Sentencia Definitiva N° 746/2000

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 11 de setiembre de 2000. No. 746 VISTOS : Para sentencia definitiva estos autos caratulados: “SOCIEDAD SAN FRANCISCO DE SALES con INTENDENCIA MUNICIPAL DE MALDONADO. Acción de Nulidad” (No. 0092/97). RESULTANDO : I) Comparece la parte actora, representada por el Dr. Raúl Robaina, promoviendo demanda de nulidad contra la Resolución 2422/96, dictada por el Intendente Municipal de Maldonado el 13/8/96, denegatoria de su petición de que se le amparara de acuerdo al artículo 69 de la Constitución, y se declarara exenta del pago de Contribución Inmobiliaria sobre el Padrón 2.253, del Departamento de Maldonado. Expresó en síntesis: Que su representada, ejerce actividad educativa, y se encuentra por ende en la previsión del artículo 69 de la Constitución. II) Conferido el correspondiente traslado, éste fue evacuado a fs. 16 y siguientes manifestando: Que la Administración ha actuado conforme a derecho. Señala, que el artículo 448 de la Ley No. 16.226, interpretativa de la del artículo 69 de la Constitución, establece “...que no se consideran comprendidas en la exoneración los impuestos que gravan los servicios, negocios jurídicos o bienes que no estén directamente relacionados con la prestación de las actividades culturales o docentes...”. Sostuvo, que de autos no resulta que la exención tributaria de los padrones esté directamente vinculada al cumplimiento de sus fines. Afirma, que el artículo 448 de la Ley No. 16.226, consagra el principio de la objetividad de la exención, no compartiendo la posición de la exoneración subjetiva, que abarca a todos los bienes de la institución aún los que estuvieran vinculados al cumplimiento de sus fines, puesto que desvirtúa el precepto constitucional. III) Abierto el juicio a prueba a fs. 18, se certificó la que luce agregada a fs. 58. Alegaron las partes por su orden (fs. 60/61 y 67/69 respectivamente). IV) Oído el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (Dictamen 1037/99, glosado a fs. 72), se citó para sentencia, la que se acordó en legal forma. YCONSIDERANDO : I) Se coincide con el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, en cuanto al debido agotamiento de la vía administrativa, y a la deducción en tiempo hábil de la pretensión anulatoria (fs. 73 num. I). II) Se impugna la Res. No. 2422/966 del 13/agos/96, dictada por el Sr. Intendente Municipal de Maldonado, en cuanto no hizo lugar a la solicitud de exoneración de pago del impuesto de contribución inmobiliaria, formulada por la aquí accionante respecto del inmueble Padrón No. 2.253, y confirmada por Res. No. 4031/96 del 16/dic/96 (A.A. Legajo A, fs. 32-34 y 45). III) Dicho acto se dictó luego de dictámenes contradictorios de las diversas reparticiones de la Intendencia Municipal. Así, se expidió favorablemente por la exoneración el Jefe de Contribución Inmobiliaria, en base al art. 170, lit. b, o c, del Decreto No. 3622/90, y en el mismo sentido el Sub Director del Departamento Jurídico Notarial, que invocó además el art. 69 de la Constitución y desestimó la aplicación del art. 448 de la Ley No. 16.226 (ídem fs. 16, 28 vta., 41 vta.). Y en sentido contrario, se pronunciaron tanto el Asesor Letrado como el Director General de Hacienda, fundándose en que el art. 448 de la Ley No. 16.226 constituyó interpretación auténtica del art. 69 de la Constitución y consagró una exoneración objetiva, que en el caso no se configuraba (ídem fs. 19, 30, 43, y fs. 20, 31 y 44). IV) Puede tenerse por admitido que la accionante es persona jurídica reconocida, que en el art. 1º de su Estatuto se define como una asociación de personas sacerdotes y laicos que tienen por fin la educación intelectual y profesional de los hijos del pueblo, y que se encuentra inscripta como institución educativa y cultural en el Ministerio respectivo (A.A. legajo A, certificado notarial fs. 5-6). Puede tenerse también por admitido que la accionante es propietaria del inmueble padrón No. 2.253 sito en la 1ª Sección Judicial de Maldonado, paraje San Rafael, resultante de la fusión de los anteriores padrones Nos. 2.265 y 2.266. Inmueble éste que adquirió en la sucesión testamentaria de la causante María Ema Tanoyra Alonso, según escritura de entrega de legado de fecha 15/jul/95. Y respecto del cual se abonó el impuesto de Contribución Inmobiliaria hasta los años 1994 y 1995 inclusive, adeudándose los siguientes (fs. 20-28 y fs. 19, 33 y 64 de autos; y A.A. legajo B). Puede tenerse también por admitido que en el testamento de dicha causante se dispuso el legado a favor de la aquí actora “...a efectos de solventar la capacitación y aprendizaje de oficios tales como carpintería, herrería