Sentencia Definitiva N° 835/2022

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 1º de diciembre de 2022. No. 835 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “FERRARI CARABALLO, SUSANA MARÍA con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad” (Ficha No. 763/2020). RESULTANDO : I) A fs. 32-34 compareció la parte actora y dedujo demanda anulatoria en contra de la Resolución R.D. No. 37-10/2020 de 28 de octubre de 2020, por medio de la cual el Directorio del Banco de Previsión Social desestimó el recurso jerárquico en contra de la Resolución RDT No. 68/2020 de 25 de marzo de 2020. Mediante la última de las voliciones mencionadas, la Dirección Técnica de ATyR no hizo lugar a la petición formulada por la Sra. FERRARI CARABALLO, tendiente a que no le fuera imputada la deuda de la empresa PORTILLO SELLANES OSCAR OMAR solo por su calidad de “cónyuge colaboradora” (fs. 24 A.A.). En lo medular de su embate, sostuvo que la decisión de la demandada de no eliminar a su respecto la deuda contraída por la empresa que integró en calidad de cónyuge colaboradora es ilegítima, al pretender extender la responsabilidad por dichos créditos tributarios sin una norma legal que lo habilite. Sobre el particular, señaló que no se crean tributos ni sujetos pasivos por aplicación de principios u opiniones, pues conforme con el principio de legalidad, que rige en materia tributaria, la ley formal es el único medio de creación, modificación y supresión de tributos, tanto desde una perspectiva objetiva como subjetiva. Remarcó que, en el presente, la obligación de aportar recae únicamente sobre su esposo, con quien se encuentra separado de bienes desde marzo de 2007 y era el único titular de la empresa que conformó en calidad de cónyuge colaboradora. II) Corrido el traslado de precepto, a fs. 41-43 vto., compareció la demandada, quien se opuso al accionamiento impetrado y bregó por la solución confirmatoria de la resolución en causa. En lo central de sus defensas, argumentó que la figura del cónyuge colaborador o cooperador fue creada a los solos efectos de su inclusión en los derechos jubilatorios, y por ende en las obligaciones tributarias, a la par del cónyuge titular de la empresa. En esta línea de razonamiento, luego de afirmar que la figura del cónyuge colaborador es en realidad una creación jurídica que tenía significado antes de la Ley de Derechos Civiles de la Mujer, indicó que existe un centro de imputación de derechos y obligaciones constituido por el titular de la empresa y su cónyuge. De ese modo, sostuvo que la inclusión del cónyuge colaborador en el régimen de seguridad social implica que también éste tenga la obligación de realizar los aportes correspondientes. Seguidamente, remarcó que el cónyuge colaborador no es un trabajador dependiente, por lo cual se le equipara al patrón en los derechos y obligaciones. Con base en lo expuesto, concluyó que su eventual derecho jubilatorio se encuentra afectado al pago de la deuda por la sociedad de la cual emanó la asignación computable; y como integrante de dicha sociedad es que su derecho se encuentra condicionado al pago de las obligaciones contraídas por la sociedad. III) Abierto el juicio a prueba por Decreto No. 1656/2021 (fs. 45), la demandada produjo la que obra agregada y certificada a fs. 55. IV) Las partes alegaron por su orden, haciéndolo la actora a fs. 58-58 vto., y la demandada a fs. 61-62. V) La Sra. Procuradora del Estado Adjunta en lo Contencioso Administrativo, por Dictamen No. 111/2022, aconsejó amparar la demanda y anular el acto objeto de impugnación (fs. 65). VI) Por auto No. 1532/2022 (fs. 68) se citó para sentencia, la que se acordó en legal y oportuna forma, previo estudio de los Sres. Ministros. CONSIDERANDO : I) Desde el punto de vista formal, se han cumplido adecuadamente los requisitos exigidos por las normas respectivas para habilitar el presente accionamiento anulatorio. No obstante, es menester aclarar que el intento anulatorio movilizado por la parte actora, de acuerdo a lo establecido en el inc. 1° del art. 60 del Decreto Ley No. 15.524, se reputará dirigido en contra del “ acto originario creador de la situación de perjuicio ”, es decir: la Resolución RDT No. 68/2020 de 25 de marzo de 2020, a través de la cual la Dirección Técnica de ATyR no hizo lugar a la petición formulada por la Sra. FERRARI CARABALLO, tendiente a que no le fuera imputada la deuda de la empresa PORTILLO SELLANES OSCAR OMAR solo por su calidad de “cónyuge colaboradora” (fs. 24 A.A.). II) El Tribunal, luego de un detenido análisis de los elementos allegados a la causa, la normativa aplicable y los