Sentencia Definitiva N° 774/2022

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 3 de noviembre de 2022. No. 774 VISTOS : Para sentencia definitiva estos autos caratulados: “HUQUE POTENZA, LEONARDO con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad” (Ficha No. 727/2020). RESULTANDO : I) Surge de fs. 5 que el 1° de diciembre de 2020 el actor dedujo demanda de nulidad contra la Resolución N° 417664 de fecha 24 de enero de 2020, dictada por la Gerencia de Fiscalización del Banco de Previsión Social en ejercicio de atribuciones delegadas, que determinó obligaciones tributarias de su cargo por el período 01/01/2014 a 30/09/2019 por aporte patronal, mínimo, multas y recargos, por la suma de $ 1.761.111 (fs. 47 A.A.). Reseñó los antecedentes del dictado del acto y destacó que, tras movilizar los recursos administrativos, la Administración modificó parcialmente el acto, dejando sin efecto la aplicación del criterio de la nominalización y el quantum de la determinación. Indicó que se habían vulnerado las garantías relativas al derecho de defensa porque había sido citado por la Administración sin informarle el objeto de la citación, ni advertirle sobre su derecho a contar con asistencia letrada, ni que sus declaraciones podrían ser utilizadas en su contra en la determinación tributaria, y en base a sus declaraciones, se había dictado la resolución atacada. Denunció que no se debió aprovechar la eventual ignorancia o ingenuidad del administrado para hacerle confesar hechos que pudieran serle perjudiciales y que se omitió formular las denominadas Advertencias Miranda. Citó doctrina y jurisprudencia al respecto, y solicitó la nulidad del acto administrativo impugnado. II) El 24 de febrero de 2021 el representante del demandado contestó la demanda incoada (fs. 23 y ss). Manifestó que los elementos probatorios recabados, tales como las declaraciones de trabajadores y relevamiento de personal in situ , trascendían la declaración jurada del actor. Rechazó la violación del derecho de debida defensa del contribuyente, y sostuvo que en todo momento se respetó la garantía constitucional del debido proceso y el derecho de defensa. Señaló que en el caso no eran de aplicación las Advertencias Miranda, y citó jurisprudencia sobre el punto. Concluyó que se habían probado las irregularidades que pusieron de manifiesto el incumplimiento de la empresa actora, lo que ameritó la determinación tributaria realizada. En definitiva, solicitó el rechazo de la demanda. III) Abierto el juicio a prueba, se produjo la que obra certificada a fs. 37. IV) Alegaron las partes por su orden: la actora a fs. 40 y ss. y la demandada a fs. 46 y ss. V) Se confirió vista al Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, que produjo el Dictamen Nº 89/2022 por el que aconsejó confirmar el acto impugnado (fs. 52 a 55). VI) Se llamó para sentencia, girando los autos a estudio de los Sres. Ministros, quienes acordaron su dictado en forma legal. CONSIDERANDO : I) Se han acreditado los extremos legales habilitantes requeridos por la normativa vigente (artículos 4 y 9 de la Ley N° 15.869) para el correcto accionamiento de nulidad. En efecto, se procesa la nulidad de la Resolución N° 417664 de fecha 24 de enero de 2020, dictada por la Gerencia de Fiscalización del Banco de Previsión Social en ejercicio de atribuciones delegadas, que determinó obligaciones tributarias de cargo del actor por el período 01/01/2014 a 30/09/2019 por aporte patronal, mínimo, multas y recargos, por la suma de $ 1.761.111 (fs. 47 A.A.). Contra dicho acto, notificado el 21 de febrero de 2020 (fs. 52 A.A.), se interpusieron recursos de revocación y jerárquico (el 28 de los mismos mes y año - fs. 56 A.A.). Por Resolución Nº 30-6/2020 de fecha 9 de setiembre de 2020, el Directorio del BPS hizo lugar parcialmente al recurso jerárquico únicamente respecto al agravio de la nominalización (fs. 66 vta. y 67 A.A.), lo que fue notificado el 2 de octubre de 2020 (fs. 71 A.A.) Finalmente, la demanda de nulidad fue interpuesta en tiempo y forma el día 1° de diciembre de 2020 (nota de cargo a fs. 17). II) El Tribunal, por unanimidad y coincidiendo con el pronunciamiento de la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, desestimará el planteo anulatorio impetrado en mérito a los fundamentos que se desarrollan en los siguientes numerales. III) E merge de los antecedentes administrativos allegados al proceso que el acto enjuiciado fue dictado como corolario de la solicitud de jubilación del Sr. Román Suárez, que denunció haber laborado para la empresa actora cuyo giro era comercio al por menor de frutas y