mecánica, etcétera, de jóvenes provenientes de familias rurales” (ídem, certificado fs. 5 vta. citado). Y por último, puede tenerse por probado que dicho inmueble fue puesto a la venta por la propietaria para cumplir con tal finalidad (afirmación de la actora fs. 60 in fine y vta., admisión de la demandada a fs. 67), que se encuentra desocupado y en general en estado de abandono (inspección ocular fs. 52). V) La accionante postula una interpretación literal y exclusivamente subjetiva del alcance de la exoneración prevista en el art. 69 de la Constitución, e invoca expresamente jurisprudencia del propio Tribunal (ver A.A. legajo A, fs. 8-10, Sent. 818/94). Hay que admitir que dicha jurisprudencia es exacta, y que incluso ha sido completada y/o reiterada con fallos anteriores y posteriores, que cita bien el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (Sents. 199/84, 334/89, 802/97 ver fs. 72 vta. y 73). Pero también es cierto que tal jurisprudencia no puede tildarse de pacífica ni uniforme, atento a la existencia de muy fundadas discordias en las más recientes integraciones anteriores (a vía de ejemplo, Sents. 902/97, 394/98). VI) Por eso, en ésta, su integración actual, el Tribunal en mayoría entiende que el art. 69 de la Constitución que invoca la accionante, ha sido interpretado en forma auténtica (art. 85, num. 20 de la misma) por el art. 448 de la Ley No. 16.226 del 29/oct/91 (conf. Rodríguez Villalba, Gustavo - “Las nuevas regulaciones sobre la exención tributaria de la Instituciones Culturales y Docentes”, en Rev. Der. Público, año 1992, No. 1. ed. F.C.U., pág. 76). Interpretación que es plenamente aplicable también en cuanto a los impuestos municipales (art. 297, inc. 1º de la Constitución), y a la que debe estarse. Salvo que se pida y obtenga la declaración de inconstitucionalidad, lo que aquí no sucedió. Y al determinarse en el inciso tercero de dicho art. 448 que, “No se considerarán comprendidos en la exoneración los impuestos que gravan los servicios, negocios jurídicos o bienes que no estén directamente relacionados con la prestación de las actividades culturales o docentes”, impone que se analice en cada caso si se da o no esta circunstancia, de forma objetiva. Aquí, si bien es cierto que el inmueble integra el patrimonio de la actora, no se ha demostrado que se encuentre afectado directamente a los fines educativos y culturales previstos en su Estatuto. Y la conclusión anterior no se modifica, por la posible circunstancia de que una vez enajenado el inmueble, su producido íntegro vaya a ser afectado a tales fines educativos y culturales. Situación que constituiría una afectación indirecta y no mediata del inmueble, y no incluida en la norma citada. Por estos fundamentos, con el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo y arts. 309, 310 de la Constitución y 22, 28, 38 del decreto ley No. 15.524, el Tribunal por mayoría, FALLA : Confírmase el acto impugnado, sin especial sanción procesal. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la suma de $ 4.000 (pesos uruguayos cuatro mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados, y archívese. Dr. Mercant, Dr. Baldi, Dr. Bermúdez, Dr. Brito del Pino (r.), Dr. Borges (d.). Dra. Petraglia (Sec. Letrada). Discordia del Dr. Borges: Discorde por los siguientes fundamentos: El inmueble que se solicita sea exonerado del pago de Contribución Inmobiliaria fue legado a la actora por la dueña Sra. María Ema Tanoyra Alonso, para solventar la capacitación y aprendizaje de oficios por parte de jóvenes provenientes de familias rurales, y dicho fin se cumpliría a través de la enajenación del bien, para lograr ello se tiene que estar al día con la Contribución Inmobiliaria. La Constitución en su art. 69 dice: “Las Instituciones de enseñanza privada y las culturales de la misma naturaleza estarán exoneradas de impuestos nacionales y municipales, como subvención por sus servicios.”. Es de parecer del suscrito que más allá de la eterna discusión entre el criterio de la inmunidad objetiva o subjetiva, la intención del Constituyente es clara: exonerar a las Instituciones. Como explica ZOLA DÍAZ PELUFFO: se entiende por Institución: “Toda organización individual o colectiva, es decir, todo un conjunto de cosas y personas (una o más de una) que están destinadas al cumplimiento de determinadas actividades. Estas actividades requieren la colaboración de diferentes factores, los mismos que son requeridos por cualquiera de las organizaciones que distinguimos bajo el nombre de empresa: un conjunto de bienes, entre ellos un capital (dinero) y una o más personas que usando esos bienes, cumplan las actividades que constituyen el objetivo de quienes se han unido para