Sentencia Definitiva N° 682/2022

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 29 de setiembre de 2022. No. 682 VISTOS : Para sentencia definitiva los autos caratulados “LASA AYALA, ANDRÉS JOAQUÍN con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha 602/2020). RESULTANDO : I) La acción de nulidad, deducida a fojas 5 y siguientes, se dirige contra la Resolución Nro. 408748, dictada por la Gerencia de Fiscalización del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atribuciones delegadas, con fecha 11 de octubre de 2019, por la cual determinó obligaciones tributarias al actor por el período comprendido entre el 01/1/2016 al 30/11/2018, por concepto de aporte patronal, aporte mínimo, multa por mora, recargos y multa prevista en el art. 87 de la Ley Nro. 16.713, por un importe total de $ 3.650.879 (fs. 271 A/A.). Contra dicho acto, se interpusieron correctamente los recursos de revocación y jerárquico por parte del promotor (fs. 277 y vta. A/A). Por Resolución Nro. 42/2020 de la Dirección Técnica, de fecha 10 de febrero de 2020, se desestima el recurso de revocación (fs. 282 vta./283 A/ A); posteriormente el Directorio del Banco de Previsión Social, por Resolución Nro. 8-17/2020 de 18 de marzo de 2020, desestima el recurso jerárquico, notificando al interesado (respectivamente fs. 290 y vta. y fs. 296 vta. A/A). II) Relata el actor que su empresa se dedica a la venta y distribución de comestibles al por mayor, tanto en el Departamento de Soriano como en otros departamentos del país, contando a la fecha de la inspección cumplida por el Banco de Previsión Social con 19 empleados en nómina, cumpliendo con la totalidad de las obligaciones que la ley pone a su cargo. Afirma que el acto atacado le causa agravios al imponer, a su juicio en forma ilegítima, un cuantioso adeudo tributario, contra el cual efectuó los correspondientes descargos que no fueran considerados. Sostiene que la prueba producida por la Administración no es hábil para acreditar la existencia de las infracciones alegadas ni para realizar la determinación tributaria. Alega que se procedió de manera apresurada, realizando un presunto adeudo sin siquiera haber determinado la existencia del hecho generador de la contribución, omisión que conlleva la imposibilidad de fijar obligación alguna al contribuyente. La Administración funda su determinación en recibos comerciales encontrados en la empresa, alguno de ellos firmados por trabajadores, los cuales en su mayoría no determinan conceptos, otros carecen de firmas. También la funda en depósitos efectuados en cuentas bancarias de los trabajadores. Se considera en el avalúo como “comisión”, todo lo que figura como recibido por los empleados involucrados por el solo hecho de que en recibos puntuales se consignó tal concepto; sin embargo, al momento de realizarse las actuaciones en la empresa, ninguno de los trabajadores manifestó percibir comisiones y lo vuelven a reafirmar en sede administrativa, al brindar sus testimonios a instancias del actor. Añade que la declaración de ingresos de los trabajadores coincide plenamente con la nómina presentada por cada uno. Así, postula que no se logró verificar el acaecimiento del hecho generador durante el período, por tanto, el acto carece de motivación suficiente. Puntualiza que, fuera de la prueba solicitada por su parte al evacuar la vista, el Banco de Previsión Social no realizó acto de constatación alguno a través de sus servicios inspectivos. Además, se pudo determinar que los trabajadores no percibieron jamás los montos y por los conceptos que la Administración, de manera arbitraria, supone. Solo se analizó tal documentación a efectos de realizar el cálculo, incluyendo la totalidad de los montos como materia gravada, considerando recibos que ni siquiera se encontraban suscriptos por los trabajadores. Describe la dinámica de trabajo de la empresa, destacando la existencia de gastos de combustible, alimentación o pernocte que se entregan directamente al empleado, aun para que cuenten con la posibilidad inmediata de solucionar inconvenientes que ocurran en el traslado de la mercadería, en su mayoría, perecedera. Así, indica que es recurrente que los empleados efectúen retiros importantes de efectivo al momento de efectuar los transportes de mercadería y esa tarea está a cargo de la funcionaria Gabriela Herling, a quien la Administración jamás tomó declaración. Argumenta sobre las implicancias de la verdad material y la carga