Sentencia Definitiva N° 298/2022

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 19 de mayo de 2022. No. 298 VISTOS : Para sentencia definitiva, venida a conocimiento del Máximo Órgano Jurisdiccional en materia Administrativa de la Nación esta causa: “COBLUMA S.A. con INTENDENCIA DEPARTAMENTAL DE MONTEVIDEO. Acción de nulidad” (Ficha No. 24/2019). RESULTANDO : I) En este proceso, la actora COBLUMA S.A., dedujo pretensión anulatoria contra la Resolución No. 249/18/2000, dictada el 25 de mayo de 2018 por la Comisión Especial creada por la Resolución No. 3216/05, en ejercicio de atribuciones delegadas por la Intendencia Departamental de Montevideo, que confirma sumas adeudadas por concepto de tributos departamentales por COBLUMA S.A., en un total de $262.355.550. (Fs. 20 de los A.A.). II) Como fundamento de su pretensión anulatoria alegó que la Intendencia de Montevideo reclama a COBLUMA S.A. una deuda de más de 8 millones de dólares, por un inmueble que no puede usar, ocupar, ni usufructuar. Destacó que más del 96% de esa deuda corresponde a sanciones (multas y recargos) y poco más del 3% a impuestos. Afirmó ser formalmente la propietaria del complejo habitacional Verdisol, ubicado en la zona de Nuevo París. Sin embargo, manifestó que este inmueble se encuentra ocupado ilegalmente por intrusos desde el año 1988. Manifestó que lleva años intentando -infructuosamente- recuperar el ejercicio de sus derechos de propiedad. La Administración demandada, le exige a COBLUMA S.A. el pago de la contribución inmobiliaria de los últimos 19 años. Indicó que la resolución cuya nulidad se pretende es contraria a la regla de Derecho y ha sido dictada con desviación de poder. El acto administrativo en cuestión fue dictado ilegítimamente, violando el derecho de defensa, así como el principio del debido procedimiento, al no otorgarle vista previa. Al respecto, adujo que, dado que nos encontramos ante un acto de determinación tributaria, la Administración se encontraba obligada a otorgar vista previa conforme a los artículos 66 a 72 de la Constitución, artículo 8 del Pacto de San José de Costa Rica y artículos 12, 66, 72, 75 y 76 del Decreto No. 500/991, citando jurisprudencia. Como segundo agravio, manifestó que el acto no se encuentra debidamente motivado. Con relación a ello, adujo que la Intendencia no tiene presente que las normas que regulan la Contribución Inmobiliaria, así como la mora tuvieron varias modificaciones en los últimos 19 años y, por tanto, ésta debió hacer distintos cortes temporales en su determinación. En consecuencia, entiende que la motivación del acto se encuentra viciada, afectándose su derecho de defensa. Continuando con su embate crítico, destacó que no se emitió informe, ni documento que explicara cuáles eran los criterios para imputar la deuda, así como tampoco se agregaron las cédulas catastrales correspondientes, no haciendo referencia a los valores reales allí expresados, lo que afectó también la motivación del acto. Consideró que la Intendencia debió aclarar el valor catastral para cada uno de los 327 padrones y repetir esta operación para cada uno de los 19 años que reclama. Afirmó que, para conocer el valor catastral de los últimos 19 años de cada uno de los padrones, debería haber obtenido más de 1.300 cédulas catastrales, lo que le hubiese costado $ 698.400. El tercer agravio esgrimido refiere a que con el dictado del acto que resiste, se vulneró el principio tributario de primacía de la realidad y el de la verdad material ya que se desconoce que, en los hechos, aún cuando sea la propietaria, COBLUMA S.A. no puede ejercer ningún acto de dominio sobre el inmueble desde hace más de dos décadas ya que el mismo fue totalmente ocupado por más de 6.000 intrusos. A los efectos de acreditar esto último, agregó artículos periodísticos sobre dicho tema que lucen por ej. a fs. 105 del exp. ppal. y a fs. 90 de la Documentación en 94 fs. Postuló que, los artículos 438 y 439 del TOTID refieren a la propiedad o posesión, interpretando a la letra “o” como disyuntiva, por lo que solo puede tratarse del propietario o del poseedor. Así, considera que la figura del propietario solo verifica el hecho generador si coincide con la de