Sentencia Definitiva N° 279/2023

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 13 de junio de 2023. No. 279 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “PATRÓN PANZERA, EDGARDO con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 328/2021). RESULTANDO : I) La parte actora dedujo pretensión anulatoria en contra de la resolución n.º 445326, dictada por la Gerencia de Fiscalización, en ejercicio de atribuciones delegadas, el 12 de noviembre de 2020, que determinó obligaciones tributarias por el período 1 de enero de 2005 a 30 de junio de 2014 por aporte patronal, aporte mínimo, mora, recargos, multa por el art. 87 de la Ley 16.713 de 3 de setiembre de 1995 y multa por el art. 10 de la Ley 16.244 de 30 de setiembre de 1992, totalizando $ 2.726.927 (fs. 280 de los antecedentes). En necesaria síntesis de su planteo, el accionante se agravió en consideración a que las obligaciones tributarias correspondientes a los años 2005, 2006 y 2007 se extinguieron por el modo prescripción. Al respecto, indicó que el acta final de inspección seguida por un acto de determinación anulado por el Tribunal no tiene efecto interruptivo de la prescripción. En el caso, la determinación tributaria primigenia fue anulada por la Corporación, por lo que, a criterio del actor, tal anulación conlleva a la pérdida de eficacia del acta de final de inspección a efectos de interrumpir la prescripción. En su mérito, requirió la anulación del acto impugnado. II) Emplazada en forma la Administración (fs. 14), contestó de modo contradictorio, bregando por la solución confirmatoria. En primer término, sostuvo que de la sentencia n.º 382/2018 surge que el acta final labrada en 2015 interrumpió la prescripción y que, a su vez, operaron diversos eventos interruptivos y suspensivos de la prescripción, los cuales enumeró, por lo que ésta no se ha configurado. De modo subsidiario, agregó que, para el caso de que la Corporación considere que dicha acta final y la resolución del 2015 no interrumpieron la prescripción, las obligaciones tributarias del año 2007 se encuentran vigentes. En suma, bregó por la solución desestimatoria de la demanda. III) Abierta la causa a prueba (decreto n.º 6.136 de 20 de octubre de 2021, fs. 29), fue diligenciada la prueba propuesta por las partes. IV) Las partes alegaron de bien probado por su orden (fs. 60 a 62, alegatos de la actora; y fs. 56 a 58 vto., alegatos de la demandada). V) La Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, mediante dictamen nº 428/2022, de 13 de julio de 2022 (fs. 65 a 65 vto.), aconsejó la anulación de la resolución objeto de impugnación. VI) Puestos los autos para sentencia, previo pase a estudio de los Sres. Ministros en forma sucesiva, se acordó en legal y oportuna forma. CONSIDERANDO : I) En el aspecto formal, se consideran cumplidas las exigencias que, según la normativa vigente (Constitución, artículos 317 y 319 y Ley No. 15.869 de 22 de junio de 1987, artículos 4 y 9), habilitan el examen de la pretensión anulatoria. II) El Tribunal, por unanimidad, compartiendo lo dictaminado por la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, hará lugar parcialmente a la demanda, por los fundamentos que a continuación se explicitarán. III) Le asiste razón al actor en que el acta final de inspección de febrero 2015 (fs. 111 a 115 de los antecedentes), dictada en el procedimiento de determinación tributaria que culminara con la resolución nº 2514430, anulada por la sentencia del Tribunal n.º 382/2018, perdió su efecto interruptivo de la prescripción. Al respecto, importa delimitar la incidencia de la anulación del señalado acto respecto del acta final de inspección de 2015 a efectos de determinar si ésta última tuvo eficacia interruptiva de la prescripción. La discusión precedente se enmarca dentro del análisis más amplio de los efectos de la sentencia anulatoria. Así, importa señalar que la doctrina administrativista sostiene que la sentencia anulatoria tiene como consecuencia la supresión retroactiva de los efectos jurídicos del acto administrativo objeto de la misma (Héctor GIORGI. “El contencioso administrativo de anulación”, Facultad de Derecho y Ciencias Sociales de la UDELAR, Montevideo 