Sentencia Sentencia N° 323/2023

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo 20 de junio de 2023. No. 323 VISTOS : Para sentencia defini tiva, estos autos caratulados: “ADMINISTRACIÓN DE LAS OBRAS SANITARIAS DEL ESTADO con INTENDENCIA DEPARTAMENTAL DE CANELONES . Acción de nulidad” (Ficha No. 743/2020). RESULTANDO : I) Se procesa en autos la resolución Nº 20/03315, de fecha 26 de junio de 2020, dictada por el Intendente de Canelones que dispuso: “1.- No hacer lugar a la petición administrativa interpuesta por la Administración de las Obras Sanitarias del Estado por las razones expuestas en el proemio de la presente resolución, considerándose que dicho Servicio Descentralizado reconoce en forma expresa ser sujeto pasivo del pago del Impuesto de Contribución Inmobiliaria d e los padrones de su propiedad en el Departamento de Canelones, ya sean urbanos, suburbanos y rurales, al autorizar las compensaciones acordadas. (…)” (AA fs. 37 y vto.). Relevó los antecedentes del acto e indicó que también se encuentra en trámite ant e este Tribunal, acción de nulidad promovida por la actora, análoga a la de obrados, relativa a otros padrones (Ficha 679/2019). Resaltó que la potestad tributaria con respecto al Impuesto de contribución inmobiliaria rural corresponde al Gobierno Nacio nal, lo cual se desprende del artículo 297 de la Constitución de la República, norma constitucional que no puede desconocerse. Por ende, es la Ley la que debe establecer las exoneraciones al referido impuesto. En tal sentido, el artículo 33 de la Ley Orgánica de OSE, Nº 11.907 no deja lugar a dudas en cuanto a que OSE está exonerada del pago de impuestos nacionales o municipales, independientemente de la naturaleza del mismo. A su vez, resulta improcedente, fundar la negativa de la exoneración del imp uesto, en la pretendida naturaleza “ netamente comercial ” del Organismo, olvidando las razones de necesidad o utilidad públicas que motivan su accionar. En cuanto a la naturaleza de OSE, tal como se desprende de su Ley Orgánica, Nº 11.907, el fin principal es el abastecimiento de agua potable y saneamiento a la sociedad, debiendo priorizar en el cumplimiento de dicho fin los aspectos sociales. Para poder cumplir con dicha premisa, la Administración ha puesto en marcha una serie de políticas que contemplan la situación socioeconómica de los sectores más vulnerables de la población con relación al acceso de agua potable. Asimismo, debe realizar una serie de actividades conexas y de diversa naturaleza para lograr su cometido y proteger la salud e higiene públicas. Por otra parte, destacó que la firma de convenio, no implica reconocimiento alguno de deuda, máxime cuando se trata de convenio anterior a la petición y cuando de éste no surge que se incluya a la contribución inmobiliaria rural. Y, aunque así fuer a, ello no cambia la naturaleza jurídica de la exoneración, ni la normativa en la que se basa la petición. En definitiva, solicitó la anulación del acto impugnado. II) Conferido el correspondiente traslado, compareció a fs. 45 la Intendencia Departamental de Canelones a contestar la demanda. En primer término alegó la falta de legitimación pasiva. Señaló, en tal sentido, que carece de potestades para acceder al otorgamiento de la exoneración planteada, dado que se trata de un impuesto cuya potestad tributaria reside en el legislador nacional, siendo los Gobiernos Departamentales únicamente recaudadores y beneficiarios del producido del mismo, en virtud de lo dispuesto por el numeral 1º del artículo 297 de la Carta. En segundo término y en cuanto al fondo del asunto, explicó que la Ley Nº 11.907 fue dictada bajo la vigencia de la Constitución del año 52, quien le confería potestad tributaria, en esta materia, a los Gobiernos Departamentales. La Constitución de 1966, aunque la mantiene como recurso municipal, desplazó el poder de imposición al Estado. Respecto del impuesto de contribución inmobiliaria rural, el art. 448 de la Ley Nº 17.296, promulgada el 21 de febrero de 2001 -en redacción dado por el art. 681, Ley Nº 19.355 - estableció una norma esp ecial que regula las exoneraciones a dicho impuestos en los siguientes términos: “Los propietarios de padrones rurales que explote padrones que en su conjunto no excedan las 200 (doscientas) hectáreas índice CONEAT 100 estarán exonerados, en su caso, del p ago de la contribución inmobiliaria rural por hasta las primera 50 (cincuenta) hectáreas equivalentes a índice CONEAT 100”. Tal como se desprende de la lectura de la norma, el legislador nacional otorga la exoneración del impuesto en cuestión, únicamente a determinados sujetos, productores rurales familiares registrados como tales ante el MGAP y que no exploten un área superior a 50 hectáreas índice CONEAT 100, estableciendo que para hacer efectiva la misma deberán presentarse ante la Intendencia correspondiente, dentro del plazo y munidos de la documentación que el propio legislador nacional