verduras. En su mérito, con fecha el 22 de agosto de 2019 se intimó al actor a presentar planilla de trabajo, aportes, recibos de sueldo, y contrato de trabajo (fs. 7 vta. A.A.), se labró acta de relevamiento de personal (fs. 9 y 10 A.A.) y se tomó declaración jurada al Sr. Leandro Huque en su condición de titular (fs. 10 vta. A.A.). Con fecha 28 de octubre de 2019, tal como surge de fs. 13 y vta. A.A., el inspector actuante informó que: “…del relevamiento de personal efectuado en la empresa y la declaración jurada…, surge: que la Sra. Johana Fernández no se encuentra declarada al BPS trabajando en el período 1/09/2015, continuando en actividad a la fecha, … que el Sr. Gerardo Olivera, no se encuentra declarado al BPS trabajando en el período 1/09/2014 a la fecha, continuando en actividad, ... que el Sr. Román Sánchez, no se encuentra declarado al BPS, trabajando en el período 1/09/14 a la fecha, continuando en actividad, ...”. En base a dicho informe se procedió a efectuar la correspondiente liquidación de adeudos, Avalúo N° 911110, que luce agregado a fs. 22 y ss. A.A. Se labró acta final de inspección y vista con fecha 30 de diciembre de 2019 (fs.42 y 44 vta. A.A.), sin que conste que haya sido evacuada. Acto seguido, se procedió al dictado de la resolución impugnada (fs. 47 A.A.). IV) El actor se agravió postulando la vulneración de las garantías relativas al derecho de defensa por no haber sido advertido de su derecho a no autoincriminarse y a contar con asistencia letrada, y por la omisión en formularle la denominada Advertencia Miranda. Al respecto, argumentó que fue citado por la Administración sin informarle el objeto de la citación y que interpretó que concurría como testigo en el marco de un expediente jubilatorio, que tampoco se le advirtió que podía concurrir con asesor legal o contable y que todo lo que dijera podría ser usado en su contra en el marco de la determinación tributaria, y que los funcionarios actuantes no le efectuaran la Advertencia Miranda, habiendo obtenido una confesión incriminatoria y, por tanto, viciada de nulidad. IV.1) Sobre la mencionada Advertencia Miranda y, en especial, su aplicación al ámbito de la inspección tributaria, corresponde determinar si la garantía de “no incriminarse” típica del ámbito penal y, más particularmente, la advertencia que el actor reclamó debió hacérsele en la inspección, resulta trasladable al procedimiento administrativo del que derive una determinación y/o la sanción por infracción tributaria. Entiende el Cuerpo que la solución parte de armonizar razonablemente el deber constitucional de contribuir con las cargas públicas en el que se enmarca el deber de denunciar el hecho generador (artículo 61 CT), los deberes de colaboración del contribuyente (artículo 70 CT) y los correlativos poderes del Fisco (artículo 68 CT), con las garantías del contribuyente. Y, en tal sentido, se estima que la aplicación de la Advertencia Miranda al ámbito de fiscalización tributaria, no se puede considerar como una de las garantías del contribuyente frente a los poderes de la Administración porque significaría la inutilización de la estructura sobre la que se basa el sistema tributario (más ampliamente “ Infracciones y Delitos Tributarios. Procedencia y Relevancia de su Distinción. Dras. Natalia Acosta Casco y Sol Agostino Giraldez, 2as. Jornadas Tributarias en Homenaje al Cr. Luis Simón. Diciembre 2009 . file:///C:/Users/Administrador.000/Desktop/2das+Jornadas+Tributarias+20 09+-+Infracciones+y+delitos+tributarios.pdf). En consecuencia y dado que la consideración de la referida manifestación en el interrogatorio como prueba en el ámbito penal, donde sí rige la garantía reclamada, no debe necesariamente trasladarse al ámbito tributario (dada la independencia de ambas materias), considera la Corporación que resultaría excesivo aplicarla en esta instancia. IV.2) En la especie, no se investigó la responsabilidad penal del contribuyente, por lo que la garantía no es exigible (cf. Algunas cuestiones sobre el Estatuto del Contribuyente , Dra. Carolina Zitto y Dr. José Gómez Leiza, dic. 2008. file:///C:/Users/ Administrador. 