Sentencia Definitiva N° 343/2021

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 10 de agosto de 2021. No. 343 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “VERGARA UBAL, ORLANDO ERNESTO con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 325/2018). RESULTANDO : I) El actor dedujo pretensión anulatoria contra la Resolución RDT/235/2017, de 2 de agosto de 2017, dictada por la Dirección Técnica de la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social (fs. 267 a 269, pieza 2, en carpeta v erde de 456 fojas, A.A.), mediante la cual: a) Se lo declaró responsable solidario, a título de culpa, por la deuda generada por la empresa FEMIPLUS S.A., por los períodos de junio del 2006 a agosto de 2007, marzo del 2008 a junio de 2011 y octubre de 2011 a abril de 2012, que comprende las declaraciones juradas de no pago por aportes personales y patronales que allí se reseñan, por los montos allí detallados (Resuelve I), fs. 269, pieza 2, A.A.). b) Se lo declaró responsable por las infracciones tribut arias de los períodos de junio de 2006 a agosto de 2007, marzo de 2008 a junio de 2011 y octubre de 2011 a abril de 2012, conforme lo establecido por los artículos 102 y 104 del Código Tributario (Resuelve II), fs. 269 vto., A.A.). c) Se declaró que administró por concepto de remuneraciones salariales en los períodos de junio de 2006 a agosto de 2007, marzo de 2008 a junio de 2011 y octubre de 2011 a abril de 2012 , la suma de $43.499.086 (Resultando III), fs. 269 vto., A.A.). En su demanda, se refirió a la acción de nulidad que primigeniamente promovió contra la RDT/1941/2012, de 28 de noviembre de 2012, respecto de la cual recayó la sentencia Nª 835/2016. Según indica, lo que pretendió hacer el BPS a través de la impugnada fue recomponer su obrar confo rme a Derecho, lo que no ocurrió debido a vicios de forma y de fondo. En necesaria síntesis, esgrimió como fundamentos de su planteo los siguientes: i) ausencia de notificación a FEMIPLUS S.A. de la determinación de deuda actual; ii) inexistencia de respo nsabilidad solidaria y personal del actor; iii) nominalización del salario; iv) prescripción; y v) falta de motivación del acto. En primer lugar, sostuvo que la Resolución se encuentra viciada por cuanto no existió notificación a FEMIPLUS S.A. de la deter minación de deuda actual, en tanto surge del expediente administrativo que se iniciaron acciones judiciales para el cobro de los adeudos pendientes, circunstancia que fue tenida en cuenta por la Administración en tanto se citaron detalladamente los juzgados y turnos correspondientes. Al evacuar el traslado se dijo que se nombró interventor al Cr. Gabriel Aparicio, designado para cobrar una retención de caja a FEMIPLUS S.A., habiéndose retenido un monto importante de dinero, no figurando en la Resolución n inguna referencia a la misma ni a los pagos efectuados. Dichos pagos inciden en el quantum de la deuda que se ha reducido paulatinamente. La Administración no ha depurado la deuda originaria con las retenciones efectuadas durante varios años y hasta el presente. En segundo término, afirmó la inexistencia de responsabilidad solidaria y personal de su parte. El acto cuestionado resolvió declarar su responsabilidad solidaria y personal respecto de la empresa FEMIPLUS S.A., sin fundamento alguno. Para q ue exista dicha responsabilidad es necesario que exista una participación en la infracción o un actuar intencional por parte del representante. Ante la difícil situación económica de FEMIPLUS S.A. el compareciente no ocultó la imposibilidad de pago, sino q ue informó a la Administración mediante declaraciones juradas de no pago , cuáles eran sus obligaciones y su dificultad para cumplir. Además, ha buscado ir solucionando los adeudos de la empresa a través de diversos pagos a cuenta que le fueron entregado s al Cr. Gabriel Aparicio en su calidad de interventor. Por ello, su actuación no puede calificarse de culposa. No se le puede impugnar culpa por falta de voluntad de pago en tanto hace casi diez años que FEMIPLUS S.A. viene cumpliendo con las retencione s dispuestas habiendo abonado una suma importante de la deuda con gran esfuerzo. En tercer lugar, el Organismo procedió a “nominalizar” los montos computados a efectos de calcular la materia gravada, lo que de ninguna manera corresponde. No existe ninguna norma que habilite a realizar dicho procedimiento, ficción carente de fundamento legal que implica la presunción que un patrono retuvo aportes que luego no vertió. En cuarto término, planteó la prescripción prevista por los artículos 38 y 39 del Código Tributario. Para la situación de la responsabilidad solidaria del actor la interrupción de la prescripción se produjo con la notificación de la Resolución del BPS de 28 de noviembre de 2012, notificada el 8 de mayo de 2013, por la cual se resolvió declarar lo solidariamente responsable de los adeudos tributarios de FEMIPLUS S.A. La vista conferida el 27 de agosto de 2012 no fue un medio idóneo para interrumpir la prescripción porque no se asimila a ninguno de los mecanismos previstos expresamente por el a rtículo 39 del Código Tributario. De acuerdo con lo señalado, se encuentran prescriptas las eventuales obligaciones tributarias por responsabilidad solidaria anteriores al 2008. En la instancia anulatoria anterior, el BPS esgrimió que debían aplicarse an alógicamente los artículos 1398 incisos 3º y 4º y 1240 del Código Civil, concluyendo que la interrupción de la prescripción contra la contribuyente también la interrumpe respecto de los demás deudores solidarios. La doctrina más recibida y la jurisprudenc ia del TCA entienden que no corresponde aplicar la analogía con el derecho privado, en función de los tres principios rectores del Derecho Tributario, que son el de legalidad, de