Sentencia Definitiva N° 821/2022

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 1º de diciembre de 2022. No. 821 VISTOS : Para sentencia definitiva estos autos caratulados: “MINISTERIO DE ECONOMÍA Y FINANZAS con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha Nº 70/2021). RESULTANDO : I) Surge de fs. 7 que el 15 de marzo de 2021 el Ministerio de Economía y Finanzas debidamente representado dedujo demanda de nulidad contra la Resolución N° 422694 de fecha 9 de marzo de 2020, dictada por la Gerencia de Fiscalización del Banco de Previsión Social en ejercicio de atribuciones delegadas, que determinó obligaciones tributarias a la actora por el período 01/01/2014 a 30/10/2015 por aporte patronal, mínimo, multas y recargos, por la suma de $ 189.780 (fs. 89 vta. A.A.). Reseñó que, por Sentencia Nº 83/2011 dictada por el Juzgado Letrado de Primera Instancia en lo Civil de 14° Turno, resultó condenada al pago de rubros salariales al funcionario de la CGN Sr. Mario González, y que promovido incidente de liquidación, finalmente se liquidó la sentencia condenando al MEF al pago de la suma nominal de $ 1.120.665, reteniéndose un total de $ 357.494 por concepto de IRPF, Montepío y Fonasa, y $ 112.293 por concepto de condena a futuro. Señaló que el MEF dio cabal cumplimiento a los fallos judiciales, pagó al funcionario las sumas objeto de condena y retuvo los aportes correspondientes por concepto de IRPF, Montepío y Fonasa, y como consecuencia de las referidas sentencias, el BPS dictó el acto en proceso, en el que se determinaron obligaciones tributarias por aportes patronales y personales, multas y recargos. Como fundamento de su pretensión, adujo la falta de motivación del acto, en tanto se fundó en el criterio de lo devengado para la determinación tributaria, y no determinó cuál era la norma jurídica violada ni estableció cuales fueron los criterios empleados para determinar el cuantum de la obligación y la sanción. Agregó que el acto impugnado era ilegítimo, por cuanto el hecho generador de las CESS eran las remuneraciones efectivamente percibidas por el trabajador y la obligación tributaria no era exigible hasta tanto el trabajador no percibiera las partidas salariales (en el caso, el efectivo cobro de la sentencia de condena). Citó jurisprudencia al respecto, y solicitó la nulidad del acto administrativo impugnado. II) A fs. 32, el 23 de junio de 2021 la representante de la demandada contestó la demanda incoada. Indicó que el acto se encontraba suficientemente motivado tal como surgía de la parte resolutiva del mismo, y que en el expediente constaban los procedimientos de cálculo efectuados en base al criterio sostenido por el BPS, en el caso de la presentación tardía de rectificativas a la historia laboral de un trabajador. Controvirtió el agravio fincado en el criterio de lo devengado, y sostuvo que la posición del BPS se fundaba en que el art. 147 de la Ley Nº 16.713 no regulaba la configuración del hecho generador o la exigibilidad de la obligación tributaria, sino la materia gravada dando concreción al principio que informa todo el Derecho Tributario, de la primacía de la realidad. Afirmó que, ello nada tenía que ver con la configuración del hecho generador, y que ésta acaecía con el desarrollo de la actividad incluida en el ámbito de afiliación al BPS. Agregó que conforme al art. 148 de la misma norma, las CESS se generarían por el desarrollo de la actividad personal remunerada de cualquier naturaleza comprendida en el ámbito del Banco. Postuló que, no debía confundirse exigibilidad con percepción, distinción que hacía a la base del criterio que ha seguido el organismo para sostener en forma firme el criterio de lo devengado. En definitiva, solicitó el rechazo de la demanda. III) Abierto el juicio a prueba, se produjo la que obra certificada a fs. 45. IV) Alegaron las partes por su orden: l a actora a fs. 48 y ss. y la demandada a fs. 53 y ss. V) Se confirió vista al Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, que produjo el Dictamen Nº 174/2022 por el que aconsejó amparar la demanda (fs. 58). VI) Se llamó para sentencia, girando los autos a