poseedor, o si no hay poseedor. A su entender, la presencia de poseedores en un inmueble excluye el hecho generador respecto de la figura del propietario. Y en el caso concreto, en la medida que hay poseedores, son ellos quienes verifican el hecho generador y no COBLUMA S.A. Señaló que, la Intendencia, en forma desacertada, interpreta erróneamente la letra “o” como si empleara el término “y”. Cimentado en lo anterior, conjetura que, si la Administración entiende que todos los que detentan la calidad de propietarios y todos los que detentan la calidad de poseedores, verifican el hecho generador, entonces todos serían co-contribuyentes y, por ende, todos serían obligados solidarios al pago de la contribución inmobiliaria; de ser así, la Intendencia no podría elegir exigir el pago a unos (propietarios) y perdonar la deuda a otros (poseedores). Por último, se agravió por entender que la resolución que resiste fue dictada con desviación de poder, señalando que los verdaderos motivos de la Resolución son la presión ejercida por el Banco Hipotecario del Uruguay (contra el cual la actora dice tener un crédito a su favor) y la presión social y política ejercida por los usurpadores. Aseveró que, el verdadero motivo que tuvo la Intendencia para dictar el acto que se procesa fue imputar a COBLUMA S.A. una deuda millonaria para que el gobierno de turno pueda “ayudar”, en un año preelectoral, a que más de 6.000 usurpadores perpetúen la situación ilícita en la que viven. Reflexionó que, es mucha casualidad que la resolución que se impugna se haya dictado luego de que la empresa iniciara una acción reivindicadora contra los usurpadores, en una velocidad récord y luego de tres décadas que dejó pasar sin reclamar el adeudo. Citó doctrina y jurisprudencia en apoyo de su postura. En definitiva, solicitó que se declare la nulidad de la resolución impugnada. III) Conferido traslado, la Administración demandada defendió la validez del acto, argumentando que su actuar resulta en un todo conforme a Derecho. En primer lugar, afirmó que el acto de determinación de la Contribución Inmobiliaria no requiere vista previa; que los artículos 51 y siguientes del TOTIM no prevén la vista previa para la confirmación de adeudos tributarios. Asimismo, adujo que el Tribunal, en el caso de algunos tributos, como lo es el de la Contribución Inmobiliaria, ha entendido que la misma no se requiere por su naturaleza, forma de determinación, instrumentación y percepción (citó sentencias 232/2015, 210/2015 y otras). En segundo lugar, afirmó que el acto impugnado se encuentra debidamente motivado. Al respecto, expuso que, la Administración, al liquidar los diecinueve años adeudados por concepto de contribución inmobiliaria por COBLUMA, sí consideró las variaciones normativas ocurridas en ese lapso. A su vez, adujo que, si bien no se puso de manifiesto el proceso de cálculo en los antecedentes administrativos, considera que ello no era necesario, porque la accionante para verificar el cálculo realizado, le bastaba con acceder a información que es pública, además de la normativa legal que estableció el tributo. Así, debió acceder a una cédula catastral común y a los coeficientes de actualización del valor catastral que se encuentran en los decretos del Poder Ejecutivo y, con esa información, obtener los valores reales de los años anteriores, deflactando el valor. De esa manera, podía obtener el valor real sobre el que aplicar la alícuota correspondiente y, las diferentes alícuotas que estuvieron vigentes podía obtenerlas de las redacciones del artículo 439 del TOTIM que estuvieron vigentes al momento de verificarse cada hecho generador. Continuando con su defensa, controvirtió que, en el caso, se haya vulnerado el principio de primacía de la realidad y el de verdad material. Al respecto, señaló que la actora no ha negado su calidad de propietaria de los inmuebles en cuestión y que, contrariamente a lo que señala la accionante, una interpretación armónica de las disposiciones normativas aplicables permite concluir que el hecho generador del tributo puede verificarse simultáneamente respecto del propietario y del poseedor en caso de que tales calidades recaigan en dos sujetos diversos. Afirmó