de la prueba que gravitan sobre la Administración, a efectos de sostener que utilizar como fundamento del acto prueba documental sin tomar las declaraciones de rigor a efectos de indagar el concepto por el cual se percibieron dichos montos, incumple con la carga que se le impone a la misma. Si luego de tomada la declaración, surge que ninguno percibió remuneración en los términos indicados, ello torna el acto ilegítimo y arbitrario. En el caso, sin justificación alguna pretende apartarse la Administración de la regla general de la determinación sobre “base cierta”, determinado tributos sobre “base presunta” e incluso contrariando el resultado probatorio emergente de la actividad inspectiva. El Banco, contando con toda la documentación a su disposición, la total colaboración de la empresa y la precisa identificación de los empleados involucrados, opta por no verificar la realidad material y computar los montos de la prueba documental como percibidos y con naturaleza de materia gravada por su totalidad. En segundo lugar, se agravia por la ilegítima aplicación del criterio de la “nominalización”, argumentos que respalda en la jurisprudencia del Tribunal que cita y reproduce. Adiciona que tal criterio ha sido adoptado por el Banco de Previsión Social por RD 25-7/2020, que no fuera aplicado al caso por haber recaído resolución con anterioridad. No solo no es procedente tal criterio a efectos de determinar eventuales obligaciones tributarias, sino que también resulta improcedente efectuarlo por montos que no se probó fueran efectivamente percibidos en toda la relación laboral. Se han sumado a la materia gravada beneficios laborales que nunca se abonaron, tales como los adicionales por concepto de aguinaldos, lo que constituye un ilegítimo apartamiento a fundamentales principios de Derecho Tributario, tal como lo es la verdad material. Alega también la ausencia de fundamentación, dado que el acto atacado en ningún momento se expresa sobre las defensas y medios probatorios argumentados por el promotor. Detalla que no surge fundamentación relativa al sustento de mantener la nominalización en el avalúo, no se indica la razón de incluir rubros no percibidos, ni los motivos en función de los cuales se consideran recibos que no indican conceptos y/o no se encuentran suscriptos por los trabajadores, tampoco se fundamenta qué llevó a no considerar la prueba testimonial rendida. A su entender, surge con meridiana claridad, que no se consideraron tales cuestiones de central importancia para arribar a la verdad material, generando una clara desigualdad a su favor. Por consiguiente, un acto administrativo dictado sin cumplir con la debida etapa de instrucción, o si cumplida la instancia del interesado, no explicita los motivos del apartamiento de las resultancias, necesariamente carecerá de fundamentación en la media que no existirán elementos para inculpar o, al menos, determinar la existencia de hechos que generen el pago de un tributo, como mal lo pretende el Banco en el caso, contrariando elementales principios de Derecho Administrativo. Por último, manifiesta que si para evitar una situación futura eventualmente más gravosa, se suscribe un Convenio por los supuestos adeudos, ello en forma alguna implica un reconocimiento del adeudo tributario en cuestión, ni la renuncia de su derecho de defensa, tanto en sede administrativa como jurisdiccional. III) El Banco de Previsión Social contesta a fs. 31 y siguientes, abogando por la confirmación del acto. Respecto a la subdeclaración de remuneraciones, señala que con relación a las conclusiones a las que arribó el cuerpo inspectivo, corresponde hacer una distinción entre el pago de comisiones a determinados trabajadores, los depósitos bancarios que exceden el monto por el cual determinados empleados fueron declarados en nómina, y la situación del hermano del actor. La parte actora procura justificar estas situaciones, en la existencia de determinados gastos de reparaciones o imprevistos que pueden ocurrir durante el transporte de las cargas, así como determinados reintegros por conceptos de pernoctes, etc., sin existir la necesaria justificación documental propia de una contabilidad suficiente que respalde dichos argumentos. Añade que, en ocasión de tomar las declaraciones juradas propuestas por la contraria, el asesor letrado de la misma se comprometió a presentar informe al efecto, y ello no se cumplió. En cuanto a las comisiones pagadas a los vendedores, de