1958, ps. 292-294); o que “es un fenómeno jurídico que recae sobre los efectos jurídicos de un acto; suprime los efectos jurídicos de un acto, los suprime a partir de la anulación, de tal manera que a partir de esa anulación la realidad jurídica debe ser tal como si ese acto no se hubiera dictado, como si nunca hubiera existido” (Juan Pablo CAJARVILLE. “Sobre Derecho Administrativo”, Tomo II, FCU, Montevideo, 3ª Edición, 2012, ps. 774-775). En similar orden de ideas, BLANCO analiza las consecuencias de la anulación de un acto interruptivo de la prescripción y, citando a KELSEN, señala que la sentencia que declara la nulidad de un acto está dotada, por el derecho positivo, de eficacia retroactiva, consistente en la reversión de todas las consecuencias del acto anulado (Andrés BLANCO. “Dos problemas de la prescripción de la obligación tributaria, en Revista Tributaria, Tomo 40, n.º 233 (marzo-abril 2013), pp. 197-208). A través de silogismos afirma que si el acto administrativo nulo no produce efectos jurídicos -y la interrupción de la prescripción es un efecto jurídico- entonces el acto administrativo nulo no interrumpe la prescripción en vía administrativa. Asimismo, PEZZUTTI y BARREIRO examinan puntualmente la eficacia interruptiva de la prescripción del acto administrativo declarado nulo por razones de forma, en el entendido de que la jurisprudencia del Tribunal estableció efectos distintos dependiendo del vicio detectado. Así, si el vicio es de forma, se debe recomponer el procedimiento hasta el momento en que se produjo el acto irregular en que se funda la nulidad. Entonces, se plantean la interrogante de si la notificación en vía administrativa del acto nulo goza de eficacia interruptiva de la prescripción, concluyendo que la notificación de este tipo de actos no pude producir estos efectos. (Miguel PEZZUTI y Pablo BARREIRO, “ Dos cuestiones respecto de la prescripción: pago posterior a su acaecimiento y los efectos de la sentencia del Tribunal en lo Contencioso Administrativo respecto del tiempo transcurrido”; La Ley online UY/DOC/169/2011). Sin embargo, importa señalar una serie de cortapisas en lo que hace al valor jurídico del acta final de inspección respecto de un acto de determinación anulado. En principio su eficacia no se ve desvirtuada por la anulación posterior por razones formales de un acto de determinación, siempre y cuando el vicio no inficione de nulidad la propia acta final. Es decir, la anulación de un acto de determinación por parte del Tribunal no implica “automáticamente” que el acta final de inspección y vista deba considerarse nula y, por ende, carente de eficacia interruptiva a los efectos del cómputo de la prescripción; sino que debe analizarse caso a caso. Desde las premisas conceptuales que vienen de trazarse importa concluir que, en obrados, ante la anulación del acto de determinación, el acta final de inspección previa devino ineficaz para interrumpir la prescripción. Sobre el tópico, se comparten los razonamientos del dictamen de la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, en cuanto consignó que: “cuando en la Sentencia 382/2018 se analiza la validez del Acta final de febrero de 2015 (Considerando V a fs. 185 de los A.A.), se lo hace para dilucidar el agravio del actor sobre la prescripción de enero y febrero de 2005 al momento de presentar su demanda. Pero ello, entendemos, no implica que posteriormente por efecto de la sentencia anulatoria, dicha acta pierda la posibilidad de interrumpir la prescripción ya que se su contenido está directamente vinculado a la determinación tributaria anulada. Por tanto, la anulación de la resolución Nº 2514430 implica que dicha acta final pierda su efecto interruptivo de la prescripción, al igual que lo que sucede con la resolución anulada” (fs. 65 vto.). En efecto, la consideración del efecto interruptivo de la prescripción del acta de 2015 lo fue incidenter tantum, es decir, a los efectos del proceso que fue dictada la sentencia n.º 382/2018. Una vez anulado el acto de determinación mediante la mentada sentencia n.º 382/2018, los efectos de la anulación también comprenden el acta final de inspección. Basta estarse a las resultancias de la anotada sentencia n.