que, en el caso, tampoco el principio de igualdad se ha visto afectado, por cuanto, siendo la Intendencia la titular del crédito y frente a la existencia de dos obligados solidarios al pago del tributo, ésta puede legítimamente optar el sujeto contra el cual dirigirá su accionar, pudiendo ser ambos o uno solo. Adujo que, en el caso, claro está que primó la buena administración ya que, en los hechos, resultaba prácticamente imposible determinar quiénes son los poseedores de las unidades. De hecho, ello ni siquiera pudo hacerlo la actora en la acción reivindicatoria que ha promovido. Por último, controvirtió la existencia de desviación de poder en el dictado del acto impugnado. Al respecto, expresó que los motivos considerados son ciertos, exactos y verdaderos y en cumplimiento de los fines inherentes a toda administración tributaria departamental. En definitiva, solicitó que se rechace la pretensión anulatoria y se confirme el acto impugnado. IV) Por Resolución No. 2029/2019 se abrió a prueba por el plazo de 60 días, diligenciándose la que luce agregada y certificada a fs. 183, agregándose por cuerda separada los antecedentes administrativos (carpeta de tapas verdes, en 133 fojas). V) Las partes alegaron por su orden (fs. 185 - 191 y fs. 198 - 199 vto., respectivamente) VI) El Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo se pronunció mediante el dictamen No. 192/2021, aconsejando la anulación del acto impugnado (fs. 202 - 205 vto.). VII) Puestos los autos para sentencia, previo pase a estudio de los Sres. Ministros en forma sucesiva, se acordó en legal y oportuna forma (fs. 207). CONSIDERANDO : I) En el aspecto formal, se han cumplido las exigencias que, según la normativa vigente habilitan el examen de la pretensión anulatoria. (Constitución arts. 317 y 319 y Ley No. 15.869 de 22.6.87 arts. 4 y 9). Según dichos de la parte actora, no controvertidos por la demandada, el acto impugnado le fue notificado el 4 de junio de 2018, habiéndolo resistido el 12 de junio de ese mismo año mediante la interposición del recurso de reposición (fs. 79 de los A.A.). Por Resolución No. 4703/18 del Intendente de Montevideo no se hizo lugar al recurso interpuesto (fs. 95 de los A.A.), siendo notificada la parte actora el 6 de noviembre de 2018 (fs. 102 de los A.A.). La demanda anulatoria fue deducida el 7 de febrero de 2019 (nota de cargo fs. 47 infolios). II) Como se ha señalado, el objeto de este proceso es resolver sobre la pretensión anulatoria deducida contra la Resolución No. 249/18/2000, dictada el 25 de mayo de 2018 por la Comisión Especial creada por la Resolución No. 3216/05, en ejercicio de atribuciones delegadas por la Intendencia Departamental de Montevideo, que confirma sumas adeudadas por concepto de tributos departamentales por COBLUMA S.A., en un total de $262.355.550. (Fs. 20 de los A.A.). III) Tras el análisis de los hechos del caso y de la normativa vigente, el Tribunal, compartiendo lo aconsejado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, se pronunciará por el amparo de la pretensión anulatoria y, en consecuencia, anulará el acto impugnado, por los fundamentos que se explicitan a continuación. IV) Sobre la alegada falta de vista previa. El primero de los agravios esgrimidos por la parte actora, refiere a que las garantías del debido procedimiento se vulneraron por la falta de otorgamiento de vista previa al dictado del acto impugnado. A juicio del Tribunal, el agravio no es de recibo. El Tribunal ya se ha expedido en asuntos análogos a esta materia, sosteniendo que los actos de determinación de la Contribución Inmobiliaria no deben ser precedidos de vista previa. En este sentido, cabe reeditar lo sostenido por la Corporación en la Sentencia No. 666/2015, en la que se manifestó que: “Doctrina y jurisprudencia son contestes en que los actos de determinación del tributo Contribución Inmobiliaria no deben ser precedidos de una vista previa porque, la omisión de dar una oportunidad de audiencia resulta en estos casos, ininfluyente. En efecto, como destaca Mario FERRARI REY, si bien la regla es la procedencia de la vista previa; en este caso, por la absoluta simplicidad de la liquidación el conferimiento de vista no