la documentación recabada surge claramente el pago de las mismas a los señores Leonardo PAGES, Fabián RETAMOSA, Héctor ROVETTA, Federico CAIRUS y Manuel LASA. Puntualiza que, no obstante las afirmaciones del actor, del acta labrada con fecha 17 de octubre de 2018, no surge declaración espontánea de ninguno de ellos. Además, se ofertó en su oportunidad la declaración de nueve testigos, e intimados a comparecer lo hicieron únicamente cuatro, siendo dos los nombrados con anterioridad, sin perjuicio del hermano del actor. Manifiesta que el pago de las comisiones, más allá de las constataciones contables que detalla, surge con nitidez de los recibos comerciales firmados por los vendedores, donde claramente se consigna el monto, la fecha y la firma, fueron suscriptos por cada uno de los vendedores y fue lo que se consideró a la hora de efectuar el avalúo. Al tomarse declaración al Sr. Cairus (fs. 266 A/A) se le exhiben recibos firmados, solicitando reconocimiento de su firma y al procurar una explicación, manifiesta que puede tratarse de la liquidación de alguna hora extra, ya que afirma que no percibe comisión. En similar sentido, el Sr. Retamosa (fs. 267 A/A) si bien manifiesta que es suya la firma, afirma que no cobra comisiones y que dicha suma puede corresponder a algún gasto del vehículo utilizado. Tales declaraciones, nada espontáneas de los trabajadores de la contraria, así como el resto de la argumentación del actor, no se corresponden con la verdad material que es el cobro de comisiones de forma semanal, en la medida que no permiten explicar la existencia de los movimientos de caja o los recibos comerciales por dicho concepto. En cuanto a los depósitos bancarios que exceden el monto por el cual determinados empleados fueron declarados en nómina, retomando el análisis practicado por los fiscalizadores, indica que ello resulta del estudio pormenorizado que se realizó de los estados de cuenta del Banco BBV A proporcionados por la empresa (fs. 12/224 A/A). Por consiguiente, no existe a lo largo de todo el procedimiento administrativo, prueba alguna que pueda respaldar los dichos de la parte actora. Analiza así las situaciones de quienes fueron relevados por el equipo inspectivo en el acta de “Relevamiento de Personal”: Diego Pereyra en cuyo caso lo declarado resulta coincidente con los depósitos bancarios semanales; Elvira Ávila que no presenta coincidencia entre lo declarado y los depósitos efectuados, quien fuera citada a petición del actor y, finalmente, no compareció a declarar; José Rovetta respecto del cual no existe otro elemento de convicción que el emergente de los estados de cuenta bancarios; Jorge Arias que, al igual que el caso anterior, no presenta más elemento que los estados bancarios; Federico Cairus, en cuyo caso surgen pagos superiores a los declarados, además de los recibos comerciales antes analizados y las emergencias de la planilla contable de la empresa. En la situación especial del Sr. Manuel LASA, hermano del demandante, quien según expresa el actor estaba habilitado para realizar pagos a nombre de la empresa, emitir cheques y tomar decisiones logísticas, surge de la prueba documental recabada, que realizaba cuantiosos retiros mensuales de la cuenta de la empresa, de los cuales el único registro con que se cuenta es la suma, la fecha y que fueron realizados a su nombre. Jamás, en ninguna anotación, surge que las sumas hayan sido retiradas al efecto del pago de algún proveedor, arreglo, etc.; no se cuenta con otro elemento, pues el actor no se molestó siquiera en esbozar un detalle, con facturas pagas, o en su defecto, anotaciones o correspondencias con las mismas. Resulta llamativa tal orfandad probatoria respecto de la situación del hermano del demandante, lo que hace que no pueda la Administración haber tomado como ciertas las declaraciones y justificaciones hechas al efecto. Tampoco surgen anotaciones referentes a préstamos que, según las declaraciones del Sr. Manuel LASA, su hermano le concedía, ni la razón de que surjan de la contabilidad de la empresa, dado el pretendido carácter personal que se alega. Mucho menos surge reintegro alguno. También con relación al mismo, se indica que luego de reconocer su firma en los recibos cuya anotación reza “Comisiones”, declara que descarta sea una comisión; ello resulta inverosímil ya que siendo uno de los vendedores de la empresa, en las planillas de caja mensuales se registran ingresos bajo su nombre y en las mismas