autonomía del Derecho Tributario Material y de debido proceso. En quinto lug ar, señaló que no existe una debida motivación del acto porque no se expresa cuál es el procedimiento del monto de la obligación por la cual se pretendió responsabilizar al compareciente. Si bien en el acto administrativo que se impugnó hay alguna referencia más que en el anterior, lo único que se hace es establecer períodos, deuda original y actualizada, sin especifica r el procedimiento por el cual se fijaron las bases de liquidación de la obligación, lo que lo torna inmotivado e ilegítimo. Tampoco se di scrimina la deuda original de las multas y recargos y cómo se llega a la actualización de forma comprensible. Cabe destacar muy especialmente que la RDT 235/2017, además de no discriminar los conceptos que integran los montos globales por los que se pre tende responsabilizarlo, enumera los diferentes juicios iniciados a FEMIPLUS S.A., incluyendo el juicio del Juzgado Letrado en lo Civil de 11º Turno, Ficha Nº 2-39207/2007, el cual ha sido pagado en su totalidad y existe un remanente cuyo monto se desconoc e. Se ocultaron maliciosamente las deudas saldadas que revelan una clara voluntad de pago. Por otra parte, no surge de los Considerandos ni de la parte resolutiva de la RDT la distinción motivacional entre un monto de la deuda en carácter de responsable solidario y otro a título personal. No es comprensible para el administrado una Resolución que no detalla debidamente lo que pretende cobrar y no da argumentos para imputar parte de la deuda a título personal y otra a título de responsabilidad solidaria. En definitiva, solicitó el amparo de la demanda (fs. 3 a 15 vto.). II) Conferido el correspondiente traslado compareció -en representación del Banco de Previsión Social - la Dra. Adriana Delisante, quienes luego de relacionar los antecedentes contestó l a demanda oponiéndose al accionamiento. En primer lugar, destacó que el actor reiteró el planteamiento de agravios ya resueltos en la acción anterior, Ficha Nº 123/2014, mediante la sentencia Nº 835/2016. Nuevamente se refiere a las acciones ejecutivas y penales que existen contra la empresa FEMYPLUS S.A., donde lógicamente tuvo sus instancias judiciales de notifica y defensa. La contribuyente nunca compareció en dichos juicios. El agravio que pretende revivir debe ser desestimado por estar alcanzado por la cosa juzgada. Otro tanto cabe señalar con respecto a la inexistencia de responsabilidad solidaria y personal . En el Considerando IX) de la sentencia Nº 835/2016 se hizo referencia a que la responsabilidad resultaba “inexcusable” y que se había prob ado el obrar culposo del actor “por la existencia de reiterados incumplimientos de las obligaciones tributarias” . No puede existir duda alguna que el agravio pretendido ha sido resuelto por el Tribunal y por tanto no es posible volver a plantearlo. El actor insiste en sostener como voluntad de pago los montos realizados por el interventor judicial en donde la misma no existió, sino que se trató del cumplimiento de una medida judicial cautelar. Si existe algún crédito, es parte de la gestión del actor como representante de la empresa comparecer ante el Organismo a realizar el trámite de acreditación e imputación respectivo, lo que a las claras no ha hecho. Con respecto a la intervención realizada ante el Juzgado Letrado Civil de 11º Turno, Ficha Nº 2 -39207/2007, si bien es cierto que se han retenido montos que se han acreditado a cuenta de los adeudos de la empresa, estos corresponden a declaraciones juradas de no pago de los meses de julio y agosto de 2005 y de octubre de 2005 a enero de 2006. Conforme surge del texto de la Resolución, al Sr. Vergara se lo ha responsabilizado por obligaciones que corresponden a períodos posteriores a junio del 2006. Por lo tanto, sus dichos carecen de sustento legal. En cuanto a la nominalización, las declaraciones juradas de no pago contienen montos que la contribuyente declara y no han sido nominalizados. En el caso que el actor se estuviera refiriendo a los avalúos, corresponde expresar que oportunamente las Resoluciones que los determinaron fueron notificadas a FEMIPLUS S.A. y esta no los impugnó. Era esa la oportunidad para impugnar la liquidación realizada y al no haberla hecho esta perimió. Sin perjuicio de lo expuesto, el BPS reitera su posición en cuanto a la legitimidad de la aplicación del criterio de la nominalización, que se encuentra en armonía con los principios de universalidad y obligatoriedad que informan al sistema de seguridad social. Sobre la prescripción, se rechaza en forma categórica su procedencia ya que la Administración ha promovid o juicios ejecutivos por los adeudos que el actor pretende prescribir y en tal sentido ha interrumpido el término, por lo que no se han extinguido los adeudos. En el caso de la deuda incluida en las declaraciones juradas de no pago por los meses de juni o de 2006 a agosto de 2007, marzo de 2008 a junio de 2011 y octubre de 2011 a abril de 2012, la interrupción de la prescripción se produjo por el reconocimiento expreso de la empresa, que efectuó al presentar dicho documento ante el BPS. Todas las decla raciones juradas de no pago, en tanto títulos ejecutivos, fueron presentadas para su ejecución, y la notificación de la citación de excepciones en el respectivo proceso también interrumpió el curso de la prescripción. En el caso de la deuda incluida en l a Resolución del Avalúo Nº 11428122, la interrupción de la prescripción se produjo por la notificación del acta final de inspección el 7 de noviembre de 200 8, así como por la notificación de la citación de excepciones en el ámbito judicial: Juzgado de Paz Departamental de 20º Turno, Ficha Nº 16933/2009. En el caso de la deuda incluida en el Avalúo Nº 1140775, la interrupción