Sentencia Definitiva N° 15/2022

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 10 de febrero de 2022 No. 15 VISTOS : Para sentencia definitiva estos autos caratulados “AIROLDI ALGORTA, JUAN con ESTADO. MINISTERIO DE ECONOMÍA Y FINANZAS. Acción de Nulidad” (Ficha 258/2018). RESULTANDO : I) A fs.2, con fecha 30.4.2018, comparece Juan Airoldi Algorta, pretendiendo la anulación del acto administrativo implícito de fecha 1.8.2017, dictado por la Dirección General Impositiva (en adelante DGI), por el cual no se accede a la exoneración tributaria solicitada y consideró gravados por el Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales (ITP), a las operaciones de adjudicación de bienes autorizados por el escribano compareciente con fecha 28.6.2017. Expuso que con fecha 28.6.2017, en cumplimiento de lo dispuesto por el art. 62 de la Ley Nº 19.484, autorizó como Escribano Público, cuatro escrituras de adjudicación y tradición en favor de los beneficiarios finales (Rafael Alberto Tussie, Tomás Tussie, Lucas Tussie, Jorge Horacio Seifer, Mauricio José Spiedo y Fidel Sudoarg). Escrituras que dicen relación con la disolución de Trafalgar International Services Corp., Apple Red House Corp., Arcata Trading Inc. y Rutland Trading Inc. Negoció jurídico que debía ser comunicado a la DGI. Aclaró que en el caso de las sociedades Arcata Trading Inc. y de Rutland Trading Inc., tanto las escrituras de adjudicación como las bajas de la sociedad ante la DGI fueron firmada por la liquidadora designada Sra. Luciana Viera, quien para poder pedir la baja de la sociedad ante la DGI y el BPS tuvo que ser inscripta ante dichos organismos como liquidadora, lo que se hizo con fecha 12.7.2017. Al momento de inscribirse a Viera como representante (liquidadora) la DGI entregó una constancia (formulario 6361), que consignaba que la representante de la sociedad cuya exención se solicitaba era apoderada en vez de consignar el término liquidador. Ante la incertidumbre que provocaba el texto del formulario, se consultó a funcionario de DGI, quien le dijo a la persona encargada del trámite que la mención como liquidadora o apoderada era lo mismo ya que en definitiva era la representante. Sin embargo, al solicitarse formalmente la clausura de las dos sociedades ante la DGI, esta fue rechazada, en el entendido de que el certificado debía decir apoderada, porque tenía que coincidir con lo establecido en el formulario 6361. Contradiciéndose así la Administración con lo manifestado. Señaló que, al presentarse el día 31.7.2017 a solicitar la clausura de las sociedades, no pudo hacerlo porque no había más números, no funcionaba el “tótem” y los funcionarios de DGI se desatendieron del tema, afirmando sin más que no había más números. Por esa razón la presentó nuevamente el día 1.8.2017, pero en ese momento le informaron que estaba fuera de plazo, no quedando beneficiadas por las exoneraciones tributarias previstas en la Ley Nº 19.484. En el caso de las sociedades Apple Red House Corp. y Trafalgar International Services, indicó que las solicitudes de clausura fueron rechazadas en dos oportunidades, porque la DGI entendía que debía aclararse -con otros términos- que la sociedad no tenía más activo ni pasivo en el país. Versión que se iba a presentar el día 31.7.2017, pero que, antes los inconvenientes mencionados, recién se logró presentar el día 1.8.2017. Sostuvo que dicho acto implícito que recayó sobre las sociedades que solicitaban la exención y sobre el dicente, en su calidad de agente de retención de dicho tributo. Expuso que cuenta con legitimación activa ya que las consecuencias de la no exoneración y obligación de pago del ITP afectan sin dudas su esfera jurídica en su calidad de escribano actuante, quien debe retener y volcar el valor de los tributos no exonerados. Como agravios expuso la ausencia de norma atributiva de competencia a DGI que le permita aplicar una multa por no culminar la tramitación de exoneración antes de la fecha 31.7.2017. Que la solicitud de exoneración fue presentada en tiempo y forma, y que, debido a hechos y omisiones enteramente