000/Desktop/ Algunas_cuestiones_sobre_el_Estatuto_del_Contribuyente_DGI.pdf). Tampoco las sanciones impuestas en el caso (mora y multa por omitir registro en la historia laboral, artículo 87) habilitan la aplicación de la referida advertencia, dado el carácter objetivo de su imposición. Al respecto, se ha señalado, entre otras en Sentencia N° 450/2020 y en conceptos que resultan trasladables al presente caso, que: “En primer término, al entender de la Corporación la Advertencia Miranda es, cuando menos, de dudosa aplicación al procedimiento tributario nacional, ya sea porque se trata de un instituto concebido en el marco de una disciplina jurídica distinta y de una realidad completamente diferente a la de nuestro país, o porque directamente no garantiza que la confesión brindada por el sujeto declarante no haya sido producto de coerción. Así, desde la doctrina, en términos que resultan enteramente compartibles, al analizarse la Sentencia Nº 1067/2017 se ha dicho: “En el ámbito de una auditoría fiscal, como en el caso del Sr. A.A. que estamos considerando, el Sr. A.A. asistió libremente a las oficinas de la Administración Tributaria, y se le había citado con varios días de anticipación, como suele ocurrir en estos casos. Esta situación en nada se parece a estar bajo arresto. Un individuo que está bajo arresto, contexto en el que fue desarrollada la doctrina de los derechos Miranda, está incomunicado, se le quitaron todas sus pertenencias, se le llevó a un lugar de forma coactiva o por la fuerza. Las actuaciones fiscales, al menos en Uruguay, son una realidad muy diferente a ésta. Los inspectores se presentan en la empresa, le dicen que están siendo auditados y labran al individuo un acta circunstanciada que se denomina “Acta de inicio de actuación”. En esta situación el individuo tiene un conocimiento cierto de que está siendo auditado. No existe en nuestro Derecho la figura del camaleón fiscal o del inspector encubierto. Un empresario medio, un buen hombre de negocios (la media de la diligencia que se entiende se le puede requerir a un individuo que ejerce el comercio) entiende perfectamente qué quiere decir estar siendo auditado” (DELGADO, S., “La no autoincriminación y su distinción conceptual de las Advertencias Miranda”, en “Revista Tributaria”, t. XLVI, Nº 272, setiembre-octubre 2019, p.663)”. Es de verse que en autos no hay evidencia en el interrogatorio inicial al titular de la empresa que respalde una vulneración de garantías que habilite sostener que la prueba fue tomada bajo coacción y está, por tanto, inficionada de nulidad. El inspector, al tiempo de su actuación, en búsqueda de la verdad material de los hechos, se manió de la declaración del Sr. Huque y otro personal relevado en el lugar, todo debidamente asentado en actas, se lo contrastó con la información emanada de los registros del organismo previsional, y fue agregado a los antecedentes administrativos, que pudieron ser controlados por el actor. La prueba evidenció la ocultación de personal y la diferencia de montos imponibles patronales, lo cual fue analizado por la inspección (fs. 13 y vto. y 42 A.A.). Como manifestara en su voto el Sr. Ministro Dr. William CORUJO: “Ahora bien, yendo al punto de vista concreto del caso a est udio, no se vislumbra vulneración trascendental alguna de garantías en el interrogatorio inicial al actor titular de la empresa unipersonal que habilite sostener que la prueba testimonial fue tomada bajo coacción y por tanto inficionada de nulidad. Es m ás, a poco que se haga un análisis detenido de las declaraciones vertidas por el actor en su declaración jurada de 28 de octubre de 2019 (A.A fs. 10 vto.), se podrá observar que no existe autoincriminación alguna. En ningún momento el accionante admite haber incurrido en ocultación de personal o subdeclaración de remuneraciones, no haber vertido aportes, o tenor similar; tan solo se limita a describir su negocio (feriante) y cuantas personas trabajan para él, desde cuándo lo hacen, que horarios realizan y cuánto se perciben por dicho trabajo. Antes que una confesión autoincriminante, más bien tales declaraciones impresionan como el cumplimiento de un mínimo deber de colaboración del contribuyente hacia la Administración tributaria, tal como preceptúa el artículo 70 del Cód. Tributario”. Por lo demás, el foco de la crítica vertida por el impugnante se ubicó en el cuestionamiento de la validez de la prueba por el vicio ya apuntado, pero, descartado, no negó puntualmente la determinación efectuada sobre tales bases. En definitiva, cabe desestimar los agravios precedentemente analizados. Por los fundamentos expuestos, y lo preceptuado en el artículo 309 de la Constitución Nacional y artículos 23, 24 y 25 del Decreto-Ley N° 15.524, el Tribunal FALLA : Desestímase la demanda incoada y, en su mérito, confírmase la resolución impugnada. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $43.000 (pesos uruguayos cuarenta y tres mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Simón, Dr. Vázquez Cruz, Dr. Corujo, Dra. Klett, Dra. Salvo (r.). Dr. Marquisio. (Sec. Letrado).