Sentencia Definitiva N° 408/2023

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo 20 de julio de 2023. No. 408 VISTOS : Para sentencia definitiva estos autos caratulados: “COMPAÑÍA URUGUAYA DE TRANSPORTES COLECTIVOS S.A. con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad ” (Ficha No. 73/2022). RESULTANDO : I) El 11 de marzo de 2022 la accionante dedujo demanda de nulidad contra la RSDT 720/2021, dictada por la Sub Dirección Técnica de la Asesoría Tributaria y Recaudación con fecha 13 de setiembre de 2021, por la cual se resuelve no hacer lugar a la petición presentada por la actora en relación a la exención de las multas y recargos generados por el pago de los aportes personales y patronales derivados de los rubros laborales fijados por Sentencia Judicial No. SEF 0013-000048/2020 de 6 de marzo de 2020 dictada por el Tribunal de Apelaciones de Trabajo de 2º Turno (Fs. 19 a 23 vto.) II) La demandada Banco de Previsión Social contestó la demanda repeliendo la pretensión. (Fs. 27 a 31 vto.) III) Se abrió el juicio a prueba hab iéndose diligenciado la que luce certifi cada a Fs. 37, producida por la demandada, no produciendo prueba alguna la parte actora. Alegaron las partes por su orden a Fs. 39 -39 vto. (parte demandada) y Fs. 41-43 vto. (parte actora). Se oyó a la Sra. Procu radora del Estado Adjunta en lo Contencioso Administrativo, quien se expidió por Dictamen Nº 668/2022 (Fs. 46 –46 vto.), aconsejando la anulación del acto atacado. Se citó para sentencia por auto N° 5845/2022 (Fs. 48), la que se acordó en legal y oportu na forma, previo estudio de las Sras. y Sres. Ministros. CONSIDERANDO : I) Se han acreditado los extremos legales habilitantes requeridos por la normativa vigente (artículos 4 y 9 de la Ley N° 15.869) para el correcto accionamiento de nulidad. En efecto, se procesa la nulidad de la RSDT 720/2021, dictada por la Sub Dirección Técnica de la Asesoría Tributaria y Recaudación con fecha 13 de setiembre de 2021, por la cual se resuelve no hacer lugar a la petición presentada por la actora en r elación a la exención de las multas y recargos generados por el pago de los aportes personales y patronales derivados de los rubros laborales fijados por Sentencia Judicial No. SEF 0013 - 000048/2020 de 6 de marzo de 2020 dictada por el Tribunal de Apelaciones de Trabajo de 2º Turno (Fs. 47 y 47 vto. de los A.A.). Contra dicho acto, notificado el 5 de octubre de 2021 (Fs. 49 de los A.A.), se interpusieron recursos de revocación y jerárquico el 12 de octubre de 2021 (Fs. 51-53 de los A.A.). Por RDT No. 27 3/2021 de 9 de noviembre de 2021, la Dirección Técnica de ATYR no hizo lugar al recurso de revocación (Fs. 59 -60 de los A.A.) y por R.D. No. 40 -16/2021 de 1º de diciembre de 2021 el Directorio de BPS no hizo lugar al recurso jerárquico (Fs. 65 vto- 66 de los A.A.). Dichas resoluciones fueron notificadas a la actora el 14 de diciembre de 2021 (Fs. 70 de los A.A.). Finalmente, la demanda de nulidad fue interpuesta en tiempo y forma el día 11 de marzo de 2022 según nota de cargo que luce a Fs. 24. II) El Tribunal, por unanimidad y coincidiendo con el pronunciamiento de la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, acogerá el planteo anulatorio impetrado en mérito a los fundamentos que se desarrollan en los siguientes numerales. III) A) Los agravios planteados por la parte actora en relación a la RSDT 720/2021 dictada por la Sub Dirección Técnica de ATYR con fecha 21 de setiembre de 2021 desde el punto de vista del Derecho: Con fecha 25 de noviembre de 2020, la actora dedujo petición ante el Banco de Previsión Social a efectos de que no se le cobren multas y recargos por el pago de aportes patronales, FONASA y Fondo de Reconversión Laboral retenidos al ex trabajador Sr. Álvaro Patti Moure sobre las diferencias salariales, licencia, sal ario vacacional, aguinaldo e indemnización por despido en cumplimiento de lo dispuesto en la sentencia definitiva de primera instancia No. 62 dictada por el Juzgado Letrado del Trabajo de 1er Turno con fecha 7 de octubre de 