fechas que los otros vendedores, por ende claramente se trata de ingresos por ventas logradas. En cuanto refiere a la verdad material, invoca la previsión contenida en el art. 6 del Código Tributario a efectos de resaltar que deben dejarse de lado las formas adoptadas por el contribuyente en vistas a la realidad económica subyacente, conforme doctrina y jurisprudencia que reproduce. Por consiguiente postula que, los principios enunciados a nivel tributario (realidad económica) a nivel administrativo (verdad material) y a nivel laboral (primacía de la realidad) son coincidentes en cuanto apuntan a desentrañar la realidad subyacente a las formas que se adoptan, pero también en cuanto a la necesidad de valoración integral de la prueba producida, aunque se trate de valorarse a nivel administrativo, como en el caso. Dicha valoración fatalmente se deberá hacer utilizando los criterios establecidos en el C.G.P., esto es la sana crítica y las máximas de la experiencia. Conforme ello, se puede concluir que el ente actuó en coincidencia con tales principios, obteniendo la prueba que tuvo a su alcance y haciendo una valoración integral de la misma. El no coincidir con las conclusiones arribas, no implica que se deba anular el acto enjuiciado, en virtud que la tarea inspectiva fue correcta y legítima, y las obligaciones tributarias avaluadas responden a diversas irregularidades en las que incurrió la parte actora, como ser la ocultación de personal, subaportación de personal dependiente y por ende también patronal, así como la penalización prevista por el art. 87 de la Ley Nro. 16.713. Respecto a la determinación sobre base presunta, indica que tal agravio responde, evidentemente, a un error de interpretación de la contraria. De la documentación obrante de fojas 13 a 224 de los antecedentes, surge claramente que la determinación de marras fue sobre base cierta, se obtuvieron recibos comerciales con pagos a dependientes, biblioratos con transferencias bancarias semanales y cajas diarias. En cuanto al criterio de la nominalización, manifiesta que se aplicó en el convencimiento de su legalidad al tiempo del dictado del acto, y siendo este el criterio firme hasta dicho momento. Habiendo constatado la existencia del hecho generador de la CESS, el sistema impone al empleador una serie de obligaciones, entre las que se incluyen: la afiliación obligatoria, la retención de aportes y el deber de verter el mismo de forma oportuna, obligaciones independientes y bien definidas. Quien incumple el deber de retener y verter, incurre en responsabilidad y ningún beneficio puede obtener en su propia culpa. Los trabajadores dependientes, no deben probar la aportación, ni son responsables de la misma (art. 77 Ley Nro. 16.713). El incumplimiento se consumó mediante actos de la actora, y ello porque los dependientes estaban impedidos de efectuar los aportes por sí, por lo que al no retener los tributos la parte empleadora, único obligado frente al fisco, quien debe realizar las declaraciones y formularios de pago que se originen en el desarrollo de una actividad remunerada, se puede concluir que asumió la obligación tributaria al incumplir el pago de la CESS, eximiendo a los dependientes de dicho pago (art. 163 Ley Nro. 16.713 y art. 23 del Código Tributario). Si bien el Tribunal se apartó del criterio seguido por el Banco, éste continúa con su aplicación en el pleno convencimiento de su legalidad; el tema admite más de una opinión jurídica, como lo demuestra la posición del Tribunal en anteriores integraciones. Respecto a la inclusión de partidas no percibidas, manifiesta que es criterio del Organismo considerar materia gravada lo devengado por el trabajador, al ocurrir el acaecimiento del hecho generador de la CESS. Ante la constatación del hecho generador de la CESS - actividad laboral remunerada -, devienen exigibles las obligaciones que impone la legislación laboral, como lo es el pago del aguinaldo, considerando para ello todo lo percibo en el período correspondiente. Rechaza también el agravio afincado en la falta de fundamentación del acto. Conforme jurisprudencia del Tribunal que reproduce, afirma que el acto administrativo de marras se encuentra correcta y suficientemente fundado en sus antecedentes, por lo que corresponderá descartarse sin más este agravio. Por último, indica los aspectos que no merecieron agravio de la parte actora, a saber: - la aplicación de la multa del art. 87 de la Ley Nro. 16.713, por un