Sentencia Definitiva N° 608/2022

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 8 de setiembre de 2022. No. 608 VISTOS : Para sentencia definitiva, venida a conocimiento del Máximo Órgano Jurisdiccional en materia Administrativa de la Nación esta causa: “FAVARO VILLEGAS, FELIPE con ESTADO. MINISTERIO DE ECONOMÍA Y FINANZAS. Acción de nulidad” (Ficha No. 260/2020). RESULTANDO : I) En este proceso, el actor Felipe FAVARO VILLEGAS, dedujo pretensión anulatoria contra las Resoluciones de la Dirección General de Impositiva No. 2800/2019, con las modificaciones efectuadas por la Resolución No. 481/2020, de 8 de agosto de 2019 y 12 de marzo de 2020, respectivamente, mediante las que fue desestimada la petición que promoviera a efectos de que se declare la prescripción de los impuestos determinados por la Dirección General Impositiva y sanciones por mora, cuyo cobro judicial se sustancia ante el Juzgado Letrado de Primera Instancia en lo Civil de 14° Turno, en autos caratulados : “DGI c/ COMPAÑÍA INDUSTRIAL URUGUAYA. JUICIO EJECUTIVO”; Ficha No. 146/1997 (fs. 3 y 5, infolios). II) Expuso que, en el caso, el crédito fiscal por IRIC e Impuesto al Patrimonio fue ejecutado por la Administración en los autos caratulados "DGI c/Compañía Industrial Uruguaya, juicio ejecutivo Tributario, ficha 146-1997" ante el Juzgado Letrado de Primera Instancia en lo Civil de 14° Turno. Añadió que, han pasado más de 20 años desde que se dictó la sentencia de condenación en ese proceso ejecutivo tributario, por lo que se verificó el inicio del plazo de prescripción subsiguiente, tanto si se le computa como lo ha efectuado el TCA a partir de la fecha de la sentencia (TCA, sentencias 568/2012, 314/2013, 312/2015, 667/2017, 814/2017, 989/2017, 268/2018, entre otras), o contando el plazo subsiguiente de prescripción, desde el emplazamiento o citación de excepciones en el juicio ejecutivo tributario, último acto interruptor contenido expresamente en el elenco previsto por el artículo 39 del Código Tributario, actuación que se verificó el 5 de febrero de 1998. A su entender, el plazo de 20 años se cumplió antes de que promoviera el derecho de petición ante la Administración de la extinción por prescripción de los tributos y sanciones por mora. Apuntó que, se trata de una circunstancia fáctica simplificadora de la controversia de autos, porque queda excluida de la misma, toda la debatida cuestión de la duración del plazo subsiguiente de la prescripción tributaria luego de la denominada sentencia de condenación. Por lo tanto, carece de efectos prácticos ingresar en este debate procesal a la consideración de este lado de la cuestión, porque en ambas tesis (la del plazo de 5 años o la del plazo de 20 años) el plazo de prescripción se cumplió con exceso. Indicó entonces que, la controversia de autos se reduce a resolver si en ese plazo subsiguiente se verificaron o no los actos jurídicos interruptores del término de prescripción y más concretamente, si la reinscripción de los embargos efectuada por la DGI tuvo o no el efecto jurídico de interrumpir ese plazo de prescripción de 20 años. Niega que las sucesivas reinscripciones del embargo trabado tengan aptitud a efectos de interrumpir la prescripción, ya que las soluciones del Código Civil no resultan extensibles a la materia tributaria. Con tal entendimiento, afirmó que, el elenco legal de actos interruptores previsto por el artículo 39 del Código Tributario es de carácter taxativo en cuanto a la enumeración de los medios interruptivos de la obligación tributaria. Agregó que, si el legislador hubiera querido incluir a la reinscripción del embargo en el elenco de actos interruptores del plazo de prescripción lo hubiera hecho a texto expreso. Como no lo hizo, viola la Regla de Derecho que la Administración pretenda otorgar efecto interruptor del término de prescripción a la reinscripción del embargo en el proceso ejecutivo tributario tal como legítimamente afirman los Considerandos II) y III) de la Resolución de la DGI No. 2800/2019. En adición a lo anterior, adujo que, las reinscripciones de embargos en el proceso ejecutivo tributario referido, no fueron notificadas a la parte ejecutada, por tanto, no surten el efecto interruptivo deseado por la Administración, por lo que dichas reinscripciones son inoponibles con actos interruptivos. En otro orden, señaló que no deben confundirse los medios de interrupción de la prescripción del derecho común con las normas legales de derecho privado. La interrupción de la prescripción es indudablemente materia reservada a la ley y no debe ser fruto de una labor interpretativa o de una integración analógica realizada por el sujeto activo acreedor tributario invocando un inexistente vacío normativo. Así consignó que, no corresponde a Derecho extender la remisión efectuada en el artículo 39 del Código Tributario en forma genérica a las normas del derecho común, puesto que ello colisiona con el principio general de la autonomía del Derecho Tributario Material, el que ha sido recibido expresamente en diversas normas tributarias generales (artículos 5 inciso 2º, 6 incisos 1 y 2 y 14 inciso 2º y 30 del Código Tributario) entre otras disposiciones de dicho cuerpo normativo. Por lo tanto, es ilegítima la pretensión de la DGI formulada en los antecedentes, que invoca el artículo 1238 del Código Civil en apoyo de su pretensión interruptora de la prescripción tributaria. Sostuvo que, la tesis de la reinscripción del embargo como acto interruptor, solo puede fundamentarse normativamente a partir de la modificación establecida en los incisos 2º y 3º del artículo 1026 del Código de Comercio. Modificación legal dispuesta por el artículo 27 de la Ley No. 17.292 de 25 de enero de 2001, cronológicamente posterior a la fecha de la ejecución judicial referida en obrados. Por tanto, considera que, en el caso de autos, la aplicación de esta norma legal de derecho privado al crédito fiscal de la DGI, es una solución retroactiva in malam parte, lo que constituye una interpretación violatoria del principio de irretroactividad de la norma tributaria establecido por el artículo 8 del Código Tributario. Además, señaló que, el ámbito de aplicación de esta modificación es exclusivamente "en materia de títulos valores", expresión empleada por el inciso 