resulta preceptivo. Lo mismo sucede con la liquidación de tributos de similares características como la Patente de Rodados o el Impuesto de Enseñanza Primaria (Cf. FERRARI REY, Mario: “Oportunidades de defensa previas al acto de determinación tributaria”, Revista Tributaria T. XXIX, Nº 168, pág. 360). El autor citado recuerda lo dicho por el Tribunal en la Sentencia Nº 444/2001, en la que se sostuvo: “En relación al segundo agravio -falta de vista previa- y teniendo en cuenta la jurisprudencia del Tribunal, en el caso no se plantea una típica “cuestio iuris”, la naturaleza del tributo, la forma de su determinación (valor real fijado por Catastro y aplicación de alícuotas, todo ello de “dominio público”), las características de su instrumentación y percepción, tornan absolutamente invariable la concesión de vista previa respecto de cada acto singular de determinación. Cualquier error en cuanto al número de padrón, determinación del valor real por Catastro, aplicación de alícuotas etc., puede ser inmediatamente detectado. Por ende, no se provoca ninguna situación de indefensión para el contribuyente de este tributo de carácter real.” (en el mismo sentido véase la Sentencia Nº 311/2011). En la emergencia no cabe sino revalidar este temperamento; ciertamente, la omisión de conferir vista previa antes de la emisión de la factura que materializa la determinación del tributo Contribución Inmobiliaria, resulta ininfluyente para viciarlo. (Cf. sentencia No. 666/2015, entre otras). V) Sobre la alegada falta de motivación del acto impugnado. Otro de los agravios formulados por la parte actora, refiere que el acto que resiste no se encuentra debidamente motivado. A juicio del Tribunal, el agravio es de recibo. Conforme emerge de las actuaciones administrativas agregadas al proceso, así como de la prueba diligenciada en autos, la Administración omitió agregar el documento o planilla de cálculo en los cuales se fundó al momento de realizar la determinación tributaria por Contribución Inmobiliaria cuyo cobro se pretende. No se comparte el temperamento sostenido por la Intendencia, en cuanto a que la actora podría reconstruir las operaciones realizadas, accediendo a información que es de contenido público. Por el contrario, la Sala entiende que, dada la magnitud de la determinación tributaria realizada, la demandada debió exponer la forma en cómo realizó el cálculo que reclama. A ello se le suma la complejidad del caso, si se tiene en cuenta el periodo objeto de determinación y los montos pretendidos. En efecto, no se trata de una simple determinación que, dada su sencillez no requiera explicación alguna. Por el contrario, el total de adeudos por concepto de tributos departamentales asciende a $262.355.550, integrado por deuda ($9.709.322), multa ($1.460.963) y recargos ($251.185.265), por el periodo que va desde el 1° de enero de 1998 al 18 de mayo de 2018, según surge de la Resolución No. 249/18/2000 que se impugna (fs. 4 y ss. infolios). Dicha suma obedece a un cálculo de 20 años y para la cual se anexó únicamente una planilla donde se identifican los montos, pero que no permite controlar debidamente la liquidación del impuesto, ni la de sus multas y recargos. En este sentido, se comparte lo indicado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo en su dictamen: “…entendemos que debe tenerse especialmente en cuenta que la presente determinación refiere a nada menos que 327 padrones y por un período de 19 años, debiendo calcularse además las multas y recargos generados por cada unidad en dicho período. Resulta admitido, por la Asesoría Jurídica de la demandada a fs.91 de los A.A. que el mecanismo de cálculo de las multas y recargos de los arts.52 y siguientes del TOTID ha sufrido diferentes redacciones. Del art.53 del TOTID antes transcripto surge que la forma de su cálculo es compleja. La dificultad de los cálculos realizados por la Administración fue tal que la oficina actuante debió solicitar ayuda a la unidad de Tecnología de la Información para realizar la determinación, según lo declarado por el Director del Servicio de Gestión de Contribuyentes a fs.169 del exp. ppal. En ese contexto, el suscrito entiende que la determinación realizada