establece. Habida cuenta de la regulación especial respecto de las exoneraciones al pago del impuesto de la contribución inmobiliaria rural, la exoneración genérica establecida en el artículo 33 de la Ley Nº 10.907 ha quedado sin efecto para este impuesto, encuadrando en la excepción establecida en el propio artículo 33, in fine “ salvo lo que dispongan leyes especiales”. De modo que para acceder a otorgar la exoneraci ón pretendida, es necesario contar con una Ley que específicamente la establezca en favor de OSE, así como el plazo y demás condiciones que se han determinado para el resto de los contribuyentes de dicho impuesto. Además, precisó que por el artículo 229 de la Ley Nº 13.737, se le confirió a OSE, naturaleza jurídica de Servicio Descentralizado, otorgándole la calidad de ente comercial e industrial del Estado, no estando, en consecuencia, comprendido entre los organismos que gozan de inmunidad impositiva. Sin perjuicio de lo anterior, de la suscripción del convenio de fecha 24 de febrero de 2017, así como del Protocolo de Actuación, con fecha 26 de octubre de 2017, se desprende que OSE manifestó su voluntad expresa de extinguir deuda de contribución inmobi liaria, sin distinción alguna, comprendiendo los adeudos por concepto de contribución inmobiliaria rural. En definitiva, solicitó se desestime la pretensión de nulidad incoada. III) Se abrió el juicio a prueba y alegaron de bien probado las partes a fs. 138-142 y 143-146. IV) Conferida vista a la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, aconsejó la confirmación del acto impugnado, por Dictamen No. 438/2022, de 15 de julio de 2022 (fs. 147-149). V) Se dispuso el pasaje a estu dio y se citó a las partes para sentencia definitiva, que se acordó en legal y oportuna forma. CONSIDERANDO : I) La pretensión anulatoria se dirige contra la resolución Nº 20/03315, de fecha 26 de junio de 2020, dictada por el Intendente de Canelones que dispuso: “1.- No hacer lugar a la petición administrativa interpuesta por la Administración de las Obras Sanitarias del Estado por las razones expuestas en el proemio de la presente resolución, considerándose que dicho Servicio Descent ralizado reconoce en forma expresa ser sujeto pasivo del pago del Impuesto de Contribución Inmobiliaria de los padrones de su propiedad en el Departamento de Canelones, ya sean urbanos, suburbanos y rurales, al autorizar las compensaciones acordadas. (…)” (AA fs. 37 y vto.). II) Desde el punto de vista formal, se ha cumplido adecuadamente con los presupuestos respectivos para que pueda ingresarse al análisis de mérito del asunto (arts. 317 y 319 de la Constitución de la República y arts. 4 y 9 de la Ley No. 15.869). III) El Tribunal, por unanimidad, sin compartir lo dictaminado por la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo en su dictamen, se pronunciará por la anulación del acto impugnado. IV) En forma previa, procede relevar la falta de legitimación pasiva esgrimida por la Intendencia Departamental de Canelones, por carecer de potestades para acceder a la exoneración siendo que ello reside en el legislador nacional, según lo establecido por el artículo 297 de la Constitución de la República. No se comparte dicho temperamento. Al respecto, se coincide con el dictamen de la Sra. Procuradora del Estado Adjunta en lo Contencioso Administrativo, que remitiéndose a uno anterior dijo: “(…) si bien el numeral 1° del art. 297 de la Constitución dispone que los impuestos sobre la propiedad inmueble rural serán fijados por el Poder Legislativo, los Gobiernos Departamentales mantienen a la propiedad inmueble rural como una fuente de recursos propia, que debe ser administrada y recaudada por los mismos. Esto supone que el Gobierno Departamental, es sujeto activo de la relación jurídica tributaria, como sostuviéramos en el Dictamen No. 221/2022 (ficha 285/2021) de 3/V/22”. En idénticos términos se pronunció la Corporación en la Sentencia No. 500/2022. IV) Delimitado lo anterior, corresponde señalar que ya se ha tenido oportunidad de pronunciar ante casos análogos al de autos, por sentencias No. 77/2022 y 500/2022, a cuyos fundamentos cabe remitirse, por resultar enteramente trasladables al sub - examine. Así, en términos que corresponde reeditar dijo el Tribunal en la Sentencia No. 77/2022: “La cuestión a dilucidar resulta eminentemente de puro Derecho y finca en desentrañar la relación entre la exoneración tributaria prevista para OSE en el art. 33 de la indicada Ley Nº 11.907 y la inmunidad impositiva del Estado reglada en el art . 