los fundamentos que se desarrollarán. III) Los agravios planteados por la parte actora contra la Resolución No. 476580, dictada por la Gerencia de Fiscalización de ATYR con fecha 16 de diciembre de 2021 . La actora señala que oportunamente, se presentó ante el organismo previsional a efectos de regularizar la situación referente al servicio doméstico prestado por la Sra. Rosa Marisol Rossi Juárez, la cual desde el año 1996 concurrió a su domicilio a realizar tareas de limpieza. En el mes de diciembre de 2020 se le confirió vista de la instrucción, indicándose que el adeudo estimado era de $ 9.002.110. Ante ello, evacuó la vista conferida, abogando por la rectificación de dicha estimación destacando que la Sra. Rossi realizaba tareas para la actora solamente 1 jornal al mes desde abril de 1996. La Administración modificó parcialmente su postura , determinándose un adeudo total de $ 3.750.349 mediante la resolución No. 4765580 cuya nulidad se pretende en el presente accionamiento. a) Ilegitimidad de la renuncia a la prescripción. La actora se agravia en virtud de que a Fs. 2 del expediente administrativo surge un formulario de declaración de renuncia a la prescripción, el cual fue completado y suscrito por María Isabel García en carácter de representante de la empresa. Destaca que al tratarse de servicio doméstico donde la empleadora es una persona física, la única forma de acreditar una relación de representación, es mediante la instrumentación de un poder, el cual no surge agregado en los antecedentes administrativos. A su vez, de acuerdo a lo previsto en la RD 5-8/2008, el organismo previsional. condicionó la registración de los servicios domésticos denunciados a que el sujeto pasivo renuncie a la alegación de la prescripción extintiva lo cual implica una ilegítima coerción jurídica que afecta el ejercicio del derecho de defensa del renunciante. Destaca que la RD 5-8/2008 resulta ilegítima al incidir sobre obligaciones tributarias extinguidas de pleno derecho, invadiendo la esfera de acción del Poder Ejecutivo en una materia privativa de éste. b) Prescripción de los adeudos tributarios. La Sra. Gómez señala que, hasta el 27 de diciembre de 2021, fecha en que el BPS notificó el acto de determinación recurrido, no se había verificado ninguna actuación que permitiera interrumpir el plazo de prescripción de los adeudos. De esta forma y considerando el plazo de prescripción de 10 años, las obligaciones tributarias anteriores al 1º de enero de 2011 se encuentran prescriptas. c) Ilegitimidad de la declaración jurada de fecha 13 de setiembre de 2021. La actora agrega que luego de haber evacuado la vista conferida, con fecha 13 de setiembre de 2021, el inspector labró el acta de Declaración Jurada en la cual se le advirtió que si incurría en una falsa declaración podía ser responsabilizada penalmente, lo cual configura una coacción moral que busca que el declarante se autoincrimine. Destaca que es ilegítimo que se la haya tratado como una testigo que declara en causa ajena y que sí tiene la obligación de decir la verdad. Entiende que la intención de los inspectores de obtener una confesión vulnera las garantías constitucionales previstas en el art. 20 de la Constitución y en el literal g) del art. 8.2 del Pacto de San José de Costa Rica y carece de toda eficacia probatoria. A su vez, la actitud de la demandada contraviene lo establecido en las Advertencias Miranda, las cuales están destinadas a impedir que quien es indagado en una inspección fiscal, sea un mero objeto de prueba del cual se pueda extraer una confesión tributaria infraccional. Agrega que no redactó ni espontánea ni voluntariamente dicha declaración jurada como parece sugerir la comparecencia del acta, sino que se trata de una declaración redactada por los inspectores actuantes resumiendo sus respuestas a las preguntas verbales que fueron formuladas por ellos. d) Vulneración de las garantías de defensa establecidas en el art. 44 del Código Tributario y el art. 66 inciso 2º de la R.D. 2-40/97. La