al calcular para cada unidad la deuda, multas y recargos en forma conjunta por los diecinueve años reclamados sin realizar discriminación ni aclaración alguna- ni en la Resolución impugnada ni en sus antecedentes- es razonablemente pasible de afectar el derecho de defensa del contribuyente” (fs. 204 infolios). En adición a lo anterior, no es posible soslayar que la actora, en oportunidad de fundamentar el recurso administrativo de reposición interpuesto, solicitó como prueba el acceso a cierta información relevante a los efectos de controlar la determinación tributaria que le fuere realizada (fs.89 de los A.A.). Sin embargo, obtuvo la negativa por parte de la Administración, quien sostuvo que: ““(…) corresponde el rechazo de su diligenciamiento, en tanto no solo refiere a hechos carentes de controversia en obrados (…) sino que también se constituye de aspectos que se regulan normativamente y por tanto no resultan pasibles de prueba”. Y agrega que: “(…) el mecanismo de cálculo de las multas y recargos tiene fuente normativa, la cual se encuentra recogida en las diferentes redacciones que han tenido a lo largo del tiempo los Arts. 52 y siguientes del TOTID” (fs. 95 vto. y 96 de los A.A.). Todo lo anterior, conduce a que el Tribunal entienda que el acto enjuiciado presenta vicios en su motivación. Es un valor entendido que la motivación es un elemento necesario en cualquier acto administrativo y que, su ausencia, lo vicia de nulidad (Cf. DURÁN MARTÍNEZ, Augusto: “La obligación de motivar: un principio general de Derecho Administrativo” en Estudios de Derecho Administrativo - Parte General, Montevideo, 1999, pág. 67 y GORDILLO, Agustín: “Tratado de Derecho Administrativo”, T. 3, F.D.A, Buenos Aires, 2007, págs. 14 a 18). Como señala DURÁN MARTÍNEZ, la motivación es la justificación del acto administrativo efectuada con la expresión de los motivos determinantes y la finalidad perseguida, de manera que se pueda entender la decisión como correcta o aceptable (Cf. DURÁN MARTÍNEZ, Augusto: “Motivación del acto administrativo y buena administración” , AA. VV: “Ética; Estado de derecho; Buena administración (Augusto Durán Martínez- Marta Hanna de Rosa: Coordinadores”, Universidad Católica del Uruguay, Montevideo, 2013, pág. 136). A todo lo cual, no es posible sortear que, la carencia de un detalle exhaustivo en los antecedentes administrativos, como acontece en el sub judice, implica un cercenamiento de las posibilidades de desarrollo integral del derecho de defensa del administrado. En definitiva, es de recibo el agravio que denuncia defectos en la motivación del acto impugnado. VI) Sobre la alegada vulneración del principio de primacía de la realidad y de la verdad material. Siguiendo con el análisis de los agravios invocados por la accionante, corresponde analizar ahora el relativo a los principios de primacía de la realidad y el de la verdad material que, a entender de la promotora, se vieron vulnerados. A juicio del Tribunal, en este punto no le asiste razón a la parte actora en su planteo. El artículo 438 TOTID, dispone con relación al hecho generador que: “Por la propiedad o posesión, a cualquier título de bienes inmuebles comprendidos en la zonas urbana y suburbana del Departamento de Montevideo, se pagará anualmente por sus respectivos propietarios o poseedores por concepto de Contribución Inmobiliaria sobre el aforo de la tierra y mejoras que le acceden establecido en el empadronamiento inmobiliario…”. Por su parte, el artículo 441 del referido cuerpo normativo, identifica como sujetos pasivos del Impuesto de Contribución Inmobiliaria a “…los propietarios, poseedores a cualquier título, promitentes compradores con promesa inscripta y mejores postores de remate judicialmente aprobado, de bienes inmuebles ubicados dentro de la zona urbana del Departamento de Montevideo”. (El subrayado y resaltado no pertenecen al texto original) En el caso, no resulta ser un hecho controvertido que la propietaria del inmueble es COBLUMA S.A.; en consecuencia, verifica como sujeto pasivo de la Contribución Inmobiliaria. La actora no aportó prueba tendiente a eliminar dicha calificación, limitándose a manifestar que en los hechos no ejerce la posesión sobre