de la prescripción se produjo por la notificación del acta final de inspección del 29 de octubre de 2009, así como por la notificaci ón de la citación de excepciones en el ámbito judicial: Juzgado Letrado de Primera Instancia en lo Civil de 6º Turno, Ficha Nº 28766/2010. Además, al haber reclamado los tributos mediante acciones judiciales con sentencias pasadas en autoridad de cosa ju zgada, los adeudos han sido reconocidos en forma incontestable, resultando de aplicación en forma analógica los artículos Nos. 1216 y 1220 del Código Civil. El plazo de prescripción es de veinte años. Siguiendo a José Bordolli y Alberto Faget, los artíc ulos 1398 inciso tercero y 1240 del Código Civil son los que regulan la situación planteada. El 1398 (incisos tercero y cuarto) al tratar los efectos de la solidaridad pasiva dispone que la demanda deducida contra uno de los deudores interrumpe la presc ripción respecto de todos y , que produce el mismo efecto el reconocimiento de la deuda verificado por uno de los codeudores. Por su parte, el artículo 1240 dispone que la interpelación hecha a uno de los deudores, o su reconocimiento, interrumpe la pres cripción contra todos los demás. A lo anterior, cabe agregar que el instituto de la solidaridad no es propio del Derecho Tributario, sino de todas las ramas jurídicas. La interrupción de la prescripción contra la contribuyente también la interrumpió respecto de los demás deudores solidarios. Con referencia a la falta de motivación, la Resolución que se procesa en autos reúne todos los elementos que se han determinado para considerarla ajustada a derecho. De sus propios términos surge que se han identificado los períodos, montos, conceptos y documentación respaldante de los adeudos por los que se responsabilizó al Sr. Vergara, así como su origen. El acto administrativo está debidamente fundamentado, siendo los antecedentes administrativos manejados su s fundamentos de hecho y de derecho. En definitiva, solicitó el rechazo de la demanda y la confirmación del acto (fs. 27 a 40 vto.). III) Por decreto No. 6668/2018 (fs. 42) se dispuso la apertura a prueba, diligenciándose la que luce agregada y cert ificada a fs. 154. IV) Las partes alegaron por su orden (fs. 175 -182 y fs. 192-197, respectivamente). V) El Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo se pronunció mediante D ictamen No. 214/2020 y aconsejó la anulación del acto por falta de motivación (fs. 201 a 204 vto.). VI) Puestos los autos para sentencia, previo pase a estudio de los Señores Ministros en forma sucesiva , se acordó en legal y oportuna forma (fs. 213). CONSIDERANDO : I) En el aspecto fo rmal, se han cumplido las exigencias que, según la normativa vigente (Constitución artículos 317 y 319 y Ley No. 15.869 de 22 de junio de 1987, artículos 4, 8 y 9) habilitan el examen de la pretensión anulatoria. La Resolución RDT/235/2017 se emitió el 2 de agosto de 2017 (fs. 267 a 269, pieza 2, A.A.) y se notificó el 1º de setiembre de 2017 (fs. 272 vto., pieza 2, A.A.). El 11 de setiembre de 2017 se interpusieron en tiempo y forma los recursos de revocación y jerárquico en subsidio (fs. 273 vto., pie za 2, A.A.). El acto conclusivo de la vía administrativa se produjo mediante denegatoria ficta, a los doscientos días sin que la Administración resolviera el recurso jerárquico, el 6 de abril de 2018. La demanda se interpuso el 29 de mayo de 2018, dent ro del término legal (nota de cargo, fs. 16). II) A fin de efectuar un correcto abordaje de la situación planteada corresponde realizar una breve reseña de los antecedentes relevantes para la resolución de la causa. Las actuaciones que dieron cima al d ictado del acto encausado son consecuencia de una recomposición de la faz administrativa , ante la anulación por parte de este Tribunal de la Resolución RDT/1941/2012, de 28 de noviembre de 2012, emitida por la Dirección Técnica de la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social, mediante la cual se declaró solidariamente responsable de los adeudos tributarios de la empresa FEMIPLUS S.A. al actor y al Sr. Aparicio Acevedo Orrego Acosta, por los períodos allí establecidos (fs. 122, pieza 1 y fs. 203, pieza 2, A.A.). Por sentencia Nº 835, de 22 de diciembre de 2016, el Tribunal falló: “(…) Cabe concluir en la ilegitimidad del acto impugnado, en virtud de la ausencia de una imputación concreta y detallada en relación a los períodos y concept os por los que se pretende responsabilizar a la parte actora. XII) Las deficiencias reseñadas en la motivación del acto hacen imposible pronunciarse sobre la alegada “nominalización” de los adeudos o su eventual prescripción. XIII) En conclusió n, se estima de recibo el agravio referido a la ausencia de motivación. El acogimiento de dicho agravio tiene por consecuencia que deba anularse globalmente la resolución impugnada, sin perjuicio del poder deber de la Administración de recomponer su obrar conforme a Derecho.” (fs. 209, pieza 2, A.A.) (la negrilla no está en el original). El 10 de marzo de 2017, la Asesoría Letrada de ATYR elaboró un informe en el cual se resumieron los agravios planteados, la contestación del Ente y los motivos que llevar on al Tribunal a declarar la nulidad del acto impugnado, sin perjuicio del poder - deber de la Administración de recomponer las actuaciones (fs. 211 a 213 vto., pieza 2, A.A.). El 20 de marzo de 2017 la Gerencia del Área Asesoría Legal de ATYR elevó las a ctuaciones a la Gerencia Adscripta (fs. 215, pieza 2, A.A.), la que procedió a remitir el expediente a Gestión de Cobro en Vía Judicial a sus efectos (fs. 216, pieza 2, A.A.). Seguidamente, se incorporó documentación sobre “Consulta de adeudos” (fs. 220 v to. a 223, pieza 2, A.A.) y un detalle de juicios ejecutivos y denuncia penal (fs. 224 a 235, pieza 2, A.A.). El 