actora destaca que la administración vulneró el principio general previsto en el art. 44 del Código Tributario en virtud de que la declaración de los testigos fue tomada en forma telefónica de acuerdo a los lineamientos establecidos por la Gerencia de Fiscalización Interior en virtud de la emergencia sanitaria. Subraya que la recepción de testimonios vía telefónica no brinda ningún tipo de seguridad respecto a la identidad de los testigos declarantes ni en relación al contenido de las declaraciones, ya que ni el acta ni su contenido fueron conocidos por los testigos. A su vez, el procedimiento administrativo vulneró sus derechos de controlar la producción de la prueba en atención a que el BPS omitió cumplir con la comunicación establecida por el art. 66 inciso 2 de la R.D. No. 2-40/97 en relación al lugar y la hora en que se realizaría la toma de declaraciones con la debida antelación. e) Omisión de otorgar una segunda vista previa al dictado del acto de determinación. La actora se agravia en virtud de que tras la incorporación de las nuevas probanzas diligenciadas y habiéndose modificado el cálculo original realizado por el BPS, la administración no otorgó nueva vista vulnerándose de ese modo el principio del debido proceso. f) Si bien las conclusiones fueron menos perjudiciales que las originales, al haberse incorporado nuevos elementos de juicio sobre los cuales no se había tenido conocimiento en forma previa, la actora entiende que se debió haber otorgado una segunda vista en aplicación de los principios de defensa y del debido proceso. En virtud de los argumentos expuestos, solicita el amparo de la demanda y la anulación del acto encausado. IV La defensa planteada por la demandada Banco de Previsión Social. Por su parte, el Banco de Previsión Social rechazó los agravios expresados por la actora por los siguientes fundamentos: a) Sobre la renuncia a la prescripción. En relación a la ilegitimidad de la renuncia a la prescripción alegada por la accionante, destaca que a Fs. 37-38 del expediente surge incorporada la información registral de la contribuyente de la cual surge que la Sra. María Isabel García Gómez es representante sin restricción con fecha vigencia 14 de noviembre de 2017. La declaración de renuncia a la prescripción fue suscrita con fecha 16 de noviembre de 2017, es decir dos días después de la vigencia del poder. De esta forma, la representante válidamente suscribió el formulario de renuncia al estar ya acreditada e ingresada en la base de datos de BPS la representación, siendo innecesario incorporar el poder al expediente. La demandada entiende que la R-D 5-8/2008 ha sido dictada en el marco de las atribuciones otorgadas por la Constitución de la República y la Ley No. 15.800 contando con plenas potestades para reglamentar la normativa vigente de acuerdo a su competencia. Destaca que la RD no hace más que proteger la efectiva aplicación de los principios de seguridad social que subyacen en el sistema de seguridad social buscando evitar que los sujetos pasivos de las contribuciones especiales de la seguridad social que han ocultado parte o la totalidad de los hechos generadores, generen los beneficios de la seguridad social sin haber realizado las contribuciones correspondientes al denunciar hechos generadores en los que recayó la prescripción. b) Sobre la prescripción de los adeudos tributarios. El BPS señala que el art. 172 de la Ley No. 16.713 establece que el organismo podrá declarar de oficio la prescripción del derecho al cobro de los tributos cuando se verifiquen los supuestos del art. 38 del Código Tributario. A su vez, el art. 172 dispone que dicha declaración deberá ser realizada por el BPS cuando se configuren los requisitos previstos en el art. 38 del Código Tributario y esta sea invocada por el contribuyente. En el caso de marras, la contribuyente no invocó la prescripción, por lo cual el organismo no estaba obligado a declararla. De acuerdo a lo previsto en el art. 152 de la Ley No. 16.713, la Administración está en una situación