3º del artículo 1026 del Código de Comercio, por lo que resulta inaplicable a los títulos ejecutivos tributarios formulados no por títulos valores sino por actos administrativos, manifestaciones de voluntad unilateral de la Administración. Por último, afirmó que, con el criterio sostenido por la demandada, se contraría el principio de la autonomía del Derecho Tributario Material, cuya función actual, es precisamente proteger las soluciones legales especiales de carácter tributario, atendiendo a las peculiaridades que presenta el vínculo jurídico tributario. En definitiva, solicitó que se declare la nulidad del acto enjuiciado. III) Conferido traslado, la Administración demandada defendió la validez del acto, argumentando que su actuar resulta en un todo conforme a Derecho. Afirmó que coincide con la parte actora respecto de que el plazo que corresponde computar a efectos del cómputo de la prescripción es el de 20 años, ya que se cuenta con una Sentencia de condena en el juicio ejecutivo tributario. Destacó que, una vez recaída sentencia de condena (y ejecutoriada), se configura una nueva situación jurídica: la sentencia que declara un derecho personal (arts. 1216 y 1220 del CC). Por lo tanto, al haber sentencia condenatoria ejecutoriada, opera la “interversión” del plazo ya que variaron las condiciones del derecho de crédito. En consecuencia, el plazo de prescripción muta, comenzando a correr el plazo de veinte años desde este entonces. En este estado, ya no estamos ante la órbita administrativa, sino en el ámbito judicial, por lo que ya no corresponde referir a la prescripción del derecho al cobro de los tributos, sino a la prescripción de la sentencia judicial de condena. Expuso que, el art. 39 CT, expresamente incluye entre los actos interruptivos a los “demás medios del derecho común", lo que nos remitiría a un problema subsiguiente, esto es, si las normas del derecho común consideran a la reinscripción de embargos como actos que interrumpen la prescripción. De tal modo, señaló que, corresponde recurrir a las disposiciones del Código Civil y allí el artículo 1238 establece que: "Interrumpida por el emplazamiento la prescripción de las acciones personales, aunque subsidiariamente haya hipoteca, comenzará a contarse nuevamente el término legal de la prescripción, desde que se hizo la última gestión en juicio a instancia de cualquiera de las partes litigantes." En consecuencia, a su entender, el plazo de prescripción una vez realizado el emplazamiento se comienza a contar a partir de la "última gestión en juicio". Y, en el proceso judicial que diera lugar la obligación tributaria cuya prescripción hoy se peticiona, "la última gestión en juicio" fue realizada a instancia de esta Administración Tributaria y consistió en la última solicitud de reinscripción del embargo genérico, a la cual se le hizo lugar por Decreto No. 1841, del 31 de julio de 2012, de 13 de mayo de 2012, comunicada al Registro Nacional de Actos Personales por oficio No. 674/2012, de 2 de agosto de 2012 e inscripta en el precitado registro el día 10 de agosto de 2012. Destacó que, previamente se solicitaron y decretaron otras reinscripciones, las cuales fueron comunicadas al Registro Nacional de Actos Personales por oficio No. 1159, del 13 de setiembre de 2002 y No. 738 del 26 de junio de 2007, por lo cual en todos los casos se produjo la interrupción de la prescripción. Respecto a la reinscripción como medio interruptor de la prescripción, apuntó que, parte de la jurisprudencia entiende que sí interrumpe el plazo de prescripción de veinte años, en tanto se trata de la única gestión en juicio que puede realizar el actor, una vez obtenida la sentencia de condena y en tanto se desconozca bienes para denunciar para su ejecución. Citó jurisprudencia en apoyo a su posición y, señaló que, habiéndose producido en el caso de obrados la última interrupción de la prescripción en el año 2012, el plazo (de veinte años) recién ha comenzado a correr desde dicha fecha, lo que imposibilita que haya operado la prescripción respecto de los adeudos reclamados. En relación con que las reinscripciones de embargos no fueron notificadas a la parte demanda, manifestó que la norma no exige que después de la última gestión (en este caso reinscripción de embargo) haya que notificar al ejecutado. En definitiva, solicitó la confirmación del acto impugnado. IV) Por Resolución No. 5045/2020 se abrió a prueba por el plazo de 60 días, diligenciándose la que luce agregada y certificada a fs. 53, agregándose por cuerda separada los antecedentes administrativos (carpeta de tapas verdes, en 169 fojas). V) Las partes alegaron por su orden (fs. 56 - 68 y fs. 71 - 76, respectivamente). VI) El Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo se pronunció mediante el dictamen No. 664/2021, aconsejando la confirmación del acto impugnado (fs. 79 - 81). VII) Puestos los autos para sentencia, previo pase a estudio de los Sres. Ministros en forma sucesiva, se acordó en legal y oportuna forma (fs. 83). CONSIDERANDO : I) En el aspecto formal, se han cumplido las exigencias que, según la normativa vigente habilitan el examen de la pretensión anulatoria. (Constitución arts. 317 y 319 y Ley No. 15.869 de 22.6.87 arts. 4 y 9). El acto impugnado fue notificado al accionante el 16 de octubre de 2019 (fs. 164 de los A.A.) quien lo resistió el 21 de octubre de 2019 mediante la interposición de los recursos de revocación y jerárquico, en subsidio (fs. 21 de octubre de 2019 de los A.A.). Habiendo transcurrido 200 días desde la interposición de los recursos, al 15 de mayo de 2020 operó la denegatoria ficta, siendo deducida la demanda anulatoria el 16 de junio de 2020 (nota de cargo fs. 22 infolios). II) Como se ha señalado, el objeto de este proceso es resolver sobre la pretensión anulatoria deducida contra las Resoluciones de la Dirección General de Impositiva No. 2800/2019, con las modificaciones efectuadas por la Resolución No. 481/2020, de 8 de agosto de 2019 y 12 de marzo de 2020, respectivamente, mediante las que fue desestimada la petición que promoviera a efectos de que se declare la prescripción de los impuestos determinados por la Dirección General Impositiva y sanciones por mora, cuyo cobro judicial se sustancia ante el Juzgado Letrado de Primera