25 de abril de 2017 se elaboró un informe (fs. 237 a 244, pieza 2, A.A.) en el cual se relacionó los antecedentes administrativos y se procedió a fundamentar la recomposición de la responsabilidad solidaria y personal imputada al actor, identificando la información obrante en el Registro de Contribuyentes del BPS, la situación de los adeudos, las declaraciones juradas de no pago y determinaciones tributarias. Asimismo, se señalaron las declaraciones juradas de no pago a cuyo respecto se promovieron juicios ejecutivos contra la empresa FEMYPLUS S.A., con indicación de los Juzgados competentes y fichas. También se mencionó el trámite de denuncia penal formulada ante la Justicia Penal por la posible comisión de un delito de apropiación indebida. En definitiva, se concluyó que “La Administración se encuentra habilitada a utilizar los mecanismos legales para la efectiva percepción de la obligación incumplida, sin perjuicio de las acciones judiciales incoadas, debiendo aplicar la responsabilidad del artículo 21 del CT, limitada al valor de los bienes que administró o dispuso el Sr. Orlando Ernesto Vergara Ubal durante los períodos 6.2006 a 8.2007, 3 .2008 a 6.2011 y 10.2011 a 4.2012 (período de gestión y por el cual se generaron adeudos con BPS), correspondiendo responsabilizarlo a título de culpa.”, luego de lo cual se resumieron los períodos de adeudos y su composición, indicando los montos de la deuda histórica y actualizada (fs. 241 vto., pieza 2, A.A.) (la negrilla y el subrayado no están en el original). Tras notificarse al actor de la vista de las actuaciones (fs. 248 a 249, pieza 2, A.A.), presentó descargos esgrimiendo agravios de análogo tenor a los que plantea en la demanda de autos (fs. 252 vto. a 257, pieza 2, A.A.). El 23 de junio de 2017 Gestión de Cobro en Vía Judicial elaboró un nuevo informe en el que se descartó la procedencia de los planteos defensivos formulados por el actor (fs. 261 vto. a 264, pieza 2, A.A.). Finalmente, el 2 de agosto de 2017 se dictó el acto encausado (fs. 267 a 269 vto., pieza 2, A.A.). III) El Tribunal, habrá de compartir la solución anulatoria aconsejada por el Sr. Procurador del Estado en lo Contenc ioso Administrativo (fs. 201 a 204 vto.), aunque con distintos fundamentos que se habrán de explicitar. La esencia de los agravios que articuló el actor puede resumirse así: 1º) Ausencia de notificación a FEMIPLUS S.A. de la determinación de deuda actual. 2º) Inexistencia de responsabilidad solidaria y personal del actor. 3º) Nominalización del salario. 4º) Prescripción; y 5º) Falta de motivación del acto. A continuación, se procederá a la consideración de los agravios formulados por la accionante. IV) En primer lugar, corresponde poner de manifiesto la existencia de una serie de agravios que se encuentran alcanzados por los efectos de la cosa juzgada emanada de la sentencia Nº 835/2016 , lo que impide la reapertura de la controversia a su respecto. Tal es el caso de los planteos argumentales relacionados con: i) la ausencia de notificación a FEMIPLUS S.A. de la determinación de deuda actual; y ii) la inexistencia de responsabilidad solidaria y personal del actor. Sobre la primera cuesti ón, el Tribunal ya se expidió al emitir la sentencia Nº 835/2016, en la cual consignó: “VII) El agravio relativo a la ausencia de notificación formal de la determinación tributaria de adeudos realizada a FEMIPLUS S.A, no es de recibo. El actor expresa que en ningún momento se le confirió vista previa o se le notificó de alguna resolución sobre la supuesta deuda de FEMIPLUS S.A. por concepto de declaraciones juradas de no pago a la misma, lo que constituye, a su juicio, un grosero vicio que lo perjudica gravemente. Dicho agravio no puede prosperar. El origen de las presentes actuaciones son las Declaraciones Juradas de No Pago de adeudos tributarios impagos, realizadas por el propio contribuyente; las cuales implican actos de reconocimiento expreso d e las deudas mantenidas con el Organismo previsional. Son actos emanados del mismo contribuyente, que reconoce así su situación de deudora del BPS. El artículo 461 de la Ley No. 16.320, en la redacción dada por el art. 166 de la Ley No. 17.556, establece: “Los documentos suscritos por los contribuyentes del Banco de Previsión Social o por sus representantes legales, estatutarios o convencionales, en que consten declaraciones de obligaciones que no hubieran sido cumplidas y los documentos emanados de conv enios de facilidades de pago, que hubieran caducado por su incumplimiento, constituyen títulos ejecutivos, sin perjuicio de lo dispuesto por el artículo 91 del Código Tributario.(…)”. Se trata, pues, de un acto voluntario de reconocimiento de una deuda preexistente, por lo que mal puede agraviarse el actor de una eventual falta de notificación de la deuda determinada a la empresa contribuyente, la cual su representante por la vía de los hechos ya reconoció al firmar las declaraciones juradas en cuestión. Conforme señala con acierto la demandada, se trata, pues de un título ejecutivo establecido especialmente por la Ley, y que por su propia forma de creación -en la que juega papel fundamental y exclusivo la voluntad del contribuyente que reconoce y decl ara su deuda - hace inaplicable los requisitos previstos por los artículos 67, 91 y 92 del Código Tributario.” (fs. 207 a 207 vto., pieza 2, A.A.) (la negrilla no está en el original). En cuanto a la segunda cuestión, esta fue específicamente abordada en el Considerando IX) de la referida sentencia, en los siguientes términos: “Sobre la responsabilidad Tributaria del Sr. VERGARA en los términos del art. 21 del Código Tributario, resulta útil consignar que dicha persona revistió como Presidente de la empresa FEMIPLUS S.A. desde el 30 de mayo de 2006, sin fecha de egreso (A.A . fs. 106), y fue su representante con todas las facultades desde el 12 de julio de 2007 al 17 de febrero de 2009 y de dicha fecha en adelante (A.A fs. 108). Por otra parte, no puede p erderse de vista que es el Sr. VERGARA UBAL quien suscribió en su carácter de titular o representante de FEMIPLUS S.A., las Declaraciones Juradas de No Pago de los adeudos tributarios que lucen a fs. 19-24 de los A.A. Por el acto impugnado se lo respons abilizó al amparo del art. 21 del Código Tributario, imputándole “no proceder con la debida diligencia en sus funciones” (Considerando I, fs. 118 vto. AA). Es decir, que la imputación de responsabilidad, se cimienta en la culpa con la que habría obrado el actor en su calidad de representante de la contribuyente. Consta en los antecedentes que la empresa es deudora del BPS (AA fs. 205 y ss. en 383 fs.), al punto que existen sendos juicios promovidos por el Organismo en diferentes sedes judiciales para int entar el cobro coactivo de sus créditos (Juzgado Civil de 11º Turno, 3º Turno, 16º Turno, 10º Turno; Juzgado de Paz Departamental de la Capital de 20º Turno (AA fs. 207). Con tales antecedentes , no puede calificarse sino como culposa o negligente a la a ctuación de un director y representante de una empresa que la coloca en esa situación contributiva . La responsabilidad del representante frente a esta situación resulta inexcusable. Como lo ha sostenido este Tribunal con anterioridad: “… el incumplimiento sistemático de las obligaciones fiscales por parte de las empresas, configura la omisión o negligencia que reclama el art. 21 del C.T.U.; y resulta irrelevante argumentar exoneración de responsabilidad fundada en el hecho de que debía actuar en forma co njunta, o en la inviabilidad económica de las empresas ya que la exigencia de los mandatos sólo significa que todos deben también responder en forma conjunta, y por último, no se intentó siguiera probar esfuerzo alguno para intentar al menos el cumplimient o respectivo” (Sentencias Nos. 545/2015, 325/2011, 695/2011). En mérito a lo expuesto , debe convenirse que el obrar negligente o culposo del actor se encuentra debidamente acreditado , por la existencia de reiterados incumplimientos de las obligaciones t ributarias de la contribuyente. Por otra parte , ninguna prueba respalda la hipótesis alternativa de que el promotor hubiera realizado gestiones para cumplir o poner al día a la empresa con el Banco de Previsión Social.”. En este sentido, conviene recordar que no procede reeditar cuestiones que ya fueron oportunamente resueltas por sentencias definitivas que pasaron en autoridad de cosa juzgada y en las que se determinó la anulación total de actos administrativos en atención a la imposibilidad de escindirlo s, habilitando a la recomposición de las actuaciones. Ante un planteo similar, el Colegiado señaló: “La anulación de la totalidad del acto primigenio fue como consecuencia de la imposibilidad de escindirlo , pero en modo alguno implica la posibilidad de vo lver a esgrimir los mismos agravios que fueron analizados en el pronunciamiento anulatorio , sin que estos se vean alcanzados por los efectos de la cosa juzgada. Se coincide con la demandada en cuanto pone de manifiesto que la sentencia, en tanto acto p rocesal del Tribunal que pone fin al proceso constituye una unidad lógica inescindible sin que puede desconocerse el efecto vinculante de los fundamentos en ella expresados. La parte expositiva resulta fundamental no sólo para conocer y comprender el proceso reflexivo llevado a cabo para alcanzar el fallo, sino que contiene las bases para el debido ejercicio de la recomposición del obrar de la Administración. En este sentido, la Corporación ha expresado: “ Como señalaba CASSINELLI MUÑOZ, existe un deber de la Administración de respetar lo resuelto por las sentencias jurisdiccionales , textualmente indicaba que: “En un Estado de Derecho, la actividad administrativa debe conformarse al deber ser jurídico , esto es a las normas constitucionales , legales y reglamentarias y también a las “normas individualizadas” cuya expresión más relevante está constituida por las sentencias pasadas en autoridad de cosa juzgada. (…) (CASSINELLI MUÑOZ, Horacio: “El ajuste de la Administración a las sentencias jurisdiccion ales”, en “Derecho Constitucional y Administrativo”, LA LEY URUGUAY, 1ª Edición, Montevideo, 2010, págs. 1212/1217). En la subespecie, la reclamante , pese a referir que la solicitud no cumple con los requisitos de novedad, actividad inventiva y aplicac ión industrial previstas por el art. 8 de la Ley No. 17.164, para interpretar tales conceptos y controvertir la decisión administrativa, únicamente consideró que el examen realizado por la Administración que condujo al otorgamiento de la patente, partió de una plataforma jurídica inadmisible (fs. 30 vta. del ppal.) (…) Sin embargo , tal cuestión fue resuelta por el Tribunal en el multicitado fallo que recondujo el obrar administrativo. (…) Acudiendo nuevamente a las enseñanzas del Prof. CASSINELLI MUÑOZ, corresponde anotar que la cosa juzgada liga a la Administración de forma más estricta que a los particulares ; pero no porque exista una peculiaridad en la fuerza de la cosa juzgada contencioso-administrativa, sino porque la Administración está fren te a la cosa juzgada como frente a la norma jurídica : encuadrada por su disposición (aspecto negativo) y orientada por su espíritu (aspecto positivo). (CASSINELLI MUÑOZ, Horacio: “El ajuste…”, cit., pág. 1217).” (sentencias Nos. 945/2017, 83/2020 y 23/2021 , entre otras) (la negrilla y el subrayado no coinciden con el original). V) El actor cuestionó además la legitimidad del criterio de la nominalización de los salarios , el cual la Administración reconoce que aplicó con relación a los avalúos Nos. 428122 