jurídica de facultad de declarar la prescripción y no frente a una situación jurídica de deber. c) Sobre la supuesta ilegitimidad de la declaración jurada de fecha 13 de setiembre de 2021. La demandada destaca que no existe en nuestro ordenamiento disposición alguna que imponga que la garantía del derecho de defensa se resguarde mediante el cumplimiento de las Advertencias Miranda. Señala que la contraria pretende aplicar al procedimiento tributario nacional una figura traída del derecho anglosajón y de un ámbito totalmente diferente como es la privación de libertad por parte de la policía, lo cual no resulta admisible. Se trata de un caso de determinación de obligaciones tributarias en el cual no son aplicables los principios del Derecho Penal. d) Sobre la supuesta vulneración de las garantías de defensa establecidas en el art. 44 del Código Tributario y el art. 66 inciso 2º de la R.D. 2-40/97. El BPS señala que, si bien no es la regla el tomar declaraciones juradas por teléfono, el contexto de la emergencia sanitaria lo justificaba siempre que el organismo pudiera adoptar las medidas necesarias para garantizar los derechos de los usuarios. Agrega que el organismo no sabía cual sería el tiempo que duraría la pandemia, siendo imposible dejar de realizar tareas de recaudación y fiscalización. Por este motivo, en el contexto de la emergencia sanitaria y de acuerdo a los lineamientos dados oportunamente por la Presidencia de la República, se habilitó la modalidad de teletrabajo lo cual hacía imposible tomar la declaración de testigos en forma presencial. Sin perjuicio de ello, entiende que su actuación no ha sido contraria a lo que estipula el art. 44 del Código Tributario en relación a que el procedimiento debe ser escrito. Las declaraciones de los testigos quedan registradas en las actas de hechos correspondientes. La contribuyente pudo controvertir lo expresado por los testigos en las actas de referencia lo cual efectivamente ejerció en oportunidad de evacuar la vista conferida. Por tanto, el derecho de defensa no ha sido vulnerado. e) Sobre la omisión de otorgar una segunda vista previa al dictado del acto de determinación. El Banco de Previsión Social considera que al haberse recepcionado en forma parcial los descargos formulados por la actora, y al haberse abatido el monto de los adeudos en una segunda liquidación, no era obligatorio otorgar una segunda vista previo al dictado del acto. Por tanto, solicita se desestime la demanda anulatoria, confirmándose en todos sus términos la resolución impugnada. III El análisis del Tribunal en cuanto al marco de derecho aplicable y su relación con los hechos. El Tribunal, por unanimidad de sus integrantes, compartiendo la solución aconsejada por la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo, se pronunciará por amparar la pretensión anulatoria, por los fundamentos que se exponen a continuación, sin perjuicio del poder- deber de la Administración de recomponer las actuaciones conforme a derecho. Según surge de la documentación agregada en obrados, con fecha 16 de noviembre de 2017 la actora se presentó ante la Dirección Técnica de ATYR a efectos de regularizar la situación de la trabajadora doméstica Rosa Marisol Rossi. En su nota, la actora señaló que la trabajadora concurre a su domicilio desde el día 1º de abril de 1996 a realizar tareas domésticas una vez a la semana durante dos horas. (Fs. 2 de los A.A.) Tras la investigación realizada por parte del organismo previsional a efectos de determinar los adeudos, el 29 de diciembre de 2020 se le confiere vista a la actora indicando que el adeudo estimado era de $ 9.002.110 (Fs. 112 – 113 de los A.A) La Sra. Gómez evacuó la vista conferida abogando por su rectificación, destacando que la Sra. Rossi realizaba tareas 1 jornal al mes desde 1996 a la fecha. (Fs. 117 a 125 de los A.A) En base a los elementos recabados, la Administración modificó su postura, determinándose un adeudo total de $ 3.750.349 mediante la resolución No. 4765580 cuya nulidad se