estudio de los Sres. Ministros, quienes acordaron su dictado en forma legal. CONSIDERANDO : I) Se han acreditado los extremos legales habilitantes requeridos por la normativa vigente (artículos 4 y 9 de la Ley N° 15.869) para el correcto accionamiento de nulidad. En efecto, se procesa la nulidad de la Resolución N° 422694 de fecha 9 de marzo de 2020, dictada por la Gerencia de Fiscalización del Banco de Previsión Social en ejercicio de atribuciones delegadas, que determinó obligaciones tributarias a la actora por el período 01/01/2014 a 30/10/2015 por aporte patronal, mínimo, multas y recargos, por la suma de $ 189.780 (fs. 89 vta. A.A.). Contra dicho acto, notificado a la accionante el 20 de mayo de 2020 (fs. 95 vta. y 96 de los A.A.), interpuso en tiempo y forma recursos de revocación y jerárquico (el 29 de los mismos mes y año - fs. 102 a 104 A.A.). Por Resolución N°31-12/2018 de fecha 5 de setiembre de 2018, dictada por el Directorio del Banco de Previsión Social, se confirmó la impugnada (fs. 115 de los A.A.), la que fue notificada el 25 del mismo mes y año (fs. 120 A.A.), a cuyos efectos operó la denegatoria ficta el 19 de diciembre de 2020. Finalmente, la demanda de nulidad se interpuso en tiempo y forma el 15 de marzo de 2021 (nota de cargo a fs. 13). II) El Tribunal, por unanimidad y coincidiendo con el pronunciamiento de la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, acogerá el planteo anulatorio impetrado en mérito a los fundamentos que se desarrollan en los siguientes numerales. III) E merge de los antecedentes administrativos allegados al proceso que el acto enjuiciado fue dictado como corolario del incidente de liquidación de las Sentencias No. 83/2011 y 49/2013 de primera y segunda instancia respecto al reclamo impetrado por el Sr. Mario González por partidas salariales no abonadas (fs. 6 vta. y ss. A.A.). Por informe de la inspectoras actuantes Cras. M. Alonso y R. Dabán, se concluyó que se trataba de dos liquidaciones, una por el período 2/2005 al 10/2013 y otra desde 11/2013 a 10/2015, por lo que correspondía el pase al Auditor para el ingreso de la rectificativa del periodo prescripto 2/2015 a 31/12/2013 y para realizar la determinación tributaria del período 1/1/2014 al 31/10/2015 (fs. 26 vta. A.A.). En base a ello, se procedió a efectuar la correspondiente liquidación de adeudos, Avaluó N° 886466, que luce agregado a fs. 37 y ss. A.A. Se labró acta final de inspección y se dio vista con fecha 13 de diciembre de 2019 (fs. 48 A.A.) que la actora evacuó en los términos de fs. 50 y 51 de los A.A. Por nuevo informe de fecha 6 de marzo de 2020, las inspectoras actuantes ratificaron lo actuado y agregaron “ En cuanto al principio de lo devengado que cuestiona la contribuyente, este principio es el que ha venido sosteniendo el organismo, y en base al cual se actúa en consecuencia en el área de Fiscalización ” (fs. 87 vta. A.A.). Acto seguido, se procedió al dictado de la resolución impugnada (fs. 89 vta. A.A.). IV) La parte actora se agravió por la aplicación del ilegítimo criterio de lo devengado para la determinación tributaria. Asiste razón a su planteo. IV.1) No es un hecho controvertido que la demandada aplicó el criterio de lo devengado. Por el contrario, el organismo previsional fundó su posición en que la exigibilidad de las CESS se produjo al tiempo de la prestación de la actividad remunerada, afiliándose así al referido criterio y en su mérito, pretendió el cobro de multas y recargos generados desde aquella actividad laboral, en su porción no prescripta. Es de verse, como se citó supra, tras la evacuación de la vista de la actora, las inspectoras actuantes informaron que: “En cuanto al principio de lo devengado que cuestiona la contribuyente, este principio es el que ha venido sosteniendo el organismo, y en base al cual se actúa en consecuencia en el área de Fiscalización ” (fs. 87 vta. A.A.). Argumentación que se reiteró en las Resoluciones que desestimaron los recursos administrativos movilizados, en tanto que el criterio seguido resulta de que el hecho generador de las CESS es la actividad personal remunerada y no la efectiva percepción