2019, modificada por la sentencia definitiva de segunda instancia No. SEF 0013 -000048/2020, dictada el 6 de marzo de 2020 por el Tribunal de Apelaciones de Trabajo de 2º Turno. Mediante la Resolución cuya anulación se pretende, el BPS no hizo lugar a la petición presentada pues consideró que se deben seguir las pautas de la Resolución del Directorio del Organismo RD No. 12 -39/2005 de No. 408 5.5.2005 por la cual se establecen los criterios aplicables para las resultancias de sentencias judiciales. Dicha resolución dispone : “Del pago de los a portes…Las sumas totales correspondientes a rubros salariales, reconocidos por sentencia judicial… se adjudicarán proporcionalmente al período laboral considerado….”(II); Por consiguiente, “cada obligación corresponde al hecho generador -actividad personal remunerada reconocido por la sentencia y considerándose como si la suma hubiera sido exigible en el momento en que aquellos rubros debieron ser percibidos” (III); Los haberes debieron haber sido percibidos en oportunidad de la ocurrencia del hecho generad or (IV); En aplicación de la referida resolución, a las sumas reales reconocidas en la sentencia, independientemente de cualquier tipo de actualización, debe adicionárseles las multas, recargos e intereses que corresponden desde el momento en que se produj o el hecho generador reconocido por la sentencia.(V)” La actora sostiene que el criterio de lo devengado que aplica la Resolución atacada es contrario a lo dispuesto por los arts. 147 y 153 de la Ley No. 16.713. En efecto, destaca que el art. 147 de l a Ley No. 16.713 establece que “Las contribuciones especiales de seguridad social destinadas al Banco de Previsión Social se aplicarán sobre las remuneraciones realmente percibidas por los sujetos pasivos de dichos tributos, con la sola excepción de aquell os casos en los que la materia gravada y las asignaciones computables se rijan por remuneraciones fictas.” A su vez, el art. 153 de la Ley No. 16.713 prevé que “A los efectos de las contribuciones especiales de seguridad social recaudadas por el Banco de Previsión Social, constituye materia gravada todo ingreso que, en forma regular y permanente, sea en dinero o en especie, susceptible de apreciación pecuniaria, perciba el trabajador dependiente o no dependiente, en concepto de retribución y con motivo de su actividad personal, dentro del respectivo ámbito de afiliación.” Subraya que a pesar de la claridad de las disposiciones legales referidas y de la coherencia del criterio de lo percibido con el rol de agente de retención que la legislación le otorga al empleador, el Banco de Previsión Social persiste en la ilegalidad de considerar aplicable el criterio de lo devengado. B) La defensa planteada por la demandada Banco de Previsión Social en cuanto al Derecho: El Banco de Previsión Social rechazó la d emanda en todos sus términos y en el entendido que se está ante una cuestión de puro derecho, desarrolló la posición sustentada por el organismo previsional la cual entiende se ajusta a la normativa vigente. Destaca que el art. 148 de la Ley No. 16.613 establece que: “Las contribuciones especiales de seguridad social destinadas al Banco de Previsión Social, se generarán por el desarrollo de actividad personal remunerada de cualquier naturaleza, comprendida en el ámbito de afiliación del citado Banco.” Por tanto, señala que la existencia de actividad personal remunerada es la que hace nacer la obligación tributaria. Al ser el hecho generador la actividad remunerada y no el salario percibido, la obligación tributaria surge y existe con total independencia del pago debido. El pago del tributo No. 408 es exigible en simultáneo con la exigibilidad del salario, pues el empleador cumple la función de agente de retención. Agrega que la interpretación seguida es congruente con lo dispuesto en el art. 14 del Código Trib utario, el cual dispone que “La obligación tributaria es el vínculo de carácter personal que surge entre el Estado u otros entes públicos y los sujetos pasivos en cuanto ocurre el presupuesto