Instancia en lo Civil de 14° Turno, en autos caratulados: “DGI c/ COMPAÑÍA INDUSTRIAL URUGUAYA. JUICIO EJECUTIVO”; Ficha No. 146/1997 (fs. 3 y 5, infolios). III) Reseña de los antecedentes. Para realizar un correcto análisis de la cuestión, conviene ensayar una reseña de los hechos establecidos, a partir de las actuaciones que precedieron el dictado del acto enjuiciado. Surge de los antecedentes administrativos agregados y del testimonio del expediente judicial (IUE 29-146/1997, antes Ficha No. 146/1997), que el 15 de octubre de 1997, la Dirección General Impositiva se presentó ante el Juzgado Letrado de Primera Instancia en lo Civil de 14º Turno promoviendo juicio ejecutivo fiscal contra COMPAÑÍA INDUSTRIAL URUGUAYA S.A. y su representante, el aquí actor, Felipe FAVARO VILLEGAS en base a la determinación tributaria de Impuesto al Patrimonio e IRIC, adeudados y la declaración de responsabilidad solidaria realizada por la Administración tributaria por Resolución de 14 de julio de 1997 (fs. 118 y 119 de los A.A.). El 22 de octubre de 1997, recayó el Decreto No. 2510/97, por el cual, en lo medular se proveyó: “Mantiénense los embargos trabados en autos, oficiándose a los efectos de la comunicación de su transformación en ejecutivos. Cumplido, cítesela de excepciones por el término legal. Si no fueren opuestas y denunciados bienes concretos, sígase adelante la ejecución hasta hacer efectiva la cantidad reclamada, intereses, costas y costos” (fs. 17 del expediente judicial agregado). El 9 de febrero de 1998, los ejecutados fueron notificados de la citación de excepciones practicada (fs. 19 y 20 del expediente judicial), no compareciendo a oponer ninguna, por lo que existe sentencia ejecutoriada que reconoce el crédito fiscal de la Administración tributaria contra el Sr. FAVARO. Surge del referido expediente judicial que la DGI solicitó en más de una ocasión y así fue decretado por el Juzgado, la reinscripción de los embargos genéricos trabados. Haciéndose lugar a la última reinscripción del embargo, por Auto No. 1841/2012, de 31 de julio de 2012 (fs. 45 del expediente judicial). El 21 de marzo de 2018, comparece el actor y formaliza una petición ante la DGI a efectos de que se declare la prescripción de los adeudos tributarios por los cuales fue responsabilizado (fs. 132 y 133 de A.A.). La resolución denegatoria de la DGI que rechaza dicho pedimento es el acto que se enjuicia en los presentes obrados. A saber, Resoluciones de la Dirección General de Impositiva No. 2800/2019, con las modificaciones efectuadas por la Resolución No. 481/2020, de 8 de agosto de 2019 y 12 de marzo de 2020, respectivamente, mediante las que fue desestimada la petición promovida por el actor a efectos de que se declare la prescripción de los impuestos determinados por la Dirección General Impositiva y sanciones por mora, cuyo cobro judicial se sustancia ante el Juzgado Letrado de Primera Instancia en lo Civil de 14° Turno, en autos caratulados: “DGI c/ COMPAÑÍA INDUSTRIAL URUGUAYA. JUICIO EJECUTIVO”; Ficha No. 146/1997 (fs. 3 y 5, infolios). IV) Tras el análisis de los hechos del caso y de la normativa vigente, el Tribunal en mayoría, apartándose en esta oportunidad de lo aconsejado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, se pronunciará por la admisión de la pretensión anulatoria y, en consecuencia, anulará el acto impugnado, por los fundamentos que se explicitan a continuación. V) Teniendo presente lo que antecede, y el tenor de los agravios movilizados por el actor, el objeto del proceso se ciñe a una cuestión de puro Derecho, consistente en determinar si en la emergencia operó la prescripción, como pretende el accionante o, si en cambio, asiste razón a la Administración, en cuanto a que las sucesivas reinscripciones de embargo interrumpieron el plazo de la prescripción. VI) Con carácter preliminar, y si bien no es objeto de debate en autos, cabe consignar que, el término que corresponde computar, luego que la sentencia judicial queda ejecutoriada, es el de 20 años (arts. 1216 y 1220 del Código Civil). Con tal entendimiento, en la Sentencia No. 667/2015, se sostuvo: “En efecto, de acuerdo al art. 38 del Código Tributario (o CT), la regla general es que el plazo de prescripción de las obligaciones tributarias es de cinco años. Sin embargo, el CT no previó expresamente cuál es el término prescripcional luego que un crédito tributario es determinado por medio del dictado de un acto de determinación (arts. 67 y 91 del CT) y se promueve el correspondiente proceso ejecutivo, en el que se dicta una sentencia que pasa en autoridad de cosa juzgada. Una vez que la sentencia dictada en el marco proceso ejecutivo, iniciado a instancias de la Administración Tributaria queda ejecutoriada, resulta controversial determinar cuál es el término de prescripción de las obligaciones tributarias. El punto ha dividido a la dogmática y a la jurisprudencia con competencia en la materia. Por un lado, el Prof. Dr. César PÉREZ NOVARO entiende que el término de prescripción, luego que recae sentencia, es de cinco años. Dicho plazo debe contarse, a juicio de este autor, a partir del día siguiente al acto de emplazamiento en el marco del proceso ejecutivo fiscal (así: PÉREZ NOVARO, César: “Modos de extinción de la obligación tributaria”, FCU, Montevideo, 2005, págs. 160- 161; también recientemente, como lo destaca el actor en su alegato, esta tesis recibió el apoyo doctrinario del Prof. Dr. Andrés BLANCO en “Análisis de ciertos aspectos de la prescripción de la obligación tributaria” en CADE, Doctrina & Jurisprudencia, T. XXX, Febrero 2015, pág. 60). Hay algunas sentencias de juzgados letrados de primera instancia y, también, una sentencia del Tribunal de Apelaciones en lo Civil (el TAC 7º con anterior integración); que han acompañado esta tesis (de esta jurisprudencia hace caudal la parte actora en su demanda). No obstante, la jurisprudencia mayoritaria de los Tribunales de Apelaciones en lo Civil y la de este Colegiado, la ha rechazado. A juicio de la jurisprudencia de este Tribunal y de la jurisprudencia mayoritaria de los Tribunales de Apelaciones en lo Civil, el término que corresponde computar, luego que la sentencia judicial queda ejecutoriada, es el término de 20 años. Y ello en aplicación de lo dispuesto