de la remuneración (fs. 119 a 120, y 124 a 125 respectivamente A.A.). Entiende el Tribunal que, la materia gravada por CESS, está constituida por el monto efectivamente percibido por el trabajador, es decir luego del dictado de la sentencia definitiva, y el MEF cumplió con las obligaciones impuestas, por cuanto se efectuaron las retenciones y aportes sobre las sumas realmente percibidas por este. Constante jurisprudencia de la Sede considera que las contribuciones especiales a la seguridad social deben calcularse sobre las remuneraciones efectivamente percibidas por el trabajador, y no sobre aquellas que debería haber percibido. Al respecto, el Tribunal sostuvo que: “… el Banco no puede reclamar aportes respecto de sumas de dinero que el trabajador no ha percibido efectivamente o, mejor dicho, que no se ha acreditado plenamente, su real percepción y ello porque el criterio de lo efectivamente percibido ha sido aceptado invariablemente por la Corporación” (Sentencias Nos. 433/2008 y 218/2013 entre otras). En similar sentido la Corporación en Sentencia Nº 576/2014 afirmó: “Va de suyo que el BPS aplicó el denominado criterio “de lo devengado”, que supone que el aspecto temporal del hecho generador acaece cuando la partida a la que tiene derecho el trabajador se devenga, y no cuando se percibe efectivamente. El Tribunal no comparte ese temperamento, como se ha señalado en consolidada jurisprudencia (así Sentencias Nº 149/2007; 148/2011 entre otras). Como lo ha señalado reiteradamente el Colegiado y lo reafirma la doctrina más prestigiosa, la exigibilidad de la obligación tributaria se verifica con el pago de la partida que constituye su base de cálculo y es gravada por el tributo. Mientras el trabajador no perciba la partida, el BPS no puede determinar adeudos por concepto de Contribuciones Especiales de Seguridad Social (para un exhaustivo análisis doctrinario y jurisprudencial sobre este punto corresponde remitir al trabajo de Santiago PEREIRA CAMPOS: “Diez Años de jurisprudencia del TCA: consolidación del criterio de “lo percibido” para la exigibilidad de la obligación tributaria por Contribuciones Especiales de Seguridad Social”, Revista Tributaria, T. XXXV, No. 205, págs. 507 y siguientes).” Y también, en la Sentencia 507/2012: “Porque, además, la base de cálculo de las CESS tiene que ser lo realmente percibido, de lo contrario el cálculo se hace sobre la hipótesis de “lo que debió recibir” el trabajador a juicio del organismo de seguridad social, quien además no tiene competencia para decidir sobre el punto. Así, dice PEREIRA CAMPOS: “la efectiva percepción por el trabajador de la partida gravada, constituye una condición indispensable para poder fijar con precisión la base de cálculo de las CESS” y en igual forma Alicia SEIJAS citada por el autor “(…) en cuanto a la exigibilidad de la obligación, la efectiva percepción de la remuneración por parte del trabajador parece constituir a los largo de numerosas disposiciones, una condición necesaria para configurar la base de cálculo del tributo” (Ob. cit.)” (cita corresponde a PEREIRA CAMPOS, Santiago; “Exigibilidad de la obligación tributaria en las CESS: Consolidación del criterio de “lo percibido”). Tal es el criterio que el legislador adoptó en la materia de acuerdo a lo que emana de la Ley N°16.713 que, en su artículo 147, consagró el principio de primacía de la remuneración real y. en su artículo 153, el criterio de lo percibido efectivamente como materia gravada, por lo que sostener el criterio de lo devengado, tal como lo hace el Organismo demandado, es francamente ilegal el acto atacado. De modo que el agravio es de recibo y conlleva la decisión de anular el acto atacado. En definitiva, por los fundamentos expuestos, y atento a lo preceptuado en el artículo 309 de la Constitución Nacional, y artículos 23, 24 y 25 del Decreto-Ley 15.524, el Tribunal FALLA : Acógese la demanda incoada y, en su mérito, anúlase la resolución impugnada. Sin sanción procesal específica. Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Simón, Dr. Vázquez Cruz, Dr. Corujo, Dra. Klett, Dra. Salvo (r.) Dr. Marquisio (Sec. Letrado)