º 382/2018 que dispuso la anulación en base a la aplicación del denominado criterio de lo devengado en la determinación y a la no compensación de los montos abonados por las empresas unipersonales respecto de las cuales se consideró la existencia de relación de dependencia (Considerando n.º VII y VIII, fs. 186 vto. a 187 vto. de los antecedentes). Tales causales de anulación, de índole sustantiva, se irradian hacia el acta final de inspección, con la consecuente pérdida de su eficacia interruptiva de la prescripción. De manera que las obligaciones de los años 2005 y 2006, cuyo plazo de prescripción de 10 años comenzó a correr al término de cada año civil respectivamente, no resultaron interrumpidas por la notificación de dicha acta. Así, conforme lo dispuesto por el art. 40 del Código Tributario, acaecieron otros hechos posteriores que suspendieron el plazo de prescripción que venía corriendo, a saber: interposición de los recursos de revocación y jerárquico el 22 de junio de 2015, hasta la configuración de la denegatoria ficta el 8 de enero de 2016; la interposición de la demanda anulatoria contra la resolución 251430 el 1º de febrero de 2016, hasta que la sentencia 382/18 quedó ejecutoriada el 20 de setiembre de 2018. A partir de allí, el lapso que restaba del término de prescripción de obligaciones correspondientes a 2005 y 2006, computado desde el 1º de enero de 2006 y 1º de enero de 2007 respectivamente, deduciéndole los señalados períodos de suspensión, venció antes de que operara un evento interruptivo de la prescripción, en el caso: la notificación del acta final de inspección del procedimiento de determinación de autos, el 9 de octubre de 2020 (fs. 274 de los antecedentes). Por lo tanto, las obligaciones correspondientes al período 2005 y 2006 prescribieron. IV) En cuanto a las obligaciones correspondientes a 2007, el plazo de prescripción de 10 años comenzado a correr a partir del término de dicho año civil resultó suspendido el 22 de junio de 2015 por la interposición de los recursos, restando un plazo de 1 año y medio aproximadamente para completar el plazo de prescripción. La sumatoria de días en que no estuvo suspendido el plazo, es decir, entre la denegatoria ficta de los recursos y la interposición de la demanda (8 de enero de 2016 y 1º de febrero de 2016), y luego a partir de ejecutoriada la sentencia el 20 de setiembre de 2018 hasta el siguiente hecho con virtualidad interruptiva del plazo (notificación del acta final de inspección el 9 de octubre de 2020, fs. 274 de los antecedentes), es menor al saldo restante del plazo de prescripción, por lo que no se configuró prescripción en lo que refiere a la determinación de obligaciones correspondientes a 2007. En síntesis, se impone la recomposición de las actuaciones, descartando por haberse configurado prescripción las obligaciones tributarias generadas en el período 2005 a 2006 y considerando, exclusivamente, a las obligaciones tributarias generadas en 2007. V) En lo que refiere al alcance parcial de la anulación, importa señalar que no medió agravio respecto de la imposición de multa reglada por el citado art. 87 de la ley 16.713, por omitir el registro a la historia laboral. En tanto la cuantificación de tal multa resulta independiente de la suma liquidada por contribuciones especiales a la seguridad social, corresponde que sea confirmada la porción del acto administrativo que la impone y cuantifica, ya que la aludida multa es pacíficamente escindible del resto de la determinación realizada. Por las razones expuestas, lo establecido en el artículo 309 de la Constitución de la República, el Tribunal, por unanimidad, FALLA : Ampárase la pretensión anulatoria y, en su mérito, anúlase parcialmente el acto administrativo impugnado conforme a lo indicado en los Considerandos IV y V. Sin especial condena procesal. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios profesionales del abogado de la parte actora en la suma de $46.000 (pesos uruguayos cuarenta y seis mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados y archívese. Dra. Klett (r.), Dr. Corujo, Dr. Simón, Dr. Balcaldi, Dra. Rossi. Dr. Ricardo Marquisio (Sec. Letrado).