en los arts. 1216 y 1220 del Código Civil. En lo sustancial, el Tribunal tiene admitido que: “(…) El Código Tributario regula la prescripción de los tributos y sus sanciones en sus arts. 38 a 40. El artículo 38 del CT prevé el plazo de prescripción a computarse a partir del hecho gravado y antes del emplazamiento judicial. Y el art. 39 del mismo cuerpo normativo establece dentro de las causas de interrupción de dicho plazo, hipótesis todas anteriores al inicio del juicio ejecutivo. En autos, ambas partes reconocen que la situación de prescripción de un crédito de origen tributario, una vez reconocido por sentencia en el juicio ejecutivo pasada en autoridad de cosa juzgada, no está prevista en las normas de Derecho Tributario. De manera que, dado el vacío normativo resulta su integración con el derecho común, en aplicación de lo dispuesto por el art. 5º del mismo Código. Al respecto señala Nelly Valdés: “que en su artículo 5º el Código Tributario recoge el concepto autonómico del derecho tributario material, estableciendo que “en las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones de este Código o por las particulares sobre cada materia, se aplicarán supletoriamente las normas análogas y los principios generales de derecho tributario y, en su defecto, los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines”. En consecuencia, en caso de vacío legal, el instituto de la prescripción tributaria debe integrarse en primer término con las normas análogas y principios generales de derecho tributario y en su defecto con las normas del Código Civil que regula esta materia en sus arts. 1188 y sgtes. (VALDÉS de BLENGIO, Nelly: “Prescripción de Tributos y Sanciones”, Revista de Derecho Tributario rectius: “Revista Tributaria”, Tomo XXIV, Nº 140, pág. 599). Así, el término de prescripción de un crédito reconocido por sentencia ejecutoriada es de veinte años, conforme lo disponen los arts. 1216 y 1226 del Código Civil. No corresponde atender a la naturaleza del crédito originario, en tanto ello conduciría a considerar en todo caso de sentencia firme el origen del reclamo, lo que no es acertado. Es que, en casos como el que nos convoca, no se puede ya invocar una prescripción del tributo, puesto que su acreedor ejerció judicialmente los derechos fiscales correspondientes. A partir de la sentencia dictada en el juicio ejecutivo tributario, quien ejecuta el adeudo tiene los derechos emergentes de la sentencia; y esos derechos prescriben en el plazo de 20 años conforme lo dispone el art. 1216 del C.C. Posición similar a la expuesta fue la adoptada por el Tribunal de Apelaciones en lo Civil de 1º, 2º y 4º Turno, en Sentencias Nº 56/2011; Nº 139 y 209/2007, entre otras. En definitiva, la resolución impugnada que desestimó la solicitud de prescripción formulada por el actor es legítima. El art. 38 del Código Tributario prevé exclusivamente la hipótesis de la prescripción extintiva anterior al emplazamiento judicial y no regula la posterior a la sentencia de condena, la que, conforme a lo expuesto, deberá ser regulada por el Derecho Civil y en el caso, impone una prescripción de veinte años.” (Cf. Sentencia Nº 568/2012). Vide, asimismo, Sentencias Nos. 312/2015, 314/2013, todas publicadas en Revista Tributaria T. XLI, Nº 242, págs. 940 a 943)”. VII) Clarificado lo que antecede, también incumbe manifestar que, en el caso, no resultan aplicables las modificaciones producidas por el artículo 463 de la Ley No. 19.889 de fecha 9 de julio de 2020 (Ley de Urgente Consideración), al artículo 1216 del Código Civil que redujo el término de prescripción de 20 a 10 años. Sin embargo, se entiende que tampoco resulta aplicable a estos autos, el régimen de transición previsto en el artículo 467 de la ley citada. Dispone el referido art. 467 de la Ley que: “(Disposición transitoria). Las prescripciones empezadas a la fecha en que esta ley sea obligatoria se determinarán conforme a las disposiciones de ésta. Sin embargo, las prescripciones en curso que, por efecto de las reducciones de plazo establecidas por esta ley, se hubieren consumado o se consumaren antes del plazo de dos años a partir de la fecha indicada en el inciso anterior, se consumarán recién al finalizar dicho lapso”. Así pues, y conforme se verá seguidamente, en el caso, la prescripción que se invoca, por el plazo de 20 años, se consumó con anterioridad a la vigencia de la Ley de No. 19.889, más concretamente en el mes de febrero de 2018. Por ende, tampoco resulta aplicable el régimen de transición en examen, al haberse consumado, en su totalidad, el plazo de prescripción de acuerdo a lo dispuesto por la ley anterior. VIII) Despejado lo que antecede, e ingresando a la cuestión a dilucidar, se considera que merece ser amparado el agravio concerniente a la prescripción extintiva de las obligaciones determinadas. Ciertamente, le asiste razón al actor en este punto, por cuanto, las obligaciones tributarias determinadas se han extinguido por el modo prescripción, al haber trascurrido más de 20 años desde la sentencia de condena -22 de octubre de 1997- o, si se quiere, desde emplazamiento judicial -efectivizado el 09 de febrero de 1998-, no siendo óbice para ello, las sucesivas reinscripciones de embargo, en tanto, estas carecen de virtualidad para provocar la interrupción del plazo de prescripción, por no encontrarse dentro del elenco establecido por el legislador, ni formar parte de los “otros medios del derecho común” al que alude el artículo 39 del Código Tributario. IX) Sobre el particular, no se comparte el criterio adoptado por la Administración, pues una cosa es la interrupción del curso de la prescripción por el emplazamiento judicial notificado al deudor, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 1235 del Código Civil, y otra muy distinta es el cómputo del último acto o gestión en juicio, para que inicie un nuevo plazo legal de prescripción, que es a lo que refiere en específico el artículo 1238. La interrupción de la prescripción es de interpretación estricta y los medios interruptivos son taxativos, no encontrándose entre éstos la reinscripción de embargo, como vía legal idónea para interrumpir la prescripción. Por lo que no se coincide en que la reinscripción del embargo tenga naturaleza interruptiva de la