el bien inmueble en cuestión. A su vez, debe destacarse que, la disposición normativa analizada utiliza la proposición acumulativa “y”, que permite la configuración del mismo hecho generador por más de un sujeto pasivo. Con tal entendimiento, el artículo 13 del TOTID, establece que: “(Solidaridad en la deuda). Estarán solidariamente obligadas aquellas personas respecto de las cuales se verifique un mismo hecho generador. En los demás casos la solidaridad debe ser establecida expresamente por la ley. En cumplimiento de un deber formal por uno de los deudores no libera a los demás cuando sea de utilidad para el sujeto activo que los otros obligados lo cumplan. Asimismo, la exención o remisión de la obligación libera a todos, salvo que el beneficio haya sido concedido a determinada persona, en cuyo caso la obligación se reducirá en la parte proporcional al beneficiado”. Por todo lo anterior, se concluye que la Intendencia de Montevideo se encontraba habilitada para reclamar el pago del total del tributo a cualquiera de los codeudores. Precisamente, ello es uno de los efectos que caracteriza la solidaridad pasiva: el acreedor podrá exigir la totalidad del crédito al deudor que elija, quien estará obligado a pagar la totalidad de la deuda (art. 1398 Código Civil., cfme. remisión art.14 Código Tributario). Como lo indica la doctrina civilista: “ En la obligación solidaria existen una pluralidad de vínculos (pluralidad de vínculos que en principio son independientes los unos de otros), no obstante, lo cual presentan entre sí un nexo común derivado de la unidad de prestación y de causa. La solidaridad pasiva tiene por fin fortalecer la posición del acreedor, en especial, en caso de insolvencia, poniendo a disposición del acreedor una pluralidad de patrimonios, a cada uno de los cuales puede demandar por el total” (el resaltado y subrayado no pertenecen al original) (De Cores y otros. Obligaciones y cuasicontratos. FCU. Montevideo, 2009, p.159-160). En consecuencia, en el caso, la Intendencia de Montevideo se encontraba legalmente amparada y gozaba de discrecionalidad, para requerir el pago a cualquiera de los deudores solidarios, entre ellos la actora, en tanto propietaria de las unidades. Lo cual, por cierto, torna plausible lo alegado por la demandada, respecto de que optó, en base del principio de buena administración, por aquel contribuyente que consideró más idóneo y conveniente, para obtener el cobro coactivo de los ingresos tributarios, a través de la ejecución del título ejecutivo respecto del propietario. Frente a todo ello, la construcción argumentativa de la accionante se derrumba por su propio peso. Por tanto, no son de recibo los argumentos esgrimidos por el actor, no verificándose en el caso, vulneración alguna a los principios aludidos. VII) Sobre la alegada desviación de poder en el dictado del acto impugnado. En la emergencia, a juicio del Tribunal, no surgen elementos de juicio, que den efectiva cuenta de la disociación entre el fin debido y el normado como aduce la actora. Luego de un detenido estudio del asunto, el Tribunal arriba a la conclusión de que la Administración hizo un adecuado uso de sus facultades discrecionales, no advirtiéndose que el acto en cuestión haya sido dictado con desviación de poder. En definitiva, entendiéndose de recibo el agravio referido al vicio en la motivación del acto enjuiciado, lo que redundó en la vulneración del derecho de defensa de la parte actora (Considerando V), el Tribunal habrá de anular la volición que se resiste, sin dejar de reconocer el poder-deber de la Administración de recomponer las actuaciones conforme a los lineamientos dispuestos en el presente fallo. Por las razones expuestas, lo establecido en el artículo 309 de la Constitución de la República, el Máximo Órgano Jurisdiccional en materia Administrativa de la Nación, FALLA : Ampárase la pretensión anulatoria y, en su mérito, declárase la nulidad del acto administrativo impugnado. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $43.000 (pesos uruguayos cuarenta y tres mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Simón, Dr. Vázquez Cruz, Dr. Corujo (r.), Dra. Klett, Dra. Salvo. Dr. Marquisio. (Sec. Letrado).