atribuibles a la Administración, que puso de relieve un simple formulario por sobre el derecho a obtener la exención, se retardó el trámite, no permitiendo que el mismo fuera ingresado. Además, impidió la culminación del trámite por una denominación formal (activo y pasivo) que no hacía al fondo de la cuestión. Manifestó que se violentaron los principios de informalismo a favor del administrado y el principio de verdad material. No guardando relación la consecuencia jurídica dispuesta por el acto implícito (imposición del pago del tributo exento) con los hechos verificados. Afirmó que se configuraron todos y cada uno de los supuestos previstos en la norma para acceder a la exención, careciendo la DGI de cualquier tipo de discrecionalidad a efectos de ponderar si otorgaba o no la exención tributaria. II) Por Decreto Nº 3189/2018 (fs. 12), se confirió traslado de la demanda al Ministerio de Económica y Finanzas (en adelante MEF). Con fecha 14.6.2018, compareció el representante del MEF solicitando prórroga para contestar la demanda (fs. 14), a lo que el Tribunal accedió a través del Decreto Nº 4728/2018 (fs. 16). Compareciendo el día 27.6.2018 a contestar demanda (fs. 17 y ss.). Expuso que el Esc. Juan Airoldi intervino como escribano autorizante de cuatro escrituras de adjudicación, por lo cual reviste la calidad de responsable por el ITP, ya que en principio se verificó el hecho generador previsto por el art.1º del Título 19 del Texto Ordenado de 1996. Precisó que surge de los boletos de pago presentes en el expediente administrativo que con fecha 4.8.2018 se abonó el ITP correspondiente a las enajenaciones efectuadas, y según expresiones del actor, se abonó con dinero de su peculio y bajo protesto a efectos de evitar la imposición de multa por mora, dado que no se otorgó por parte de DGI la exoneración prevista por la norma. Precisó que, al no retener ni percibir ITP de parte del contribuyente, es de aplicación el art.94 del CT con los porcentajes de multa allí fijados y no la multa del 100% como entiende el Escribano en forma errónea. En síntesis, manifestó que no se cumplieron en su totalidad los tres requisitos que simultáneamente deben configurarse para acceder a la exención tributaria regulada por el literal H) del art. 7º de la Ley Nº 19.484. Indicó que no se cumplió con el requisito de que las entidades hayan solicitado la clausura en DGI dentro del plazo de 30 días siguientes al 30.6.2017, plazo que expiraba el día 30.7.2017, habiéndose extendido en forma general para todos los contribuyentes al 31.7.2017. Alegó que conocían desde la fecha 25.7.17 las observaciones formuladas a la documentación de las cuatro empresas a clausurar, disponiendo así con casi una semana para realizar las correcciones formuladas. Sostuvo que todo trámite ante la Administración tiene una mínima solemnidad que cumplir y que la no presentación en plazo no puede serle imputada a la Administración ya que se debió al actuar negligente del actor y de los gestores encargados del trámite. Que tampoco surge prueba o constancia de que hayan comparecido ese día a efectos de ingresar la documentación, más allá de la declaración de los implicados. Sostuvo que actuó conforme a derecho, ya que faltando que se cumpla con uno de los requisitos exigidos por la norma, que en el caso consistía en presentar la solicitud de clausura ante DGI dentro de los 30 días siguientes a la fecha 30.6.2017, plazo que señala se había extendido hasta el día 31.7.2017 en forma general para todos los contribuyentes. Ingresando las clausuras efectivamente a DGI el día 1.8.2017, ya vencido el plazo requerido por la norma. III) Por Decreto Nº 5054/2018, se tuvo por contestada la demanda y se dispuso la apertura a prueba del proceso por 60 días (fs. 27). Se produjo la prueba que fue agregada de fs. 30 a fs.93. IV) Alegaron las partes por su orden, la actora a fs. 97- 101 y la demandada a fs.104-108. V) Se oyó al Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, quien se pronunció mediante Dictamen Nº 37/2021 (fs. 111 y ss.), aconsejando hacer lugar a la demanda. VI) Se