prescripción. Así, debe verse que artículo 1238 establece en un comienzo que: "interrumpida por el emplazamiento la prescripción de las acciones personales (...) comenzará a contarse nuevamente el término legal de prescripción desde que se hizo la última gestión en juicio". La norma en examen no deja margen para la duda, no es la última gestión en juicio la que interrumpe la prescripción, sino, que refiere específicamente al emplazamiento judicial como el acto con aptitud interruptiva de la prescripción en curso; prescripción que luego de interrumpida por el emplazamiento, comenzara a computarse nuevamente, desde que se hizo la última gestión en juicio. Con tal temperamento corresponde revalidar las consideraciones vertidas por la Corporación en Sentencia No. 519/2018, en la que se consignó que: “Ahora bien, tanto aplicando uno u otro plazo las obligaciones tributarias determinadas se han extinguido por el modo prescripción por lo que corresponde anular la denegatoria ficta que se impugna en autos. Así para la mayoría de los integrantes de la Corporación y sin perjuicio de que el plazo de prescripción es de 20 años, éste igualmente operó ya que la inscripción del correspondiente embargo y sus sucesivas reinscripciones no se encuentra dentro del elenco de actos con aptitud interruptiva previstos en el art. 39 del CT”. Corresponde convocar así lo manifestado en cuanto a que : “… El art. 38 del Código Tributario prevé exclusivamente la hipótesis de la prescripción extintiva anterior al emplazamiento judicial y no regula la posterior a la sentencia de condena, la que, conforme a lo expuesto, deberá ser regulada por el Derecho Civil y en el caso, impone una prescripción de veinte años. Dicho plazo prescripcional ya transcurrió sobradamente desde 1985 hasta el momento de la configuración de la denegatoria ficta de la solicitud de prescripción impetrada (enero de 2015), sin que se verificase ningún evento interruptivo válido del plazo prescripcional aludido. En efecto, la inscripción del correspondiente embargo y sus sucesivas reinscripciones no se encuentran dentro del elenco de actos con aptitud interruptiva previstos taxativamente en el art. 39 del C.T. ni tampoco puede considerarse como un “medio del derecho común”, pues en tal caso debió haberse verificado al menos la notificación de tales actos al deudor de conformidad a lo establecido en el art. 1238 del Código Civil, cosa que no ocurrió ( Sentencia No. 808/2017, en un caso absolutamente análogo al ventilado en autos). Aun considerando como hecho interruptivo válido la notificación personal del decreto que dispone la traba de embargo específico sobre bienes del deudor compareciente, dicha notificación fue practicada el 21 de julio de 2010 (fs. 42 ibidem) cuando el plazo de prescripción de la deuda tributaria ya había transcurrido largamente, al haberse configurado en el año 2005” VIII) De ese modo, tanto en una u otra posición, el acto enjuiciado en cuanto no hizo lugar a la declaración de prescripción de lo adeudado, resulta ilegítimo y al haberse configurado el modo extintivo prescripción de las obligaciones tributarias adeudadas (…)”. X) A mayor abundamiento, desde la doctrina civilista, se ha manifestado que: “La interrupción tiene lugar con el emplazamiento notificado; el cómputo del nuevo plazo comienza desde la última gestión. Y se trata, de principio, de un nuevo término idéntico al anterior, salvo el caso de las prescripciones presuntivas, conforme surge del artículo 1226 (…). La nueva prescripción, dicen Alas, De Buen y Ramos 1085, de regla, conserva los mismos caracteres de la anterior y está, por tanto, sometida a las mismas reglas. Las causas de interrupción tienen carácter taxativo y no hay lugar para la reinscripción del embargo como causal autónoma de interrupción del curso de la prescripción extintiva. En todo caso este acto sirve sí para computar el comienzo de un nuevo término prescripcional, no para interrumpir nuevamente el curso de la prescripción que fue interrumpida por el emplazamiento judicial notificado al deudor. Por otra parte, en caso de embargo genérico, el Código General del Proceso lo que en rigor establece es que la vía de apremio se suspenderá hasta la denuncia de bienes concretos (artículo 380.2), no que se interrumpa o se suspenda el cómputo del plazo prescriptivo, tema éste cuya regulación compete naturalmente a los Códigos sustanciales. (RODRÍGUEZ RUSSO, Jorge; “PRESCRIPCIÓN EXTINTIVA Y CADUCIDAD EN EL DERECHO CIVIL", pág. 336-337, Montevideo, FCU año 2021, 2° Ed.). XI) En la misma línea de razonamiento, se ha expresado que “… la interrupción del proceso prescriptivo se produce con la interposición de una demanda de cuyo significado jurídico no cabe duda alguna- seguida del efectivo emplazamiento notificado al sujeto al cual esa demanda se dirige, vale decir, al demandado como destinatario recepticio del acto por el cual se incoa una pretensión directamente dirigida al cobro del crédito. En ese sentido, la Ley exige la existencia de un señorío volitivo directo, explícito, no implícito ni indirecto, por el cual se impetre centralmente el cobro de lo adeudado trabando la Litis específica. Este señorío volitivo es infungible. No es susceptible de reemplazarse por actos no centrales como la reinscripción de un embargo porque la registración de una medida inhibitoria solo tiene directa finalidad jurídica objetiva mantener una preferencia de cobro respecto de otros acreedores quirografarios en el caso de individualización de bienes sobre los que pueda hacerse efectiva la garantía genérica mentada en el Artículo 2372 del Código Civil patrio (…). A cada acto jurídico le corresponde objetivamente una finalidad concreta que no puede ser transferida a otro acto jurídico reemplazándole, a éste, la que legalmente posee como imperativo insoslayable. En esta línea de pensamiento es que debe inferirse que no está permitido al intérprete colocarse donde el Legislador no se ha situado cuando regula un determinado fenómeno. Obrar de manera contraria a tal imperativo hermenéutico comporta un procedimiento no conforme a Derecho y no solamente la sustitución de un contenido por otro sino, asimismo, la sustitución del Legislador por el intérprete que haya realizado el reemplazo. (…) Cuando un acreedor, en