y 420775, que no fueron impugnados por FEMIPLUS S.A. Así, entiende que la oportunidad para agraviarse ya perimió . Además, reitera su posición acerca de la legalidad de dicho procedimiento (fs. 35 a 35 vto., infolios). En lo que respecta al planteo defensivo preclusivo que argumenta la demandada respecto de la posibilidad del sujeto declarado responsable solidario de controvertir el procedimiento seguido para el cálculo de los tributos por los que es llamado a responder, no le asiste razón. Se discrepa e n el punto con la posición sustentada por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, que descarta la procedencia del agravio de la nominalización sobre la base que los avalúos de mención fueron notificados a FEMIPLUS S.A. y se encuentra n firmes (fs. 202, infolios). Ante un caso análogo, y en términos trasladables a la emergencia, el Colegiado sostuvo: “El Banco de Previsión Social señaló que los agravios relativos a la nominalización no son de recibo en esta instancia en virtud de que corresponden a la conformación misma de la deuda y no a la declaración de responsabilidad que se pretende impugnar. En similar sentido se pronunció el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (fs. 192). El Tribunal no comparte dicho t emperamento que resulta restrictivo del derecho de defensa del actor para cuestionar una liquidación de adeudos que se le impone como consecuencia de la resolución que le atribuye responsabilidad solidaria ” ( sentencia N° 268/2018) (la negrilla y el subrayado no están en el original). En cuanto a la aplicación del criterio de nominalización respecto de los avalúos Nº 428122 y 420775 , cabe remitirse a la consolidada jurisprudencia del Tribunal que ha considerado ilegítimo al procedimiento de nominalización de las retribuciones aplicado por el Organismo Previsional ( sentencias Nos. 572/2020, 180/2020, 102/2019, 59/2019, 638/2018, 619/2018, 618/2018, 1064/2017, 989/2017, 809/2016, 762/2016, 723/2015, 129/2015, 96/2015, 277/2014, 66/2014 482/2013, 414/2012, 374/2012, 355/2012, 179/2012, 153/2012, 81/2012, 1012/2011, 965/2011, 954/2011, 775/2011, 683/2011, 618/2011, 497/2011, 434/2011, 411/2011, 345/2011, 310/2011, 256/2011, 243/2011, 225/2011, 210/2011, 179/2011, 734/2010, 726/2010, 662/2010, 400/2009, 349/2009, 602/2008, 507/2008, 650/2007, 490/2006, 307/2006 ), cuyos fundamentos resultan plenamente trasladables subespecie. En tal sentido, el Cuerpo ha afirmado reiteradamente que la “nominalización” implica cuantificar las obligaciones haciendo una operación a ritmética que, tomando como base la retribución abonada al trabajador y sub - declarada, pagada en negro, o bajo la modalidad de un contrato que es desconocido por el Organismo Previsional, permita llegar al salario nominal que le hubiese correspondido a ese trabajador. En otras palabras, la operación consiste en adicionar a las cantidades percibidas por el trabajador las sumas por concepto de aportes personales que debieron retenerse, para llegar de este modo a la remuneración nominal. El Tribunal so stiene que no resulta admisible entender, como regla general, que el patrono siempre y en todos los casos, retiene indebidamente el monto de los aportes legales y a partir de este dato, el BPS esté legitimado a adicionar y reclamar en consecuencia los apor tes que debió retener. Además, se estaría violando el principio del “non bis in ídem” puesto que se le sancionaría doblemente al empleador incumplidor: por un lado, con las multas y recargos, y por otro, mediante el procedimiento de la “nominalización”. Lo percibido efectivamente por el trabajador constituye la totalidad de su salario, siendo éste el monto imponible sobre el cual habrá de calcularse los aportes, tanto de la parte trabajadora como de la empleadora. Pescadere y Pezzutti desde la dogmáti ca, han señalado el acierto de la posición del Tribunal, puesto que, según entienden estos autores, el criterio favorable a la nominalización se basa en una ficción que consiste en sostener que se obtiene un salario nominal que, en los hechos, nunca existió. Con relación al artículo 163 de la Ley No. 16713, comparten el criterio del Colegiado en los últimos pronunciamientos, y señalan que, del silencio, no puede deducirse que el empleador tomó a su cargo los aportes. Lo que existió fue, simplemente, una conducta omisiva; realizar y verter los aportes por el sujeto pasivo responsable (agente de retención). El anterior criterio del TCA, por otra parte, reposaba en la ficción de que el empleador no puede dejar de retener, algo palmariamente falso, pues incurre en una petición de principio: que las normas no pueden ser incumplidas, con la consecuencia, para el caso, que el cumplimiento es asumido siempre por uno de los dos obligados (porque el trabajador también es contribuyente y por ende obligado). Los autores ponen el acento en la condición de contribuyente de las CESS que tiene, también, el trabajador. El artículo 67 de la Constitución prevé que la financiación de la Seguridad Social será tripartita, y los trabajadores son uno de los sostenes del sistema. La designación del empleador como responsable agente de retención por las CESS, no desliga al trabajador de la relación obligatoria, por lo que no puede invocarse la “ajenidad” de este último, respecto de la omisión de aportes o sub - declaración, a quien, la propia ley de Seguridad Social, en su art. 91 prevé un mecanismo tuitivo, imponiendo al empleador que despide a un trabajador que observa la información contenida en la historia laboral, la obligación de pagar una indemnización correspondiente al triple de la tarifada. Por último, se señala que la “nominalización” cumple un rol sancionatorio, adicional a las sanciones ya previstas por las normas del Código Tributario, que prevén las