citó a las partes para sentencia por Decreto Nº 604/2021 (fs. 115), la que se dictó en legal y oportuna forma, previo estudio de los Sres. Ministros. CONSIDERANDO : I) La parte actora manifiesta que acciona contra el acto implícito que derivó de la actuación de DGI de fecha 1.8.2017, que consideró gravadas por el ITP y, por ende, no beneficiadas por la exoneración prevista en el art. 62 de la Ley Nº 19.484, a las operaciones de adjudicación de bienes autorizadas por el Esc. Juan Airoldi el día 28.6.2017. Acto implícito del que tomó conocimiento de manera oficiosa el mismo día de su perfeccionamiento. II) Interpuso los recursos administrativos de revocación y jerárquico en subsidio el día 10.8.2017 (fs. 2-6 A.A. en 87 fs.) III) El agotamiento ficto de la vía administrativa se configuró con fecha 26.2.2018. IV) La acción de nulidad se interpuso en tiempo hábil con fecha 30.4.2018 (conforme surge de nota de cargo de fs.2 del expediente principal). V) El Tribunal, contando con la voluntad de la mayoría de sus miembros y, en conformidad con lo dictaminado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, procederá a anular el acto administrativo impugnado en base a los siguientes fundamentos. En primer lugar, el Tribunal en mayoría, entiende que le asiste razón a la actora cuando indica que nos encontramos frente a un acto implícito de la Administración. En el acto implícito, el acto tácito se infiere de otro u otros actos expresos, que lo presuponen necesariamente (Cfme. SAYAGUÉS LASO, Enrique. “Tratado de Derecho Administrativo”. Tomo I. 9ª Edición, FCU, p. 448). En efecto, la Administración declara o manifiesta su voluntad de forma implícita cuando tal declaración permite “deducir” inequívocamente por vía de “interpretación” el sentido o alcance de la voluntad de la Administración, generalmente representada por una actividad material, comportamientos o hechos. Siendo muestra de ello, las consecuencias recaídas sobre el promotor de esta causa, como corolario de la consideración como extemporánea por parte de DGI de la solicitud de clausura de las entidades, determinando el no acceso a la exoneración del ITP solicitada. Al respecto, resulta aplicable lo indicado por el Tribunal en Sentencia Nº 27/2017: “El recurrido constituye lo que la doctrina denomina un acto tácito, que es aquél que se manifiesta por medio de una operación material, a partir de la cual se infiere la existencia de una voluntad administrativa no expresada. En este caso, de las liquidaciones obrantes en el expediente de la deuda en cuestión -que corren a fs. 131, 134 y 146 de los A.A. y que no consta que le hayan sido personalmente notificadas al interesado- es posible inferir la imputación de ese adeudo en concreto al interesado. En palabras de Patricia Rota: “En el caso de los actos tácitos e implícitos no hay declaración; como mucho, existe una inferencia lógica que se realiza por el intérprete acerca de que la Administración, a través de otro pronunciamiento o un hecho, ha manifestado una voluntad implícita (…) En doctrina, en general, se considera que el acto tácito se configura cuando, como consecuencia de la emisión de un acto expreso, surgen efectos jurídicos que presuponen la existencia de otro acto; incluso cuando las conductas que configuran hechos permiten discernir la presencia de voluntad tácita de la Administración” (ROTA, Patricia: “El principio de legalidad y la forma del Acto Administrativo: La Defensa de los Derechos”, Abeledo-Perrot, Buenos Aires, 2009, págs. 89 y 92/93)”. VI) Despejado el punto de la identidad del acto objeto de la pretensión anulatoria, para la mayoría del tribunal corresponde ingresar al fondo de la cuestión. El acto implícito que se impugna determinó el no acceso a la exoneración del ITP prevista por el literal H) del art. 7º del Título 19 del Texto Ordenado DGI 1996, en la redacción dada por el art. 62 de la Ley Nº 19.484, norma que dispone que estarán sujetas a exoneración de este impuesto: “Las enajenaciones realizadas por entidades residentes, domiciliadas, constituidas o ubicadas en países o jurisdicciones de baja o nula tributación o que se beneficien de un régimen especial de baja o nula tributación, cuando se cumplan simultáneamente las siguientes condiciones: 1) Se realicen hasta el 30 de junio de 2017. 