monto de $ 24.097; - el ocultamiento de personal dependiente por la actividad de tres trabajadores: Virginia RODRÍGUEZ y Elvira ÁVILA, ambas figuran con ingresos posteriores a la fecha de recibos de pago por concepto de sueldos a partir del mes 11/2017, y Noé DALLOGLIO, quien nunca fue declarada ante el Organismo, sin perjuicio de existir recibos comerciales de sueldo de enero a marzo de 2017; - las diferencias de montos imponibles patronales por el período avaluado. Tales hechos han sido consentidos por el demandante y, por tanto, deben tenerse por ciertos y quedar fuera del presente proceso anulatorio. IV) Abierto el juicio a prueba, se produjo la que luce certificada a fojas 92. V) Las partes alegaron de bien probado por su orden (fojas 95/104 vta.; 107/114). VI) Conferida vista, el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo aconsejó anular parcialmente la resolución atacada, por Dictamen Nro. 133/2022 (fs. 117/119). VII) Se dispuso el pasaje a estudio y se citó a las partes para sentencia definitiva, que se acordó en legal y oportuna forma. CONSIDERANDO : I) Desde el punto de vista formal, el accionamiento deducido ha cumplido adecuadamente con los requerimientos normativos a efectos del correcto accionamiento por nulidad (arts. 317 y 319 de la Constitución de la República, arts. 4 y 5 del Decreto Ley Nº 15.869). II) El Tribunal, coincidiendo con lo dictaminado por la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, anulará parcialmente el acto atacado en tanto la Administración aplicó el criterio de la nominalización y de lo devengado - tal como se admite en autos - que, conforme su actual jurisprudencia, se reputan ilegítimos. Así, en Sentencia Nro. 124/2022 se expresó: “Sobre la nominalización, el Tribunal, a partir de la sentencia No. 172/2006, modificó el señalado criterio hasta entonces sostenido. Al respecto, sostuvo el Colegiado: “Ese ´salario nominal´ hipotético es una ficción, no existió y, ello provoca otra ficción: la de la supuesta retención y no versión de un aporte personal que igualmente, tampoco existió. Consecuentemente, a través de una operación matemática se aumenta en forma artificial el adeudo, generando una situación más gravosa para el contribuyente que la que eventualmente pueda corresponder; lo cual es claramente contrario al principio de la verdad material recogido en el art. 149 de la Ley No. 16.713”. La demandada sostiene, por el contrario, que en la especie resultan de aplicación los artículos 153 y 163 de la ley No. 16.713 de 3 de setiembre de 1995, que consagran el principio de primacía de la realidad por sobre las formas jurídicas que los contribuyentes adopten, debiendo estarse a la realidad subyacente. No se comparte dicha línea de razonamiento. El artículo 163 de la citada ley No. 16.713 preceptúa “Los aportes personales cuando los toma a su cargo la empresa constituirá materia gravada” Consecuentemente, lo que la disposición exige para que los aportes personales sean materia gravada, es que sean tomados a cargo por la empresa y tal circunstancia, en la emergencia, no resultó acreditada. Como bien lo expresan los Dres. Pezzutti y Pescadere a nivel doctrinario: “…en tanto el artículo 163 reclama para su supuesto de hecho, la verificación de una conducta positiva, en la especie lo que se constata es una conducta meramente negativa, una abstención de cumplimiento por parte del empleador obligado (sujeto pasivo responsable). Por ello estimamos que, como ahora confirma el TCA, se trata de una ficción de carácter ilegítima, pues nada en la ley autoriza a apartarse de la realidad constatada: el mero incumplimiento o la conducta omisiva” (PESCADERE, Diego y PEZZUTTI, Miguel. “Cúmulo jurisprudencial: nominalización de la base de cálculo de las Contribuciones Especiales”, en A.D.A. Tomo XV . p. 129). En adición, el criterio de la nominalización implica una violación al principio de non bis in ídem, puesto que se sanciona doblemente al empleador incumplidor: por un lado, con las multas y recargos, y por otro, mediante el procedimiento de la “nominalización”. En cuanto a la aplicación del criterio de lo devengado, extremo que también fuera reconocido por la Administración en etapa de procedimiento administrativo y jurisdiccional, debe estarse a la jurisprudencia consolidada del Cuerpo sobre la ilegitimidad del señalado criterio. La Corporación, en términos que resultan de plena aplicación para la dilucidación de obrados, ha entendido que: “Sobre