fin, inscribe o reinscribe un embargo no está deduciendo una demanda seguida de emplazamiento: éste comportamiento es el que exige el legislador y no puede ser fungibilizado por el intérprete sin contrariar el Derecho objetivo" (CAUMONT, Arturo- CANZIANI, María, "Consideraciones respecto de la existencia y ejecución de deuda liquida e ilíquida y sobre si la Inscripción o reinscripción de un embargo configura medio idóneo para interrumpir su prescripción extintiva", ANUARIO DE DERECHO CIVIL URUGUAYO, T. XLIV, págs. 791 a 794, Montevideo, FCU año 2014). XII) A la luz de los conceptos que anteceden, en el caso, de la compulsa del testimonio del juicio ejecutivo, si bien surgen las diversas solicitudes de reinscripción de embargo (fs. 21, 26, 38, y 44 del expediente judicial), por ninguna de estas solicitudes, se dispuso la notificación del deudor, por lo que el plazo de 20 años no se vio suspendido desde 1998 hasta 2018, prescribiendo el 5 de febrero de dicho año. Por lo tanto, ha operado la prescripción del adeudo tributario. En definitiva, por las razones expuestas, lo establecido en el artículo 309 de la Constitución de la República, el Máximo Órgano Jurisdiccional en materia Administrativa de la Nación, por la mayoría de sus integrantes FALLA : Ampárase la pretensión anulatoria y, en su mérito, declárase la nulidad del acto administrativo impugnado. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $43.000 (pesos uruguayos cuarenta y tres mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Simón (d.), Dr. Vázquez Cruz, Dr. Corujo (r.), Dra. Klett (d.), Dra. Salvo. Dr. Marquisio. (Sec. Letrado). Dra. Selva Klett. DISCORDE: En cuanto corresponde confirmar el acto objeto de impugnación. En lo que refiere al plazo de prescripción se coincide con la mayoría de la Corporación, por lo que, en aras a la brevedad y para no incurrir en reiteraciones de lo ya expuesto, se remite a los fundamentos de la sentencia sobre el punto. No obstante, no se tiene el honor de acompañar la postura anulatoria, en cuanto se entiende que se han configurado causales de interrupción de la prescripción. De modo previo, se impone descartar la defensa ensayada por la actora en sede de alegaciones finales, en donde relevó defectos en el emplazamiento del proceso ejecutivo sustanciado ante el Juzgado Letrado de Primera Instancia en lo Civil de 14 Turno, identificado con la ficha Nº 146/1997 (agregado a los presentes obrados). En la misma orientación, también cuestionó que no se haya dotado de bilateralidad a los trámites de sucesivas reinscripciones de embargo (puntos 3 a 7 del Capítulo 2 del alegato, fs. 57 vto. a 61 vto.). Más allá del carácter opinable de la oportunidad en que se introduce la defensa, a efectos del cabal abordaje de la pretensión, se ingresará a su análisis. Así, el planteo merece ser desestimado desde varios puntos de vista. En primer término, deberá estarse a la cosa juzgada dimanada del juicio ejecutivo que, evidentemente, no puede ser removida mediante un proceso contencioso administrativo de anulación. Lo anterior comprende tanto los cuestionamientos realizados al emplazamiento, así como lo relativo a las sucesivas reinscripciones de embargo. Por su parte, tampoco asiste razón al actor en cuanto a la referencia de que no fue notificado de las sucesivas reinscripciones de embargo. En efecto, no correspondía la notificación personal de tales resoluciones (art. 87 del Código General del Proceso), por lo que éstas fueron fictamente notificadas de acuerdo al régimen general (art. 86 del Código General del Proceso). Delimitadas las cuestiones precedentes, el cerno de la cuestión a definir es esencialmente jurídico y consiste en especificar si las reinscripciones de embargo poseen eficacia interruptiva de la prescripción. En tal sentido, se ratifican los entendimientos esgrimidos en la discordia emitida en la sentencia Nº 519/2018, dictada por el Tribunal con diversa integración a la actual, donde se consignó: “En efecto, siendo que la prescripción de los créditos tributarios, reconocidos por sentencia ejecutoriada, se rige por las normas generales de Derecho Civil, ello conlleva a la eficacia interruptiva de las gestiones del acreedor consistentes en las sucesivas reinscripciones de embargo, tal como lo ha entendido la Suprema Corte de Justicia y la Suscrita como integrante del Tribunal de Apelaciones en lo Civil de 6º Turno. Al respecto, la Suprema Corte de Justicia, mediante sentencia Nº 158/2017, haciendo suyos a los pronunciamientos del Tribunal de Apelaciones en lo Civil de 6º Turno (sentencia del referido Tribunal Nº 52/2011), señaló: “ las sucesivas gestiones de nueva inscripción y reinscripción del embargo realizadas por su parte (...) interrumpieron válidamente la prescripción, desde que cada inscripción o reinscripción de embargo constituye una gestión judicial tendiente a renovar las inscripciones quinquenales, gestión a la que el art. 1.238 del C. Civil otorga expresamente efecto interruptivo (...). Pues bien, en opinión de la Sala, de acuerdo con la etapa procesal que transita el juicio ejecutivo, es decir, la vía de apremio, la entidad bancaria (...) hizo lo único que era de esperar que hiciera: requerir la vigencia del embargo genérico, sistemáticamente, a la espera de tener conocimiento de bienes concretos en los que pudiera solicitar medidas cautelares previas a la ejecución, aventando así el desinterés que el legislador intenta sancionar mediante el instituto de la prescripción extintiva (cf. Sentencia No. 202/07 de la Sala Civil de 3er. Turno, publicada en Anuario de Derecho Civil Uruguayo, T. 38, c. 573, págs. 294-295). Como expresa Gorfinkiel, en profundo estudio doctrinario sobre el tema: “mientras se encuentra vigente la inscripción del embargo genérico, el derecho no puede extinguirse y se mantiene el efecto interruptivo sobre la prescripción por la mentada razón de que el Código dispone que el proceso queda en suspenso, a la espera de la denuncia de bienes concretos de parte del ejecutante” (el autor de la cita refiere al art. 380.2 inc. 3 CGP; Gorfinkiel, I., La prescripción en los vales luego de la sentencia, L.J.U., T. 116, Sección Doctrina, p. 3 y ss., en especial, págs. 13-14)”. En la misma orientación, se acompañan íntegramente los razonamientos esgrimidos