pretende. (Fs. 224 de los A.A) a) Omisión de otorgar una segunda vista previa al dictado del acto de determinación. De la actuación que luce a Fs. 224 de los A.A. surge que atento a que el nuevo cálculo es menor a la determinación tributaria de fecha 27 de noviembre de 2020, la Unidad Operativa 3 (Interior) ATYR sugiere salvo mejor opinión que se proceda a su homologación para posteriormente notificar la resolución dictada. Sin embargo, si bien el BPS amparó parcialmente los descargos formulados por la actora abatiendo el monto de la deuda tributaria, el otorgamiento de una segunda vista resultaba preceptivo en este caso a efectos de que la actora pudiera controvertir las conclusiones del informe inspectivo de 30 de setiembre de 2021. (Fs. 134 vto. a 135 vto. de los A.A) En este caso, la cuestión central no refiere al abatimiento de los tributos sino a la incorporación de los nuevos elementos de prueba que sirvieron como sustento al acto de determinación. El Tribunal ha sostenido en forma constante que el otorgamiento de segundas vistas no es preceptivo, pero, sí lo es cuando existen elementos nuevos en los que se funda la decisión administrativa. (Sentencias No. 153/2016, 340/2017, 377/2017, 385/2017, 678/2018, 615/2019, 301/2023, entre otras) La doctrina especializada coadyuva con la interpretación del Tribunal en tanto ha señalado que una segunda vista resulta necesaria cuando se agregan nuevos elementos de juicio que refieren a la imputación que se dirige contra el administrado: “Entendemos que una segunda oportunidad procedimental se impone cuando existen nuevos elementos de juicio que se incorporaron al procedimiento administrativo, sea a instancia de la Administración o de otro partícipe o interesado en el procedimiento y sobre los que el ahora actor u otro particular no tuvieron conocimiento ni acceso para ensayar su defensa, antes del dictado del acto de determinación encausado.” (PÉREZ NOVARO, César – PATRITTI, Marcelo. “La anulación jurisdiccional, la autocomposición del litigio y los límites de la recomposición administrativa en materia tributaria. En Revista Tributaria T. XLI No. 241, Edición Especial 40º Aniversario 1974-2014, Julio-Agosto 2014, p. 603.) Cabe señalar que si bien bastaría cuanto viene de analizarse para resolver sobre la legitimidad del acto, existiendo otras defensas planteadas corresponde que el Tribunal se expida sobre ella. b) Ilegitimidad de la renuncia a la prescripción. El Tribunal destaca que la prescripción como modo de extinguir las obligaciones tributarias opera de pleno derecho una vez configurada (arts. 28 y 38 del Código Tributario y art. 152 de la Ley 16.713) En el caso de marras, la declaración de renuncia a la prescripción fue suscrita por la Sra. María Isabel García con fecha 16 de noviembre de 2017 (Fs. 2 vto. de los A.A.). Si bien la Sra. García figura registrada ante el organismo previsional como representante sin restricción de la actora con todas las facultades desde el 14 de noviembre de 2017 (Fs. 20 vto. de los A.A.), dicha renuncia no puede hacer revivir obligaciones tributarias ya extinguidas por el modo prescripción como lo están indefectiblemente aquellas comprendidas entre el 1º de abril de 1996 y el 1º de enero de 2011. El Considerando V) y en No. 2 de la parte dispositiva de la RD 5- 8/2008 del BPS condiciona el registro de servicios en la historia laboral a que el sujeto pasivo efectúe una manifestación expresa de renuncia a la prescripción extintiva debiéndose reconocer y regularizar en forma los adeudos resultantes mediante pago contado o convenio de facilidades. Este requisito resulta inadmisible ya que no es posible hablar de obligaciones naturales en el Derecho Tributario por las razones que plantea la doctrina especializada y que el Tribunal recoge por tratarse de la misma hipótesis y por hallarse sólidamente fundada. (POSADAS BELGRANO, Gervasio. Derecho Tributario, Medina, Montevideo, 1959, p. 276; PÉREZ NOVARO, César, Modos de extinción de la obligación tributaria. FCU, Montevideo, 2005, p. 