el tópico objeto de agravio en la demanda, no cabe más que remitir a la constante jurisprudencia de la Corporación, que desde larga data ha sostenido que las CESS deben calcularse sobre las remuneraciones efectivamente percibidas por el trabajador, y no sobre aquellas que debería haber percibido y nunca fueron abonadas por el empleador. Específicamente, en reciente sentencia No. 638/2018, el Cuerpo, con su actual integración, sostuvo: “Lo actuado responde a la aplicación por parte del organismo del llamado “criterio de lo devengado”, según el cual, se determina la base de las contribuciones especiales de seguridad social a partir del salario generado -no percibido- por el trabajador en función de la actividad que realmente desarrolla. Ahora bien, la obligación tributaria nace al desarrollarse la actividad personal remunerada y es exigible a partir del momento del efectivo pago al trabajador (cf. Arts. 14, 24 Código Tributario). Así, el Organismo demandado no puede pretender el cobro de las contribuciones especiales a la seguridad social (CESS) correspondientes al laudo que entiende en vigencia, si es que no se remuneraba de acuerdo al mismo. Por igual, tampoco corresponde gravar por partidas que no eran abonadas, como ser la prima por antigüedad a que refiere la inspección en su informe (en el caso fue considerado el aguinaldo no percibido). No se comparte la posición del Banco de Previsión Social, que pregona la exigibilidad de las CESS ante el acaecimiento del hecho generador del tributo, siendo éste la prestación de la actividad remunerada de afiliación al BPS. Por el contrario, la postura del Tribunal ha sido, que “…. El hecho generador se configura por el efectivo pago, de acuerdo a la orientación de la normativa vigente en la materia, que evidencia que el legislador ha tomado como asiento de las contribuciones de seguridad social y del impuesto a las retribuciones, el salario efectivamente percibido por el trabajador y no el meramente devengado” (Cf. Sentencias Nos. 83/04, 433/2008, 128/2008, 454/2007, 220/2007, 208/2007, 149/2007, 507/12, 220/07 y, más recientemente, en las sentencias Nos. 680/2012, 423/2013 y 313/2015, entre otras).” Por consiguiente, corresponde la anulación parcial del acto atacado, debiendo la Administración encauzar las actuaciones, sobre la base fáctica constatada, a efectos de suprimir toda consideración al criterio de la nominalización y de lo devengado, ajustando su actuar conforme Derecho. III) Sin perjuicio de lo anterior, corresponde señalar que los restantes agravios del promotor no resultan de recibo. En efecto, no se advierte que la Administración incurriera en carencias respecto al cúmulo probatorio que fundara su decisión, ni que se afectara el principio de la verdad material en la ponderación, acorde a Derecho, de las circunstancias relevadas en las actuaciones administrativas. El día 16/10/2018 se dispone la inspección a la empresa LASA AYALA, ANDRÉS JOAQUÍN (fs. 1 vta. A/A) luego continúa el informe de "Situación de Contribuyentes y Empresas" y el informe de "Consulta de Actividades", del cual surge el personal ocupado por la empresa.(fs. 2 vta./ 4 A/A). El día 17/10/2018 se practica la inspección en el domicilio fiscal de la empresa, labrándose actas de "Intimación", "Relevamiento de Personal" y "Control de Sistemas Informáticos"(fs. 5/7 vta. A/A); también se recibe la documentación de la empresa que se detalla a fs. 9 vta. (recibos comerciales desde el 24/12/2016 a 30/12/2017, bibliorato que detalla depósitos de sueldos en el Banco BBV A y legajo con detalle de tales depósitos). En las actuaciones practicadas se solicita la documentación relativa a sus dependientes, la actualización del domicilio del titular de la empresa y se tomó declaración al personal que se encontraba, se auditaron dos computadoras de la empresa con el contralor adecuado por parte de la empresa, recabándose la información en formato digital, dejando constancia de la actuación en carpetas creadas en el escritorio de las computadoras con los nombres "Lasa 2 Inspección BPS -17-10-2018" e "Inspección BPS Lasa 1", cuyas copias son idénticas a la información extraída, detallándose cantidad de archivos copiados, carpetas, así como el peso informático de ambas, registrando el procedimiento mediante capturas de pantalla (fs. 7vta. /9 A/A). Se adjunta el "Acta de Hechos", la cual recoge la información y datos recopilados por los fiscalizadores durante la inspección, agregándose la "Planilla de Trabajo Unificada". (fs. 10/11 vta. A/A). Se incorpora toda la documentación recabada en formato físico y digital que resultó de interés fiscal (fs. 12/224 A/A) que fuera utilizada para realizar el informe de fecha 18/01/2019 que luce agregado a fs. 224 vta. En virtud de las diferencias constatadas, pasan las actuaciones a “Procesamiento Interno Auditor” (fs. 232 vta. A/A) y se confecciona la respectiva “Acta Final de Inspección y Vista” (fs. 248 vta./249 vta.) Conferida vista a la empresa, la misma es evacuada con suscripción letrada en los términos que lucen a fs. 253 y siguientes de los antecedentes, peticionando que se tome declaración “... a los empleados involucrados en la supuesta sub-declaración y a la funcionaria encargada de confeccionar recibos comerciales y balances de cuentas.” (fs. 263 vta.). Se diligencia la prueba testimonial y, con asistencia del patrocinante de la empresa, se reciben las declaraciones de Diego Alcides Pereyra, Federico Cairus, Manuel Lasa y Fabián Retamosa, no habiendo comparecido el resto de los testigos ofrecidos (fs. 265/267 A/A). Posteriormente, se confecciona informe final con fecha 07/10/2019, agregado a fs. 267 vta./269, en donde se analizan los argumentos esgrimidos por la empresa y la prueba sustanciada, reiterando que los elementos que funda su informe inicial se basan en los extremos documentales obtenidos al momento de la inspección, prueba que no resulta desvirtuada por las declaraciones prestadas que, en sustancia, no supieron justificar a qué se debían las diferencias antes constatadas. Lo anteriormente relevado precede a la adopción de la resolución hoy atacada. Sostiene el actor que en las actuaciones practicadas durante la inspección y luego en sede administrativa, ninguno de los trabajadores manifestó percibir comisiones, los recibos comerciales en su mayoría no determinan conceptos, ni están firmados por los trabajadores; por ende, no son prueba suficiente. Tal afirmación no se condice con las emergencias de autos. Asiste razón a la demandada cuando sostiene que de la documentación recabada, surge el pago de comisiones a los señores Leonardo Pages, Fabián Retamosa, Héctor Rovetta, Federico Cairus y Manuel Lasa (fs. 114 y siguientes A/A). Dichos empleados no prestaron declaración jurada al momento de la inspección cumplida, según las actas de relevamiento oportunamente labradas; únicamente Cairus, Lasa y Retamosa prestan declaración al ser propuestos por la empresa al evacuar la vista. Los recibos comerciales firmados por los vendedores, donde claramente se consigna el monto, la fecha y de quien es el que firma, no pueden ser descartados en su valor convictivo, máxime cuando los testigos, con un vínculo incontestable de dependencia con la empresa, no aportan una explicación racional referida a su suscripción. Al tomarse declaración al Sr. Cairus (fs. 266 A/A) se le exhiben recibos firmados cuya firma admite y, al procurar una explicación, sostiene que puede tratarse de la liquidación de alguna “hora extra”, ya que afirma que no percibe comisión. Al deponer en autos, único testigo ofertado por la parte demandante, no aporta elemento alguno, en lo esencial, se limita en su declaración a una negativa por respuesta; es más, si se repara en el acta labrada, surge que se desiste de la pregunta número 12 proporcionada a efectos de su interrogatorio, interrogante que refería, precisamente, a la autoría de los recibos comerciales y su concepto (fs. 70 a 71 vta.). El Sr. Retamosa (fs. 267 A/A) a quien se le exhiben recibos firmados por él, si bien manifiesta que es suya la suscripción, afirma que no cobra comisiones y que dicha suma, puede corresponder a cubrir algún gasto del vehículo utilizado. Manuel Lasa, hermano del titular de la empresa, niega también cobrar comisiones y declara desconocer a qué se corresponden los registros de retiro por concepto de comisión que emergen de las planillas de caja. En cuanto a los conceptos en dólares, manifiesta que son “préstamos” que le pide a su hermano (fs. 266 vta. A/A). Indudablemente el vínculo de parentesco no puede ser ajeno al momento de su ponderación y sus dichos no resultan en forma alguna reflejados en otra documentación de la empresa que respalde tal explicación. Como destaca Procuraduría, las declaraciones referidas no resultan espontáneas y deben ser, racionalmente, apreciadas dentro del vínculo de dependencia que se prestan. Las mismas no son hábiles para desvirtuar el cúmulo