Sentencia Definitiva N° 236/2021

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 27 de abril de 2021. No. 236 VISTOS : Para sentencia definitiva, venida a conocimiento del Máximo Órgano Jurisdiccional en materia Administrativa de la Nación esta causa: “CASABÓ S.A. con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad”. (Ficha No. 598/2018). RESULTANDO : I) En este proceso, la actora CASABÓ S.A., representada por el Sr. Tomás BENSE CANDELA y el Cr. Gabriel BECERRA VOLTERRA, dedujo pretensión anulatoria contra la Resolución No. 334.452 dictada el 8 de diciembre de 2017, por la Gerencia de Fiscalización del Banco de Previsión Social (en adelante: B.P.S.), en ejercicio de atribuciones delegadas, por la que se determinaron a su cargo obligaciones tributarias por aportes a la seguridad social por el período 1° de agosto de 2010 al 30 de junio de 2012, más multas y recargos (fs. 454 vto. de los A.A.). II) Como fundamento de su pretensión anulatoria alegó que el acto impugnado es el corolario de una actuación inspectiva iniciada el 9 de agosto de 2005 que tuvo por objeto analizar la relación que CASABÓ S.A. mantenía con varias empresas unipersonales que prestaban servicios a la sociedad elaborando librillos de papel. En ese marco, se dictó la RD No. 27-20/2006 que abarcó el período comprendido entre el 1° de julio de 2012 al 30 de junio de 2013, por la que declaró que 14 empresas unipersonales revestían el carácter de trabajadores a domicilio, siendo recién notificada 6 años después de haber sido emitida, esto es, el 25 de setiembre de 2012. Dicha volición fue procesada en la ficha No. 383/2018. Se agravió por entender que la determinación de adeudos resistida es ilegítima porque exige aportes bajo el régimen de los trabajadores subordinados cuando en realidad no hay subordinación. En consecuencia, afirma que no se configuró el hecho generador de los tributos liquidados. Para reforzar su postura, analizó ampliamente una serie de indicios que excluirían la subordinación, arribando a la conclusión de que la relación de CASABÓ S.A. con las empresas unipersonales incluidas en las actuaciones del B.P.S. no es un vínculo de subordinación sino una relación comercial. Asimismo, se agravió por cuanto considera que durante el procedimiento administrativo se desconsideraron ciertas reglas en materia de prueba. Al respecto, adujo que la conclusión de la existencia de subordinación no cuenta con el apoyo de una prueba fehaciente que justifique dejar de lado las presunciones del art. 178 de la Ley No. 16.713; y, a su vez, la prueba fue diligenciada sin el debido control por parte del contribuyente. Continuando con su memorial de agravios, afirmó que resulta ilegítimo el período de adeudos que abarca la determinación, porque incluye adeudos anteriores al 21 de agosto de 2011, cuando en realidad hasta ese momento estaba en vigor el artículo 178 de la Ley No. 16.713, que impedía reclamar aportes por unipersonales con contrato inscripto sin que existiera una notificación personal. Al respecto, adujo que dicha notificación no existió, no pudiendo pretenderse que el conocimiento informal de la RD No. 27-20/2006 que se produjo el 8 de julio de 2010 haya supuesto la “notificación” a la que refiere el mentado artículo 178. Sin perjuicio de lo señalado, afirmó que parte de las obligaciones reclamadas en el acto que se procesa están extinguidas por prescripción, siendo aplicable el plazo general de cinco años, ya que no se configuró alguna de las hipótesis de extensión del plazo a diez años que establece el artículo 38 del Código Tributario. Por otra parte, planteó que se vulneraron los principios de primacía de la remuneración real y de verdad material. Sobre el tema, señaló que se incluyeron aguinaldos y salarios vacacionales que nunca se percibieron por las unipersonales lo que resulta violatorio de los arts. 147, 149 y 153 de la Ley No. 16.713, del art. 66 del C.T. y de la RD 40-2/97. Otro de los agravios esgrimidos refiere a la utilización del criterio de nominalización. Por último, se agravió por la excesiva duración del procedimiento el cual llevó 12 años de actuación, alegándose que el B.P.S. no puede pretender reclamar recargos por mora desde el 1° de enero de 2013 en adelante porque en el año 2012 contaba con todos los elementos para culminar el procedimiento. En definitiva, bregó por la nulidad del acto enjuiciado. III) Conferido traslado, la Administración demandada defendió la validez del acto, argumentando que su actuar resulta en un todo conforme a Derecho. Controvirtió que en el caso no exista subordinación en los términos alegados por la actora. Al respecto, señaló que, con relación a los indicios de la subordinación, todos fueron analizados y que, de dicho análisis, se arribó a la conclusión de que se trata de