infracciones. Expresan que no existe una sola disposición e xpresa que establezca aumentar el monto de la base de cálculo como consecuencia de una conducta típica consistente en la no declaración, en todo o en parte de una manifestación económica cuantificante de la obligación tributaria (Cf. Diego Pescadere y Migu el Pezzutti: “Cúmulo jurisprudencial: nominalización de la base de cálculo de las Contribuciones Especiales de Seguridad Social” , Anuario de Derecho Administrativo, T. XV, págs. 125 y siguientes. Adrián Gutiérrez: “Otra vez sobre la limitación temporal de las fiscalizaciones realizadas por el BPS y la improcedencia de la nominalización de las retribuciones salariales”, Revista Tributaria No. 196, pág. 91). Por lo tanto, la Corporación considera que el agravio referente a la nominalización de la base de c álculo de las obligaciones resulta de recibo en lo que respecta a los avalúos Nos. 428122 y 420775 . No así para el resto de los componentes de la liquidación, en razón que no surgen elementos que permitan corroborar su efectiva aplicación. Ahora bien, la referida nominalización afecta de nulidad a la totalidad de la determinación tributaria ante la imposibilidad de escindir los montos incorrectamente calculados de aportes, multas y recargos. Naturalmente, ello será sin perjuicio del deber del BPS de recom poner el procedimiento. VI) Continuando con el análisis, la Corporación estima que no procede amparar el agravio de la prescripción de las obligaciones tributarias. En lo medular de su argumentación, el actor planteó que la vista conferida el 27 de agosto de 2012 no fue un medio idóneo para interrumpir la prescripción y que , por lo tanto , se encuentran prescriptas las obligaciones tributarias anteriores al 2008. A su criterio, corresponde la aplicación del régimen establecido por los artículos 38 y 39 del Código Tributario y no la analógica de la normativa del Código Civil (artículos 1398 incisos 3º y 4º y 1240) para concluir que la interrupción de la prescripción contra la contribuyente también la interrumpe respecto de los demás deudores solidario s. Ello en función de los tres principios rectores del Derecho Tributario: legalidad, autonomía del Derecho Tributario Material y debido proceso. Por su parte, el Banco de Previsión Social sostuvo que no operó la prescripción de los adeudos en virtud que la Administración promovió los correspondientes juicios ejecutivos contra la contribuyente FEMIPLUS S.A.- El plazo de prescripción es de veinte años a partir de las sentencias que quedaron firmes y la demanda deducida contra uno de los deudores la interrumpe respecto de todos. En el dictamen del Señor Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo se pone de manifiesto la falta de agregación de la totalidad de los expedientes correspondientes a los juicios ejecutivos que la Administración identif icó en los antecedentes y se distinguen distintas situaciones (véase el fundado dictamen, de fs. 203 a 204, infolios). Al respecto, el Tribunal entiende que en el caso concreto se presentan una serie de aspectos que conducen a la conclusión que existen suficientes elementos para rechazar el agravio en examen. En primer lugar, es menester tener presente que el propio actor reconoció en su demanda que “surge del propio expediente administrativo que se iniciaron acciones legales en diversos juzgados de la capital para el cobro de los adeudos pendientes ”, agregando que “Esta circunstancia es tenida en cuenta por la Administración en tanto se citan detalladamente los juzgados y turnos correspondientes en la resolución” (fs. 5, infolios). En segundo término, cabe recordar que al momento del dictado de la sentencia Nº 835/2016 -que anuló el acto primigenio que se recompuso por el impugnado- el BPS ya había incorporado buena parte de dichos juicios ejecutivos, como se puso de manifiesto en el Considerando IX) d el fallo en el que se consignó que: “ Consta en los antecedentes que la empresa es deudora del BPS (AA fs. 205 y ss. en 383 fs.), al punto que existen sendos juicios promovidos por el Organismo en diferentes sedes judiciales para intentar el cobro coactivo de sus créditos (Juzgado Civil de 11º Turno, 3º Turno, 16º Turno, 10º Turno; Juzgado de Paz Departamental de la Capital de 20º Turno (AA fs. 207).” (fs. 208, pieza 2, A.A.) (la negrilla y el subrayado no están en el original). Por último, pero no menos importante, el agravio que se articuló apuntó a la ilegitimidad en la aplicación de normas del Código Civil a la materia tributaria, cuestión de puro derecho sobre la cual el Tribunal ya tiene fijada posición en el sentido contrario al que se pretende. Con tales entendimientos, y siendo un hecho admitido la existencia de los juicios ejecutivos relacionados por el BPS en las actuaciones administrativas y jurisdiccionales, se estima que no procede el amparo del agravio esgrimido por el accionante acerca de la prescripción. En efecto, los argumentos que plantea el actor no resultan de recibo en virtud de los efectos interruptivos de la prescripción en materia de deudores solidarios, así como los plazos de las sentencias pasadas en autoridad de cosa juzgada. Sobre el particular, el Colegiado ha entendido que estas cuestiones no han sido reguladas en todos sus aspectos en el Código Tributario y que por esa razón corresponde -en aplicación de lo dispuesto por el artículo 14 inciso 2º del Código Tributario - acudir al Derecho de las Obligaciones y aplicar las soluciones establecidas por los artículos 1216, 1220, 1240 y 1398 incisos 3º) y 4º) del Código Civil ( sentencias Nos. 568/2012, 314/2013, 275/2014, 312/2015, 667/2015, 380/2016, 161/2017, 814/2017, 989/2017, 268/2018, 402/2019 y 18/2020, entre otras). En este caso, el BPS promovió sendos juicios ejecutivos por adeudos de FEMIPLUS S.A. cuyas