argumentos esgrimidos por las partes en sus respectivos escritos, por unanimidad de sus integrantes naturales, compartiendo lo dictaminado por la Procuradora del Estado Adjunta en lo Contencioso Administrativo, procederá a amparar la demanda y a anular el acto objeto de impugnación. III) La cuestión sometida a decisión entraña, inicial y liminarmente, una cuestión de puro derecho, centrada en la calidad de sujeto pasivo y/o responsable tributario del cónyuge colaborador respecto de las Contribuciones Especiales a la Seguridad Social de la empresa que integró. En este sentido, la Sra. FERRARI CARABALLO, al presentar la petición calificada a fin de que se elimine, a su respecto, la deuda de la que es titular la empresa unipersonal Oscar Omar PORTILLO SELLANES - empresa de transporte terrestre de carga- por el período 01.11.2004 a 30.09.2012, en la que se desempeñó como cónyuge colaboradora (fs. 1 vto. - 3 A.A.), sostuvo que: i. no es titular de la deuda contraída por la unipersonal PORTILLO-SELLANES; ii. no se configuró a su respecto el aspecto subjetivo del hecho generador de la obligación y, por tanto, no se la puede hacer solidariamente responsable de lo adeudado; iii. el decreto reglamentario que crea la figura del cónyuge colaborador no habla de representante de la empresa, por lo que no es de aplicación la solidaridad regulada en el art. 21 del C.T.; iv. en virtud de encontrarse separada judicialmente de bienes, que la deuda que se le pretende imputar y/o cobrar no es propia, sino ajena. Por su parte, la posición de la demandada surge suficientemente explicitada en el informe elaborado por la Asesoría Legal de ATYR con fecha 23 de diciembre de 2019, en el cual se manifestó lo siguiente: “Nuestro Organismo ha considerado, en base al principio de congruencia (artículo 146 de la Ley Nº 16.713), que la figura del cónyuge colaborador tiene, al tener idénticos derechos que el titular de la empresa, idénticas obligaciones. Al respecto se expidió la Sala de Abogados mediante informe del 23 de febrero de 2000, donde se sostiene que “En este caso el cónyuge, que no es socio del otro, igual mantiene a los efectos jubilatorios y congruentemente, tributarios, los mismos derechos y obligaciones. Debemos recordar a esta altura que la figura del cónyuge cooperador o colaborador, como lo denominan algunas disposiciones, fue creada a los solos efectos de su inclusión en los derechos jubilatorios y por ende en las obligaciones tributarias, a la par del cónyuge titular de la empresa, lo que nada significa en la constitución de la misma, en cuanto a los derechos emanados de su propiedad o titularidad”.” (fs. 13 A.A.) (el resaltado no pertenece al original). IV) Pues bien. Para la Corporación, conforme con lo anunciado, la resolución impugnada es ilegítima al asignar, sin fundamento legal alguno y en contrariedad con el principio de legalidad en materia tributaria (arts. 2 y 9 del CT), calidad de sujeto pasivo a la actora, sin ser ésta titular o representante de la contribuyente deudora, sino tan solo cónyuge colaboradora. Ha de verse que la figura del cónyuge colaborador fue creada por el Decreto de fecha 26 de marzo de 1941, reglamentario de la Ley Nº 9.999 de 3/01/1941 sobre Jubilación de Patronos, a los solos efectos de su inclusión en los derechos jubilatorios a la par del cónyuge titular de la empresa y para la aportación Industria y Comercio. En el artículo segundo de dicha reglamentación se preveía: “Declárase que la ley comprende tan sólo a los patronos enumerados en el artículo anterior, que intervengan con su trabajo personal y en forma permanente en la dirección o administración de los establecimientos y a los cónyuges que cooperen en igual forma en las mismas actividades. Se conceptúa dirección o administración, el conjunto de actos de gobierno del giro o de los bienes que integran el patrimonio del establecimiento, empresa o negocio.” Ahora bien, la Ley Nº 9.999 tan solo habla de la afiliación obligatoria de todos aquellos patronos de empresas comprendidas por la vieja Caja de Industria y Comercio y Servicios Públicos, pero en ningún momento refiere a la figura del cónyuge colaborador, y mucho menos establece una responsabilidad solidaria tributaria entre los titulares de las empresas unipersonales (patronos), como en el caso de marras, y sus cónyuges colaboradores. Así, pues, la reglamentación en la que se fundamenta la denegatoria de la petición incoada exorbita la disposición legal reglamentada y deviene ilegítima, al tratarse de una cuestión de estricta reserva legal: el establecimiento de la responsabilidad en materia tributaria (art. 19 del CT). El citado artículo del Código Tributario establece: “ (Responsable).