en el dictamen de la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, donde se indicó: “…el CT no regula expresamente los efectos que las sucesivas reinscripciones de embargo del acreedor tienen sobre la prescripción, no obstante lo cual el art. 39 del CT dispone que la misma se interrumpe “por todos los demás medios del derecho común”. Ello resulta coherente con lo establecido en el inc. 2° del art. 14 del CT, referido a la obligación tributaria donde se establece que a ésta se le aplican las normas del derecho privado, en caso de disposición expresa o en subsidio de la no existencia de normas tributarias propias o específicas. El art. 1.238 del Código Civil dispone que interrumpida por el emplazamiento la prescripción de las acciones personales, el nuevo término de prescripción comenzará a contarse desde que se hizo la última gestión en juicio. En nuestro concepto, este artículo supone la interrupción de la prescripción en primer lugar por el emplazamiento, pero del texto del mismo no surge que se requiera la notificación de la última gestión en juicio sino únicamente se establece que el nuevo término de prescripción interrumpido por el emplazamiento, comenzará a contarse “desde que se hizo la última gestión en juicio”. En el caso, entendemos aplicable el principio interpretativo que el intérprete no puede hacer distinciones, cuando la norma no lo hizo. Del expediente judicial agregado tramitado ante el Juzgado Ltdo. De 1° Instancia en lo Civil de 14 Turno en autos “DGI c/ COMPAÑÍA INDUSTRIAL URUGUAYA., j. ejec.” surge que el 9/II/98 se notificó de los embargos trabados al actor (fs. 19) y que el 23/VII/12 se hizo la solicitud de reinscripción de embargo (fs. 44 vta.). Por tanto, en dicha fecha se realizó la última gestión en juicio, lo que interrumpe la prescripción en curso, siendo el término de prescripción posterior por acciones personales de veinte años (art. 1216 del Código Civil). Debido a ello, la prescripción alegada no ha operado” (fs. 80 a 80 vto.). Asimismo, la interpretación propuesta se estima de recibo conforme a elementales criterios lógico sistemáticos y hermenéuticos. Véase que, al postularse la aplicación del régimen de prescripción de las obligaciones personales del Código Civil, y no del Código Tributario, por tratarse de una situación no prevista en dicho cuerpo normativo -crédito contenido en sentencia pasada en autoridad de cosa juzgada-, debe estarse al régimen general de la prescripción en bloque, que no puede ser escindido, ni desmenuzado, sin mayores fundamentos. Ese modo de proceder ha sido avalado por el Tribunal en cuestiones tales como los efectos de la solidaridad en las obligaciones en materia de prescripción (ver la citada sentencia Nº 551/2021). En obrados, no median motivos fácticos, ni jurídicos, para prescindir de la regulación del Código Civil en materia de interrupción de la prescripción. Por otra parte, no puede dejar de observarse, tal como lo relevara el trascripto dictamen de la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo que, aun de entender de aplicación los modos de interrupción de la prescripción previstos por el art. 39 del Código Tributario, estos incluyen “…todos los demás medios del derecho común” (art. 39, inc. 1º). Por lo tanto, tal como fuera anotado, la reinscripción sucesiva de los embargos constituye una “gestión judicial” apta a efectos de interrumpir la prescripción (art. 1.238 del Código Civil), la cual se configuró en la emergencia e informa a la legítima denegatoria de la petición promovida por la actora. Dr. Luis María Simón. DISCORDE: POR LOS SIGUIENTES FUNDAMENTOS: En lo inicial, respecto al término de prescripción del derecho al cobro de los tributos reconocidos por sentencia ejecutoriada, opino que es de veinte años; revalidando en esta instancia lo dicho por sentencia No. 667/2015, cuyos contenidos medulares se extractan a continuación: “(…) La sentencia de condena al pago de las obligaciones tributarias pasó en autoridad de cosa juzgada, por lo que el plazo de prescripción a partir de la sentencia, conforme a la jurisprudencia de este Tribunal, es de veinte años (ver especialmente Sentencias 312/2015, 314/2013 y 568/2012 publicada en Revista Tributaria T. XLI, No. 242, págs. 940 a 943). En efecto, de acuerdo con el art. 38 del Código Tributario (o CT), la regla general es que el plazo de prescripción de las obligaciones tributarias es de cinco años. Sin embargo, el CT no previó expresamente cuál es el término prescripcional luego que un crédito tributario es determinado por medio del dictado de un acto de determinación (arts. 67 y 91 del CT) y se promueve el correspondiente proceso ejecutivo, en el que se dicta una sentencia que pasa en autoridad de cosa juzgada. Una vez que la sentencia dictada en el marco proceso ejecutivo, iniciado a instancias de la Administración Tributaria queda ejecutoriada, resulta controversial determinar cuál es el término de prescripción de las obligaciones tributarias. El punto ha dividido a la dogmática y a la jurisprudencia con competencia en la materia. Por un lado, el Prof. Dr. César PÉREZ NOVARO entiende que el término de prescripción, luego que recae sentencia, es de cinco años. Dicho plazo debe contarse, a juicio de este autor, a partir del día siguiente al acto de emplazamiento en el marco del proceso ejecutivo fiscal (PÉREZ NOVARO, César: “Modos de extinción de la obligación tributaria”, FCU, Montevideo, 2005, págs. 160161; también recientemente, como lo destaca el actor en su alegato, esta tesis recibió el apoyo doctrinario del Prof. Dr. Andrés BLANCO en “Análisis de ciertos aspectos de la prescripción de la obligación tributaria” en CADE, Doctrina & Jurisprudencia, T. XXX, Febrero 2015, pág. 60). Hay algunas sentencias de juzgados letrados de primera instancia y, también, una sentencia del Tribunal de Apelaciones en lo Civil (el TAC 7º con anterior integración); que han acompañado esta tesis (de esta jurisprudencia hace caudal la parte actora en su demanda). No obstante, la jurisprudencia mayoritaria de los Tribunales de Apelaciones en lo Civil y la de este Colegiado, la ha rechazado. A juicio de la jurisprudencia de este Tribunal y de la jurisprudencia mayoritaria de los Tribunales de Apelaciones en lo Civil, el término que corresponde