de hecho previsto en la ley.” En este caso, el hecho generador n o es otro que la actividad personal remunerada. El art. 147 de la Ley No. 16.713, establece la aplicación de las contribuciones especiales de seguridad social “ sobre las remuneraciones realmente percibidas por los sujetos pasivos de dichos tributos…” Esto implica que la norma obliga a estar a la remuneración real, efectiva por sobre las formas documentales. En definitiva, señala que no es más que la consagración del principio de la realidad que rige todo el derecho tributario. Destaca que es incuestionab le que cuando el art. 147 hace referencia a las obligaciones realmente percibidas se está refiriendo al monto de la remuneración y no al nacimiento de la obligación tributaria y por consiguiente a la configuración del hecho generador. Agrega que el empl eador es el agente de retención, por lo cual no puede retener cuándo y cómo quiera. Está obligado a pagar las remuneraciones de naturaleza salarial en determinados momentos, conforme a Derecho y en ese momento debe retener. Si no lo hace, incurre en incumplimiento. Su obligación es pagar las remuneraciones salariales en tiempo y forma, en ella se sustenta la designación de agente de retención. IV) El análisis del Tribunal en cuanto a la interpretación del Derecho aplicable: Coincidiendo con el dicta men de la Sra. Procuradora del Estado Adjunta en lo Contencioso Administrativo , el Tribunal entiende que procede la anulación del acto impugnado en virtud de que la determinación tributaria fue realizada en forma contraria a Derecho por la aplicación ilegítima del criterio de lo devengado frente a lo efectivamente percibido, tal como ha sostenido en forma constante el Tribunal en los últimos años. La Corporación ha entendido que las Contribuciones Especiales de Seguridad Social deben calcularse sobre las remuneraciones efectivamente percibidas por el trabajador y no sobre aquellas que debería haber percibido y nunca fueron abonadas efectivamente por el empleador en su momento, en el caso, diferencias salariales, licencias y aguinaldos. Este criterio surg e claramente de los arts. 147 y 153 de la Ley No. 16.713. El art. 147 de la Ley No. 16.713 establece que: “Las contribuciones especiales de seguridad social destinadas al Banco de Previsión Social se aplicarán sobre las remuneraciones realmente percibidas por los sujetos pasivos de dichos tributos, con la sola excepción de aquellos casos en los que la materia gravada y las asignaciones computables se rijan por remuneraciones fictas.” A su vez, el art. 153 de la Ley No. 16.713 prevé que “A los efectos de las contribuciones especiales de seguridad social recaudadas por el Banco de Previsión Social, constituye materia gravada todo ingreso que, en forma regular y permanente, sea en dinero o en especie, susceptible de apreciación pecuniaria, perciba el trabajad or dependiente o no dependiente, en concepto de retribución y con motivo de su actividad personal, dentro del respectivo ámbito de afiliación.” No. 408 Así, el art. 147 de la Ley No. 16.713, consagró el principio de primacía de la remuneración real y el artículo 153, el criterio de lo percibido efectivamente como materia gravada. Por tanto, sostener el criterio de lo devengado , tal como lo hace el Organismo demandado, resulta contrario a lo dispuesto por la Ley No. 16.713. Como ha señalado PEREIRA CAMPOS, “ Hasta tanto el empleador pague al trabajador la partida laboral gravada no pueden determinarse adeudos por CESS… En consecuencia, si un trabajador entiende que se le adeuda alguna partida derivada de su relación de trabajo, podrá iniciar un proceso laboral an te el Tribunal pertinente con esa competencia, pero hasta tanto exista una sentencia de condena ejecutoriada y la empresa le pague y él “perciba” la partida gravada, no se hacen exigibles la CESS frente al BPS y no puede por tanto el ente determinar adeudo s tributarios. Menos aún podrá aplicar multas o recargos por cuanto no siendo exigible el tributo no se pueden generar sanciones.” (Cf. PEREIRA