- Es responsable la persona que sin asumir la calidad de contribuyente debe, por disposición expresa de la ley , cumplir con las obligaciones de pago y los deberes formales que corresponden a aquél, teniendo por lo tanto, en todos los casos, derecho de repetición” (el resaltado y la negrilla no pertenecen al original). La interpretación extensiva de la responsabilidad tributaria del titular de la empresa unipersonal a su cónyuge colaboradora que hace la Asesoría Letrada de ATYR, basada en un informe jurídico de la Sala de Abogados del BPS del año 2000, carece del necesario fundamento legal. Por su parte, el principio de congruencia establecido en el art. 146 de la Ley 16.713 nada tiene que ver con la cuestión debatida, pues dicha norma lo único que establece es que serán materia gravada por CESS todas las asignaciones computables para las prestaciones de pasividad ; esto es: no se establece ningún tipo de responsabilidad tributaria solidaria de especie alguna. El cónyuge colaborador cumple con el principio de congruencia establecido en la referida norma al realizar preceptivamente los aportes previsionales correspondientes por su actividad de tal, lo cual le otorga la posibilidad de acceder a derechos jubilatorios idénticos a los del titular de la empresa; pero ello no significa que sin previsión legal expresa tenga las mismas obligaciones tributarias que éste. Tal como lo ha señalado la Corporación en sentencia Nº 28/2015: “(…) la posición de la Administración no puede ser recibida en modo alguno, en tanto la misma implicaría socavar los principios mismos del Derecho Tributario. En efecto, el aspecto subjetivo del hecho generador del tributo no puede configurarse “naturalmente”, como pretende la demandada, sino que el mismo debe tener sustento legal, esto es, debe estar establecido por una norma legal, en virtud de lo dispuesto en el art. 85 de la Constitución Nacional y en el art. 2° del Código Tributario. La regla es exactamente la inversa a la que sugiere la demandada en su contestación, pues, de acuerdo al principio de legalidad, debe siempre exigirse la existencia de una norma legal que establezca la calidad de sujeto pasivo de la persona a la que pretende cobrarse el tributo, y la exoneración funcionará respecto de aquellos sujetos originariamente incluidos en el hecho generador, a los que otra norma legal decida no exigirle el pago del tributo. Tal como lo señala la doctrina especializada: “ De acuerdo con el principio de legalidad, debe admitirse que tanto los sujetos pasivos (contribuyentes) como los responsables propiamente tales y los agentes de retención, son los que expresamente determina la ley o la Administración, previa autorización legal, según establece el Código Tributario en sus arts. 19 y 23 ” (Cfme. VALDES COSTA Ramón y otros. “Código Tributario de la R. O. del Uruguay”, Concordado y Anotado, 4ª Edición, pág. 225; en jurisprudencia, véanse las sentencias N° 1051/1999 y 1104/1999). En la misma línea, ha dicho el Colegiado que el principio de legalidad “también abarca el ASPECTO SUBJETIVO, ya que es la ley la que debe indicar quién es el sujeto pasivo de la relación tributaria, quién o quiénes actuarán como agentes de retención o percepción, etc.” (sentencia N° 184/1998; en igual sentido sentencias Nos. 1051/1999 y 1104/1999). En resumen, corresponde a la ley determinar todos los elementos del hecho generador del tributo, y entre ellos, el aspecto subjetivo del mismo; el sujeto pasivo debe estar correctamente identificado en la norma legal, no resultando posible que la Administración haga recaer obligaciones tributarias sobre sujetos a los que la ley no haya colocado en tal posición subjetiva (…) ” (la negrilla y el subrayado no están en el original) Con base en los razonamientos precedentes, cabe entonces afirmar en punto a la ilegitimidad de la desestimatoria enjuiciada, ora por la inexistencia de una norma legal que responsabilice a la actora por su sola calidad de cónyuge colaboradora, ora por la imposibilidad de asignar calidad de responsable tributario a un sujeto mediante el dictado de un acto administrativo. En definitiva, por las razones expuestas, lo establecido en el artículo 309 de la Constitución de la República, el Tribunal: FALLA : Ampárase la demanda incoada y, en su mérito, anúlase el acto administrativo impugnado. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $43.000 (pesos uruguayos cuarenta y tres mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Simón, Dr. Vázquez Cruz, Dr. Corujo, Dra. Klett (r.), Dra. Salvo. Dr. Marquisio. (Sec. Letrado).