llevarlas a cabo. No es necesario que ese ente social tenga personería jurídica. Basta su existencia de hecho. La Constitución no sólo no la exige, sino que al no exigirla ha suprimido la exigencia de ese requisito establecido en una ley anterior (1960)”. En materia tributaria, la Administración debería imponer cargas fiscales de acuerdo a las posibilidades del contribuyente y esto es de lo que se trata “el principio de la “capacidad contributiva”, dice VALDÉS COSTA: “Es indudable que históricamente se ha ido abriendo camino la tendencia doctrinaria de hallar un principio que justifique ética y jurídicamente ese poder de imposición, en torno al concepto de capacidad contributiva o facultades económicas del contribuyente, es decir la posibilidad económica que tiene el individuo de contribuir o sufragar los gastos públicos destinados a satisfacer las necesidades colectivas” (Ramón Valdés Costa “Curso de Derecho Tributario, pág. 131, año 1970, concepto que ha reiterado en publicaciones posteriores y en numerosísimas oportunidades). En el caso de autos, no puede ponerse en duda el carácter de Institución de enseñanza privada de la actora, y en este tipo de Instituciones, en que se presta un indubitable servicio a la sociedad, capacitando a los individuos en oficios -y además educándolos-. Este tipo de Instituciones, y como es notorio en el caso de los “Padres Salesianos”, se sustentan con las cuotas que perciben de sus alumnos, pero para realizar emprendimientos, o compra de determinadas maquinarias, cuentan con donaciones que reciben de particulares y de instituciones extranjeras. Según lo explica la actora a fs. 2 y ss. de la carpeta A de los A.A.. La Sociedad San Francisco de Sales recibió el inmueble por legado según testamento de fecha 26 de mayo de 1992, que en su cláusula 3º estableció: “I) A la Sociedad San Francisco de Sales (Padres Salesianos) a efectos de solventar la capacitación y aprendizaje de oficios, tales como carpintería, herrería mecánica, etc. de jóvenes provenientes de familias rurales...”. O sea que queda bien claro que la Sociedad San Francisco de Sales, no puede darle otra finalidad a lo percibido por dicho bien que destinarlo a la capacitación y aprendizaje de oficios, siendo éstos los “servicios” de los que habla la Norma Constitucional. Por tanto, si los bienes que se vuelcan al fin establecido en la norma -y no puede darse otro fin según lo establece el legado-, son gravados tributariamente, tornaría en letra muerta la disposición constitucional. Al respecto el autor antes mencionado Dr. Zolá Díaz Peluffo dice: “Si del ámbito jurídico pasamos al ámbito racional, también debemos llegar a la misma conclusión. El Constituyente quiso subvencionar a todas las instituciones que cumplieran determinadas actividades beneficiosas a la sociedad sin ninguna limitación, tampoco en este sentido, ya que el propósito del constituyente es dar una pequeña ayuda a esta clase de instituciones, que, por cierto, deben procurarse recursos ya que con la sola exoneración impositiva no podrían funcionar.”. En cuanto a la Jurisprudencia del T.C.A. ésta ha variado a lo largo del tiempo, pero comparto lo expresado por éste en Sentencia 818/94 de fecha 26 de setiembre de 1994: “la ....exoneración prevista constitucionalmente es de carácter subjetivo y no objetivo, se exonera a la Institución... pero es de lógica jurídica que si está exonerada la Institución los están también sus bienes, aunque no estén directamente afectados a la enseñanza o a la cultura.” (la que es citada por la actora en la Petición a fs. 3 de la carpeta A de A.A.). Asimismo a fs. 16 de la carpeta antes mencionada, el Sr. Irigoyen Pereyra del Departamento de Hacienda de la Intendencia Municipal de Maldonado afirma: “Que la presente solicitud de la Sociedad de San Francisco de Sales estaría encuadrada en las exoneraciones dispuestas por los literales b y c Art. 170 del Decreto 3622/90.” y a fs. 28 v. de la misma carpeta, el sub Director Gral. del Departamento Jurídico Notarial entiende también que asiste razón al recurrente, debiendo aplicarse el art. 69 de la Constitución y el Decreto 3622 art. 170. En cuanto a la aplicación al caso concreto del art. 448 de la ley 16.226 citado por la demandada, no hay duda que mientras no se declare su inconstitucionalidad (establece limitaciones que la Constitución no tiene) debe aplicarse, pero aún así, no se ve porque no estaría el inmueble legado en la previsión legal de la referida ley, ya -a contrario sensu-, que al volcarse el producido de la venta del bien al fin expresado en la norma -único fin admisible para el legado-, sería “un bien directamente relacionado con la prestación de las actividades culturales o docentes.”.