CAMPOS, Santiago; “Exigibilidad de la obligación tributaria en las CESS: Consolidación del criterio de lo percib ido.”, Revista Tributaria No. 156, Mayo-Junio 2000). En este caso, la sentencia definitiva de primera instancia No. 62 dictada por el Juzgado Letrado del Trabajo de 1er Turno con fecha 7 de octubre de 2019, modificada por la sentencia definitiva de segun da instancia No. SEF 0013-000048/2020, dictada el 6 de marzo de 2020 por el Tribunal de Apelaciones de Trabajo de 2º Turno estableció que el Sr. Álvaro Patti tenía derecho al cobro de los rubros laborales reclamados (diferencias salariales, licencias, agui naldos) y sus respectivas incidencias durante el período trabajado. Por tanto, quedó acreditado que la accionante no pagó efectivamente dichos rubros en forma oportuna. El trabajador no percibió estos rubros en el momento en que los mismos se generaron. Las sumas reclamadas fueron percibidas efectivamente en la etapa de liquidación de sentencia con el libramiento de la orden de pago efectuada por el Juzgado Letrado del Trabajo de la Capit al de 1º Turno por la suma de $ 1.135.328,38 en base a la solicitud del trabajador Sr. Álvaro Patti. En consecuencia, el cobro de multas y recargos por parte del BPS por no pago en fecha de las contribuciones especiales de seguridad social desde el momento en que supuestamente debieron abonarse los rubros salariales en cuestión, resulta contrario a lo previsto en los arts. 147 y 153 de la Ley No. 16.713. Al respecto, el Tribunal ha sostenido que: “… el Banco no puede reclamar aportes respecto de sumas de dinero que el trabajador no ha percibido efectivamente o, mejo r dicho, que no se ha acreditado plenamente, su real percepción y ello porque el criterio de lo efectivamente percibido ha sido aceptado invariablemente por la Corporación” (Sentencias Nos. 433/2008 y 218/2013 entre otras). En similar sentido el Tribunal en Sentencia Nº 576/2014 afirmó: “Va de suyo que el BPS aplicó el denominado criterio “de lo devengado”, que supone que el aspecto temporal del hecho generador acaece cuando la partida a la que tiene derecho el trabajador se devenga, y no cuando se percibe efectivamente. El Tribunal no comparte ese temperamento, como se ha señalado en consolidada jurisprudencia (así Sentencias Nº 149/2007; 148/2011 entre otras). Como lo ha señalado reiteradamente el Colegiado y lo reafirma la No. 408 doctrina más prestigiosa, l a exigibilidad de la obligación tributaria se verifica con el pago de la partida que constituye su base de cálculo y es gravada por el tributo. Mientras el trabajador no perciba la partida, el BPS no puede determinar adeudos por concepto de Contribuciones Especiales de Seguridad Social…” (cf. Sentencias No. 423/2013, 22/2014, 576/2014, 243/2015, 313/2015, 265/2016, 595/2016, 114/2017, 487/2017, 638/2018, 510/2019, 539/2020, 21/2020, 64/2020, 277/2020, 350/2021, 394/2021, 586/2022 y 717/2022 entre otras) La justificación alegada por el BPS en relación a la aplicación de la R.D. No. 12-39/2005 la cual recoge el criterio de lo devengado, no resulta de recibo. Las resoluciones internas dictadas por el Directorio del Banco de Previsión Social para la mejor apli cación de la Ley No. 16.713, establecen pautas a las cuales deben ajustarse los funcionarios del organismo previsional en relación a la determinación de los tributos recaudados por el BPS. Sin embargo, este tipo de ordenanzas no habilitan el desconocimient o de normas de superior jerarquía tal como es el caso de la Ley No. 16.713. En definitiva, por los fundamentos expuestos, y atento a lo preceptuado en el artículo 309 de la Constitución Nacional, y artículo s 23, 24 y 25 del Decreto-Ley No. 15.524, el Tribunal FALLA : Acógese la demanda incoada y, en su mérito, anúlase la resolución impugnada. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la pa rte actora en la cantidad de $46 .000 (pesos uruguayos cuarenta y seis mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dra. Klett, Dr. Corujo, Dr. Simón, Dr. Balcaldi, Dra. Rossi (r.). Dr. Marquisio. (Sec. Letrado). No. 408