probatorio generado en el ámbito de la propia empresa y permite alcanzar una conclusión diversa y más verosímil, propia de una relación laboral, como las emergencias de los registros bancarios que dan cuenta del pago de haberes a los empleados. Por su parte, la prueba documental que se agrega por el demandante en autos (Documentación en 30 fojas) tampoco explica la existencia de otros recibos comerciales que, expresamente, hacen referencia al pago de “comisiones” y se encontraron en el haber de la empresa al momento de la inspección cumplida. En definitiva no es de recibo el agravio, no existe documentación que respalde los extremos aducidos por la actora, tampoco se presenta un análisis económico, tal como se asumiera por el asesor letrado de la empresa para justificar las salidas de caja (fs. 268 A/A) el mismo no fue aportado en la esfera administrativa ni en la presente instancia jurisdiccional, en la cual la actividad probatoria se acotó a la anteriormente indicada. IV) Tal razonamiento permite rechazar, asimismo, el agravio sustentado en la falta de motivación del acto, claramente surge de los antecedentes relevados que la decisión atacada se encuentra debidamente fundada en las actuaciones que la preceden, entre las cuales se encuentran el análisis de los descargos de la empresa y la correcta ponderación de las pruebas testimoniales aportadas al formularse descargos. V) Por último, asiste razón a la demandada con relación a la multa impuesta en virtud de lo establecido por el art. 87 de la Ley Nro. 16.713. Corresponde remitirse, también sobre dicho tópico, a lo expresado en Sentencia Nro. 124/2022. “En cuanto al alcance de la anulación, importa señalar que la multa prevista por el art. 87 de la ley No. 16.713, además de que no fue objeto específico de agravio, no merece objeciones, en tanto dicha multa se liquida a partir del valor de la Unidad Reajustable y no de los salarios nominalizados. Así, el Colegiado ha señalado, invocando anteriores pronunciamientos, que: “(…) La multa tiene como base de cálculo el valor de la Unidad Reajustable y no las obligaciones determinadas de oficio o los salarios ilegítimamente nominalizados; por lo que la ilegitimidad en la forma de cuantificar las obligaciones no la inficiona” (Cf. Sentencia No. 389/2015; en igual sentido: Sentencias No. 447/2016 y 495/2016, entre otras)” (sentencia No. 400/2019). En consideración a que la referida multa es perfectamente individualizable dentro del acto objeto de impugnación, donde ha sido cuantificada separadamente y, por lo tanto, resulta escindible, se impone la confirmación sobre el referido aspecto del acto. En consecuencia, la anulación comprende exclusivamente a las obligaciones y multas que parten de la aplicación del ilegítimo criterio de la nominalización y de lo devengado.” Sobre el punto, en términos mutatis mutandis aplicables en obrados, la Corporación señaló en la citada sentencia No. 400/2019 que: “… corresponde la anulación parcial de las resoluciones impugnadas, en lo que respecta a: i) la determinación de las obligaciones tributarias (aporte patronal y aporte mínimo); ii) la aplicación de las multas y recargos por mora. Por el contrario, corresponder confirmar lo relativo a las multas aplicadas al amparo del art. 87 de la Ley 16.713, aspecto que resulta perfectamente escindible. La referida anulación parcial es sin perjuicio del poder-deber de la Administración de recomponer posteriormente su actuar sobre las mismas bases fácticas, sin aplicar el ilegal criterio de nominalización” (en obrados, además de la no aplicación del criterio de la nominalización, tampoco debe aplicarse el indicado criterio de lo devengado en la determinación tributaria).” Por los fundamentos y textos normativos precedentemente expuestos, de conformidad con lo establecido por los arts. 309 y ss. de la Constitución de la República y demás disposiciones complementarias, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo F A L LA : Anúlase parcialmente el acto atacado, con los alcances que se delimitan en el Considerando II; quedando por ende firme el restante contenido resolutivo; sin especial condena en costas ni costos. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $ 43.000 (pesos uruguayos cuarenta y tres mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados, repóngase tributación correspondiente y archívese. Dr. Simón (r.), Dr. Vázquez Cruz, Dr. Corujo, Dra. Klett, Dra. Salvo Dr. Marquisio (Sec. Letrado)