sentencias pasaron en autoridad de cosa juzgada. A su vez, por virtud de los efectos de la solidaridad entre los deud ores, el actor se vio alcanzado por una multiplicidad de eventos interruptivos de la prescripción que impidieron su acaecimiento. Por lo dicho , los integrantes de la Sala consideran que corresponde desestimar el agravio de la prescripción de los adeudos tributarios. VII) En último término, resta por considerar el agravio de la falta de motivación del acto , cuestión sobre la cual existen ciertas diferencias entre los integrantes de la Corporación que concurren al dictado de la presente. Previo al des arrollo de las distintas posturas, resulta medular formular una precisión con relación al argumento que plantea el promotor basado en la no imputación a la deuda total de los pagos efectuados por el interventor designado judicialmente en el marco del proce so ejecutivo seguido en la Ficha Nº 2-39207/2007. Sobre el particular, debe atenderse a que las deudas canceladas no afectaron en absoluto la cuantía de las obligaciones por las que el actor fuera declarado solidariamente responsable. Ello por cuanto el actor no fue declarado solidariamente responsable de los créditos emergentes de las declaraciones juradas de no pago ejecutadas en los autos caratulados “Banco de Previsión Social c/ Femiplus S.A. Proceso ejecutivo”, IUE Nº 2-39207/2007. En efecto, en dicho proceso se promovió demanda ejecutiva por declaraciones de no pago correspondientes a los meses de julio de 2005 a agosto de 2005 y de octubre de 2005 a enero de 2006 (fs. 2 a 9, A.A., en carpeta rosada de 239 fojas). Por dicha razón, mal puede so stenerse que su pago importe a la cuantía de las obligaciones por las que sí debe responder el Sr. Vergara, que son posteriores, como se desprende de la RDT/235/2017, de 2 de agosto de 2017, que declara responsable solidario al actor por la deuda generada por la empresa FEMIPLUS S.A., por los períodos de junio del 2006 a agosto de 2007, marzo del 2008 a junio de 2011 y octubre de 2011 a abril de 2012 (Resuelve I), fs. 269, pieza 2, A.A.). Por lo tanto, las obligaciones canceladas en el marco del proceso ejecutivo aludido , no ingresaron en el espectro de la responsabilidad atribuida solidariamente al actor en los presentes. Despejada esta cuestión, se presentan dos posturas entre los miembros del Tribunal acerca de la procedencia del agravio vinculado c on la falta de motivación del acto. Por un lado, el Sr. Ministro, Dr. William Corujo, considera que “en el casus, el acto encausado de recomposición de las actuaciones administrativas en esta ocasión se encuentra suficiente y razonablemente motivado. En efecto, a poco que se comparen la primigenia declaración de responsabilidad tributaria del actor ( Resolución de la Dirección Técnica de ATYR RDT/1941/2012 de fecha 28 de noviembre de 2012 que luce a fs. 122 Pieza 1 de los A.A), anulada por Sentencia del Tr ibunal Nº 835/2016 básicamente por ausencia de motivación, con la Resolución impugnada en autos Resolución de la Dirección Técnica de ATYR RDT/235/2017 de fecha 2 de agosto de 2017, se observa que en esta última producto de la recomposición de las actuacio nes administrativas, el BPS hace el esfuerzo de discriminar debida y razonablemente cada uno de los rubros debidos, sus períodos correspondientes, los montos adeudados históricamente y sus respectivas actualizaciones a fecha determinada.” Por el otro, la mayoría entiende que aun cuando se advierte un mayor grado de detalle en el nuevo acto que cristalizó la recomposición de las actuaciones anuladas por el Tribunal, igualmente la motivación no reúne el carácter de suficiente. En este sentido, se observa que lucen agregadas a los antecedentes unas planillas con las deudas de la empresa FEMIPLUS S.A. (fs. 220 a 223, pieza 2, A.A.) y que se consignan en letra manuscrita las siguientes anotaciones: “Deuda histórica $ 9536427. Global FEMIPLUS SA” ; “Deuda hist órica Sr. Vergara $ 9226142”; “Períodos 6/2006 a 8/2007, 3/2008 a 6/2011 y 10/2011 a 4/2012”; “ Deuda actualizada al 24/4 $ 29.488.576”; e “Infracciones al 24/4 $ 20.262,434” (fs. 221, pieza 2, A.A.) (la negrilla no está en el original). En el mismo senti do, pueden verse otras anotaciones como la que establece “Deuda actualizada 24/4 FEMIPLUS S.A. $ 30.882.550” (fs. 222 vto., pieza 2, A.A.) (la negrilla no está en el original). A su vez, los informes de Gestión de Cobro en Vía Judicial de 25 de abril y 23 de junio de 2017 tampoco explicitan el procedimiento lógico de razonamiento o de cálculo por el cual se alcanzaron los resultados que se plasman respecto a las “deudas históricas” y “deudas actualizadas” de cada uno de los períodos allí identificados (f s. 241 vto. y fs. 264, pieza 2, A.A.). Con lo cual, no se permite un adecuado control del contribuyente respecto de la actualización de la deuda realizada, estableciendo únicamente los montos globales por todo el período. Así, pues, la Sala considera q ue también resulta amparable el agravio de falta de motivación en tanto la Administración no justificó de manera suficiente y comprensible cómo realizó la actualización de cada uno de los adeudos y conceptos por los que en definitiva responsabilizó al actor, sea solidariamente o en forma personal. Por las razones expuestas, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo en atención a lo dispuesto por los artículos 309 y 310 de la Constitución, FALLA : Ampárase la pretensión anulatoria y, en su mérito, declárase la nulidad del acto impugnado. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad d e $39.000 (pesos uruguayos treinta y nueve mil). Oportunamente, dev uélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dra. Salvo, Dr. Vázquez Cruz (r.), Dr. Corujo, Dra. Klett, Dr. Simón. Dr. Marquisio (Sec. Letrado).