2) El adquirente no sea una de las entidades referidas. 3) En caso de estar inscriptas, las mencionadas entidades hayan solicitado la clausura ante la Dirección General Impositiva, así como en los organismos de seguridad social correspondientes, dentro de los treinta días siguientes a la referida fecha” La parte demandada en su escrito de contestación reconoce que la actora cumplió con dos de los requisitos exigidos por la norma transcripta (numerales 1º y 2º), también que se abonó el ITP correspondiente a las adjudicaciones efectuadas por las entidades mencionadas. Por lo que la controversia se circunscribe a determinar si se cumplió o no, en tiempo, con el requisito indicado en el numeral 3º de la norma transcripta, es decir, si la clausura de las cuatro sociedades no residentes involucradas, fue ingresada a DGI dentro del plazo de 30 días siguientes a la fecha 30.6.2017. Plazo que, como indica DGI, en informe emitido por el departamento del Registro Único Tributario, se extendió hasta el día 31.07.2017 al ser el día 30.6.17 inhábil (fs. 58 A.A. en 87 fs.). También las partes reconocen que existieron ciertas observaciones formales realizadas a la documentación presentada en el trámite en cuestión y que las mismas fueron subsanadas, ingresándose efectivamente ante la DGI la clausura de las sociedades el día 1.8.2017. Del análisis de la prueba diligenciada, la mayoría del Tribunal entiende que le asiste razón a la actora respecto de la imposibilidad de culminar el trámite, en el tiempo exigido por la norma, por hechos imputables a la demandada. En este sentido, del interrogatorio de los testigos solicitados por el actor, la Sra. Verónica Ferreira, quien fue la encargada de realizar la gestión, expresó, en sede jurisdiccional, que estaba enterada de la observación a la documentación presentada ante DGI, donde se quiso ingresar como liquidadora a la Sra. Viera y figuraba como representante, y que el funcionario que la atendió en dicha instancia le manifestó que no iba a tener problema con el trámite de clausura. Que el día 31.7.2017 concurrió a la DGI a presentar la clausura de cuatro sociedades y cuando llegaron el funcionario les dijo que no había número para cuatro clausuras y que no les podía otorgar número, que había otra gente en la misma situación y que seguramente al otro día las iban a poder ingresar. Indicó también que ese día no se podía llegar a los encargados y que concurrió al otro día a ingresarlas (fs. 73 y ss. expediente). Extremos que también había manifestado en interrogatorio desarrollado en sede administrativa, donde expresó que había muchos gestores en la misma situación, que comentaban que seguramente iban a dar un plazo pero que no existió un comunicado oficial al respecto (fs. 66 y ss. A.A.). También declaró el Cr. Gutfraind, quien actuó como asesor de las empresas, expuso que recordaba que la DGI había observado los certificados, que con fecha 31.7.2017, sobre las 15:00 hs., el actor llevó la documentación que había sido observada por la DGI y que los gestores concurrieron a la DGI a realizar el trámite. No pudiendo efectuarlo porque no había números y que volvieron a concurrir al otro día. Aclaró que los trámites se demoraron porque se tuvo que rehacer la documentación por temas formales, no de fondo (fs. 70 A.A. en 87 fs.). Asimismo, de las actuaciones administrativas surge informe del Departamento del Registro único Tributario de DGI donde indica que es imposible verificar lo sucedido ese día (hecho objetivo consistente en el no funcionamiento de las máquinas que entregan los números de atención dentro del horario de las oficinas), situación que como indica el Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (PECA) pudo ser motivo de una averiguación concreta por parte de la DGI. Departamento este que, inclusive en contestación a oficio de fecha 1.4.2019, reconoció las dificultades que acontecieron