463 de la citada Ley Nº 16.226, que no comprende a los Entes Industriales y Comerciales del Estado. En efecto, no hay discusión alguna entre las partes en cuanto a que la exoneración pretendida recae sobre un tributo de la especie impuesto: contribución inmobiliaria rural. Tampoco es controvertido que este impuesto será fijado por el Poder Legislativo, aunque su recaudación y la totalidad de su p roducido l e correspondan al Gobierno Departamental (art. 297 Constitución); mientras que el Poder Legislativo posee la potestad para establecer exoneraciones. Y bien, precisamente existe una norma de rango legal que exonera a OSE de pago de impuestos nacionales y departamentales (artículo 33 de la referida Ley Nº 11.907) independientemente del destino brindado a los inmuebles. Por su parte, tal como fuera analizado por la Corporación en la sentencia Nº 623/2008, existe una diferencia conceptual de princip io entre inmunidad impositiva, tal como se establece en el indicado ar t. 463 de la Ley Nº 16.226, y exoneración impositiva, como fue acordado para el caso de OSE por la Ley Nº 11.907. Ambos institutos son distintos y no se oponen, por lo que no result a de recibo la pretendida “derogación tácita” por Ley posterior según refirió la demandada en autos. La citada sentencia, al diferenciar entre exoneración e inmunidad impositiva, en términos mutatis mutandis aplicables en obrados, señaló: “(…) correspon de establecer si la actora goza de inmunidad impositiva o de exoneración tributaria, situaciones diferentes que llevan a también diferentes consecuencias. En primer término, deberá señalarse que el art. 22 de la ley 17.453 se refiere de manera específica a la exoneración tributaria, prerrogativa que el art. 41 del Código Tributario define como (…) la liberación total o parcial de la obligación tributaria, establecida por la ley a favor de determinadas personas comprendidas en la definición del hecho generad or”. A su vez, el art. 463 de la ley 16.226 dispone que, entre otros, “…los organismos comprendidos en el artículo 220 de la Constitución” (…) “…gozan de inmunidad impositiva, tanto nacional como departamental, por sus bienes y actividades no comerciales ni industriales”. Tales conceptos refieren a situaciones bien diferentes puesto que, en el primer caso, la ley establece una excepción a lo que sería la regla, cual es la de ser el sujeto naturalmente contribuyente, pero que por las razones y por el tiemp o que el legis lador entiende de recibo, le exime de pagar determinados tributos. En cambio, la segunda situación implica que determinadas personas jurídicas expresamente seleccionadas por su posición institucional, sus funciones o sus cometidos, no pueden ser gravadas con tributos, dado que naturalmente en ningún caso revestirán la calidad de contribuyentes a causa de sus bienes y actividades no comerciales ni industriales. En esta categoría se encuentran, obviamente los Entes Públicos de enseñanza, particu larmente la Un iversidad de la República. Y, como acertadamente señala el Procurador del Estado, si bien es cierto que ese particular estatuto no resulta de ninguna disposición constitucional expresa que consagre la inmunidad impositiva de aquellas personas jurídicas públicas, el art. 463 de la ley 16.226 debe considerarse interpretativo de la Carta, como norma declarativa y no constitutiva, puesto que así resulta de su tenor literal, y es además conteste con la potestad del legislador de interpretar auténticamente la Constitución (art. 85, Nº 20, de la Ley Fundamental). En cuanto al concepto de inmunidad y su trascendencia, estableciendo las diferencias con el concepto de exoneración, enjundiosa doctrina se ha expresado en los siguientes términos, que el T ribunal comparte: “A nuestro juicio el concepto de inmunidad no está relacionado con la definición del hecho generador. Ella regirá esté o no comprendido en esa definición” (omissis) “El elemento que configura la inmunidad es la prohibición de que determin adas personas sean gravadas por la Ley”, concluyendo que la inmunidad pertenece al Derecho Constitucional y la exoneración entra en la órbita de la Ley ordinaria (VALDÉS, VALDÉS y SAYAGUÉS, en el Código Tribut ario Comentado y Concordado, 5ª edición, p. 355)” (en el mismo sentido, sentencias No. 825/2006, 293/2007, 368/2007 y 369/2007). Por lo tanto, la accionante se encuentra comprendida en el ámbito de aplicación de la exoneración impositiva dispuesta en el artículo 33 de la Ley Nº 11.907. Ello determina un estatuto j urídico del que dimanan situaciones jurídicas subjetivas particulares y concretas que resultaron efectivamente lesionadas por la Resolución denegatoria de la petición promovida, lo cual conlleva al carácter fundado de la demanda interpuesta”. Por los fundamentos y textos normativos precedentemente expuestos, de conformidad con lo establecido por los arts. 309 y ss. de la Constitución de la República, el Tribunal, por unanimidad, FALLA : Ampárase la demanda y en su mérito, anúlas e la resolución impugnada; sin especial condena en costas ni costos. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la pa rte actora en la cantidad de $46 .000 (pesos uruguayos cuarenta y seis mil). Oportunamente, repóngase la tributación correspondiente, devuélvanse antecedentes y archívese. Dra. Klett, Dr. Corujo, Dr. Simón (r.), Dr. Balcaldi, Dra. Rossi. Dr. Marquisio. (Sec. Letrado).