41 y sig; PEZZUTTI, Miguel y BARREIRO, Pablo, “Dos cuestiones respecto de la prescripción: pago posterior a su acaecimiento y los efectos de la sentencia del Tribunal de lo Contencioso Administrativo respecto al tiempo transcurrido.” La Ley Uruguay, junio 2011, p. 5 y sig.) A su vez, asiste razón a la accionante al afirmar que la RD 5-8/2008 resulta ilegítima en atención a que de acuerdo a lo previsto en el art. 3 inciso 1 del Código Tributario, el Poder Ejecutivo solamente puede dictar normas de carácter general en materia de determinación del tributo siempre que no hubiere regulación legal al respecto. Por otra parte, de acuerdo a lo establecido en el art. 2 numeral 6 del Código Tributario, a efectos de limitar derechos y garantías individuales se requiere norma legal expresa. c) Prescripción de los adeudos tributarios. El Tribunal interpreta que los créditos reclamados por el organismo previsional entre el 1º de abril de 1996 y el 1º de enero de 2011 se encuentran prescriptos en virtud de lo dispuesto en los arts. 28 y 38 del Código Tributario. En el caso de marras, nos encontramos frente a una hipótesis de ocultación de personal. Por tanto, el plazo de prescripción aplicable es el plazo ampliado de 10 años de (inciso segundo del art. 38 del Código Tributario) Dicho plazo fue interrumpido el 27 de diciembre de 2021 cuando el BPS notificó el acto de determinación recurrido. (Fs. 227 de los A.A.) De esta forma, las obligaciones tributarias anteriores al 1º de enero de 2011 se encuentran prescriptas. La prescripción es una de las modalidades de extinción de las obligaciones tributarias (Art. 28 del Código Tributario). Como ha señalado la Corporación en las Sentencias No.71/2022, 450/2021, 389/2021, 562/2020, 778/2019, 81/2019, 704/2018, 226/2016, entre otras, cuando el BPS pretende el cobro de sus créditos debe tener un crédito exigible contra el interesado. Si el crédito se encuentra extinguido por el modo prescripción, no puede calificarse de tal. Así, el cobro de adeudos que se encuentran prescriptos carece de fundamento legal y contraviene el régimen general de prescripción tributaria previsto en los arts. 38 y concordantes del Código Tributario. En consecuencia, inficiona la legitimidad del acto. d) Sobre la prueba testimonial recabada. La parte actora se agravió del procedimiento de producción de la prueba testimonial argumentando que no la pudo controlar. Concretamente, los testimonios fueron tomados por teléfono por parte de la Inspectora actuante. Tal hecho no fue negado por el BPS sino implícitamente admitido en tanto argumentó en la contestación de la demanda que la información de los testigos se encuentra en la base de datos del organismo. Ello, confirma su carácter secreto e incontrolable para el interesado. De allí que partiendo de tal hipótesis, asiste razón a la accionante en punto a que la instrucción se apartó de las garantías de defensa previstas en el art. 44 del Código Tributario y en el art. 66 inc. 2do de la R.D. 2-40/97. Por cuanto viene de decirse, el Tribunal mantiene su jurisprudencia expresada ampliamente en la sentencia No. 76/2023 a las que se remite, por cuanto la hipótesis es similar: declaraciones de testigos realizadas vía telefónica, y con la sola presencia y firma de la inspectora actuante. Éstas, no otorgan a la contribuyente las mínimas garantías jurídicas en cuanto a su origen y fidelidad, afectando de ese modo su derecho de defensa. Como corolario, las declaraciones recabadas vía telefónica (Fs. 17 – 18 de los A.A.) resultan nulas y por tanto inhábiles para sustentar los extremos del acto de determinación impugnado. Por todo lo expuesto el Tribunal de lo Contencioso Administrativo FALLA: Ampárase la demanda incoada y, en su mérito, anúlase el acto administrativo impugnado. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $46.000 (pesos uruguayos cuarenta y seis mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dra. Klett, Dr. Corujo, Dr. Simón, Dr. Balcaldi, Dra. Rossi (r), Dr. Marquisio. (Sec. Letrado).