en la fecha de vencimiento del plazo para efectuar el trámite, indicando que, frente a situaciones similares que se plantearon en esos días, el Registro estuvo atento a evaluar dar solución a las situaciones justificadas que fueron debidamente planteadas por los canales adecuados, es decir, mediante consulta con los Encargados correspondientes al sector (fs. 57 expediente). Argumento que el Tribunal no considera de recibo, ya que dicho procedimiento no se funda en norma jurídica alguna ni tampoco surge prueba de que los administrados estuvieren en conocimiento de este. En este sentido, la mayoría del Tribunal comparte lo que indica el PECA en su dictamen: “…carece totalmente de fundamento legal lo afirmado por el MEF-DGI al contestar la demanda en cuanto a que hubo falta de diligencia de los representantes de la empresa por presentarse el último día. El contribuyente tiene derecho a presentarse en cualquier día dentro del plazo establecido por la Administración, resultando totalmente indiferente si lo hace el primer o el último día hábil” (Dictamen Nº 37/2021, fs. 111 y ss.). En base a lo expuesto, el Tribunal considera que resultan acreditadas las fallas en el servicio suministrado por la DGI, no imputables al actor, que impidieron el cumplimiento del trámite en tiempo hábil. Por lo que, en atención a lo dispuesto por los artículos 309 y 310 de la Constitución de la República, por mayoría de sus integrantes, FALLA : Ampárase la pretensión anulatoria y, en su mérito, declárase la nulidad del acto administrativo impugnado. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $ 43.000 (pesos uruguayos cuarenta y tres mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Simón, Dr. Vázquez Cruz, Dr. Corujo (d.), Dra. Klett (r.), Dra. Salvo Dr. Marquisio (Sec. Letrado) Dr. William Corujo Guardia. DISCORDE: Estimo que el impugnado no es un acto administrativo procesable. Vale recordar a qué alude la doctrina, seguida por la jurisprudencia del Tribunal (Sents. 377/20, 161/19, 450/18, 411/18, 158/17, entre muchas más), cuando refiere a la existencia de un acto implícito o tácito. Y bien, en el presente accionamiento, entiendo que se identifica un acto material o de hecho, que no es inferido de otros actos expresos emitidos por la Administración, o aún hechos, del que se traduzca inequívocamente una voluntad administrativa. En efecto, el día 1/8/17 existió una actividad de la parte actora, cual fue, presentarse ante los mostradores de la oficina de la DGI con un formulario de solicitud de clausura de las sociedades referidas, y la recepción y constancia del mismo por la Administración, estampando dicha fecha. El día 1/8/17 no hubo un pronunciamiento expreso o ficto de la Administración denegando la exoneración prevista en la norma, o manifestando que no se cumplieron los requisitos legales. No hubo la imposición de una multa por el hecho de no culminar el trámite al 31/7/17. No hubo un pronunciamiento expreso o ficto, desestimando la petición del actor de que se le reconozca que estuvo impedido por justa causa o falla del servicio de presentarse en tiempo, o que se le admita la presentación tardía. No hubo un acto de determinación del ITP correspondiente a la transacción. No hubo una sanción al actor por no retener el impuesto correspondiente al negocio, en su calidad de agente de retención. No hubo un acto expreso o ficto que desestimara la clausura de las empresas solicitada. De manera que, si bien la consecuencia ulterior de la presentación tardía será que las partes del negocio no se vean beneficiadas por la exoneración del ITP y deban abonarlo, y eventualmente que el Escribano actor sea responsable en su calidad de agente de retención del impuesto; no existió el 1/8/17 una voluntad inequívoca de la Administración, que se infiera de los actos materiales ocurridos en dicha fecha, que constituya un acto administrativo procesable, produciendo los efectos jurídicos señalados y lesionando en forma directa y personal al compareciente. Por lo expuesto, voto por declarar la falta de jurisdicción del Tribunal en la acción promovida.