computar, luego que la sentencia judicial queda ejecutoriada, es el término de 20 años. Y ello en aplicación de lo dispuesto en los arts. 1216 y 1220 del Código Civil. En lo sustancial, el Tribunal tiene admitido que: “(…) El Código Tributario regula la prescripción de los tributos y sus sanciones en sus arts. 38 a 40. CADE 5082. El artículo 38 del CT prevé el plazo de prescripción a computarse a partir del hecho gravado y antes del emplazamiento judicial. Y el art. 39 del mismo cuerpo normativo establece dentro de las causas de interrupción de dicho plazo, hipótesis todas anteriores al inicio del juicio ejecutivo. CADE 5082. En autos, ambas partes reconocen que la situación de prescripción de un crédito de origen tributario, una vez reconocido por sentencia en el juicio ejecutivo pasada en autoridad de cosa juzgada, no está prevista en las normas de Derecho Tributario. CADE 5082. De manera que, dado el vacío normativo resulta su integración con el derecho común, en aplicación de lo dispuesto por el art. 5º del mismo Código. CADE 5082. Al respecto señala Nelly Valdés: “que en su artículo 5º el Código Tributario recoge el concepto autonómico del derecho tributario material, estableciendo que “en las situaciones que no puedan resolverse por las disposiciones de este Código o por las particulares sobre cada materia, se aplicarán supletoriamente las normas análogas y los principios generales de derecho tributario y, en su defecto, los de otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines”. En consecuencia, en caso de vacío legal, el instituto de la prescripción tributaria debe integrarse en primer término con las normas análogas y principios generales de derecho tributario y en su defecto con las normas del Código Civil que regula esta materia en sus arts. 1188 y sgtes. (VALDÉS de BLENGIO, Nelly: “Prescripción de Tributos y Sanciones”, Revista de Derecho Tributario rectius: “Revista Tributaria”, Tomo XXIV, No. 140, pág. 599). CADE 5082. Así, el término de prescripción de un crédito reconocido por sentencia ejecutoriada es de veinte años, conforme lo disponen los arts. 1216 y 1226 del Código Civil. No corresponde atender a la naturaleza del crédito originario, en tanto ello conduciría a considerar en todo caso de sentencia firme el origen del reclamo, lo que no es acertado. Es que, en casos como el que nos convoca, no se puede ya invocar una prescripción del tributo, puesto que su acreedor ejerció judicialmente los derechos fiscales correspondientes. A partir de la sentencia dictada en el juicio ejecutivo tributario, quien ejecuta el adeudo tiene los derechos emergentes de la sentencia; y esos derechos prescriben en el plazo de 20 años conforme lo dispone el art. 1216 del C.C. CADE 5082. Posición similar a la expuesta fue la adoptada por el Tribunal de Apelaciones en lo Civil de 1º, 2º y 4º Turno, en Sentencias No. 56/2011; No. 139 y 209/2007, entre otras”. Sobre este punto, resta indicar que el artículo 1216 del Código Civil fue modificado por el artículo 463 de la Ley No. 19.889 (Ley de Urgente Consideración) que acotó el término de 20 a 10 años. Sin embargo, no resulta aplicable a estos autos, ya que se encuentra comprendido en el régimen de transición previsto en el artículo 467 de la Ley referenciada. Por otro lado, el pretensor se agravia dado que entiende que la reinscripción de los embargos en el proceso ejecutivo tributario, no interrumpe la prescripción, ya que no se encuentra incluida en el elenco de actos interruptores previstos en el artículo 39 del Código Tributario. No asiste razón al actor, en mi opinión. El artículo 39 del Código Tributario expresamente incluye entre los actos interruptivos a los “(…) demás medios del Derecho común”. Recurriendo a las normas del Código Civil, específicamente el artículo 1238 que dispone: “Interrumpida por el emplazamiento la prescripción de las acciones personales, aunque subsidiariamente haya hipoteca, comenzará a contarse nuevamente el término legal de la prescripción, desde que se hizo la última gestión en juicio a instancia de cualquiera de las partes litigantes”. En efecto, el plazo de prescripción una vez realizado el emplazamiento se comienza a contar a partir de “(…) la última gestión en juicio”. En estos autos, la misma fue realizada a instancia de la DGI, consistiendo en la última solicitud de reinscripción de embargo genérico, llevada a cabo en el año 2012. Cabe señalar que, respecto a la reinscripción como medio interruptor de la prescripción, parte de la jurisprudencia - en posición que comparto- entiende que sí interrumpe el plazo de veinte años, en tanto se trata de la única gestión en juicio que puede realizar el actor, una vez obtenida la sentencia de condena y mientras se desconozcan bienes a denunciar para su ejecución. De esta forma, la Suprema Corte de Justicia en Sentencia No. 158/2017 referente a un juicio ejecutivo, expresó que: “(…) las sucesivas gestiones de nueva inscripción y reinscripción del embargo realizadas por su parte (…) interrumpieron válidamente la prescripción, desde que cada inscripción o reinscripción de embargo, constituye una gestión judicial tendiente a renovar las inscripciones quinquenales, gestión a la que el artículo 1238 del Código Civil otorga expresamente efecto interruptivo”. En otro orden, relativo a la falta de notificación de la reinscripción de embargo alegada por el accionante, entiendo que la norma no exige que después de “(…) la última gestión”, que en este caso sería la reinscripción, haya que notificar al ejecutado. Concluyendo, considero que la reinscripción de embargo es un medio hábil para interrumpir el plazo de prescripción. El artículo 39 del Código Tributario, incluye entre los actos interruptivos a los “(…) demás medios del derecho común”; y allí el artículo 1238 del Código Civil incluye como medio de interrupción de la prescripción “(…) la última gestión en juicio”, que en la especie fue en el año 2012, por lo que el plazo de 20 años ha comenzado a correr nuevamente a partir de esa fecha, no habiendo operado la prescripción pretendida por la parte actora. Por todo lo expuesto, compartiendo el Dictamen del Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, he votado por desestimar la demanda anulatoria, por ende, dejar firme la resolución impugnada.