dependientes encubiertos. Manifestó que los contratos de arrendamiento fueron de clara imposición y que, de las declaraciones recabadas, surge que la condición para trabajar para la empresa era abrir una unipersonal. Afirmó que la decisión adoptada se fundó en elementos de prueba más que suficientes, por lo que el Organismo se ajustó plenamente a las normas. Respecto al diligenciamiento de la prueba sin el debido control que aduce la actora, señaló que no existe vicio alguno que pueda dar lugar a la anulación de las actuaciones administrativas ya que éstas se iniciaron a raíz de observaciones efectuadas a los contratos de arrendamiento de diversas empresas unipersonales y se tomaron declaraciones, las que se incorporaron al expediente, teniendo la accionante oportunidad para impugnarlas, lo que no hizo. Discrepó con la postura de la promotora respecto de la aludida ilegitimidad del período que abarca el avalúo del B.P.S. Sostuvo sobre el punto que el 8 de junio de 2010, la actora retiró los expedientes de las unipersonales a efectos de evacuar la vista por las observaciones de los contratos de estas empresas. Destacó que, todos los expedientes tenían la RD de referencia y que CASABÓ S.A. evacuó la vista, por lo que considera contrario a la buena fe, pretender en esta oportunidad no haber tenido concomimiento cuando, justamente, se dio notificación al controvertir tal resolución. En cuanto a la alegada prescripción, indicó que no resulta aplicable el plazo de 5 años, ya que la actora no denunció el acaecimiento del hecho generador, porque no inscribió a los dependientes. Tales inscripciones recién fueron realizadas en el año 2013. Por lo tanto, el acta final de inspección de fecha 13 de octubre de 2016, interrumpió eficazmente la prescripción de las obligaciones devengadas en el 2010. Respecto a los supuestos aguinaldos y salarios vacacionales que nunca percibieron las empresas unipersonales, señaló que para que se configure el hecho generador del tributo alcanza con que dichas sumas sean exigibles, defendiendo así la aplicación del criterio de lo devengado. Por otra parte, puntualizó que no fue utilizado el criterio de la nominalización en la determinación tributaria, para lo cual se identificaron las actuaciones administrativas que dejan constancia de la no aplicación del referido criterio. Por último, en cuanto a la duración del procedimiento, manifestó que la prolongación del mismo se debió a la complejidad del asunto, la cantidad de pruebas diligenciadas, los análisis de los descargos y que en ningún momento estuvo injustificadamente paralizado el trámite. En definitiva, solicitó la confirmación del acto impugnado. IV) Por Resolución No. 9503/2018 se abrió a prueba por el plazo de 60 días, diligenciándose la que luce agregada y certificada a fs. 118, agregándose por cuerda separada los antecedentes administrativos (carpeta de tapas verdes, en 906 fojas). V) Las partes alegaron por su orden (fs. 121 - 145 vto. y fs. 148 - 175 vto., respectivamente) VI) El Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo se pronunció mediante el dictamen No. 282/2020, aconsejando hacer lugar parcialmente a la demanda interpuesta (fs. 181 - 184 vto.). VII) Puestos los autos para sentencia, previo pase a estudio de los Sres. Ministros en forma sucesiva, se acordó en legal y oportuna forma (fs. 186). CONSIDERANDO : I) En el aspecto formal, se han cumplido las exigencias que, según la normativa vigente habilitan el examen de la pretensión anulatoria. (Constitución arts. 317 y 319 y Ley No. 15.869 de 22.6.87 arts. 4 y 9). El acto impugnado fue notificado a la accionante el 14 de diciembre de 2017 (fs. 457 de los A.A.) quien lo resistió el 15 de diciembre de 2017 mediante la interposición de los recursos de revocación y jerárquico, en subsidio (fs. 457 vto. de los A.A.). Por Resolución de la Dirección Técnica No. 105/2018 no se hizo lugar al recurso de revocación (fs. 467 de los A.A.) y por Resolución del Directorio No. 13-10/2018 se desestimó el recurso jerárquico (fs. 472 vto. de los A.A.). Esta última resolución fue notificada a la accionante el 31 de julio de 2018 (fs. 477 vto. de los A.A.). La demanda anulatoria fue deducida en tiempo el 1° de octubre de 2018 (nota de cargo fs. 29 infolios). II) Como se ha señalado, el objeto de este proceso es resolver sobre la pretensión anulatoria deducida contra la Resolución No. 334.452 dictada el 8 de diciembre de 2017, por la Gerencia de Fiscalización del B.P.S., en ejercicio de atribuciones delegadas, por la que se determinaron a cargo de la actora obligaciones tributarias por aportes a la seguridad social por el período 1° de agosto de 2010 al 30 de junio de 2012, más multas y recargos (fs. 454 vto. de los A.A.). III) Reseña de los antecedentes. Para realizar un correcto análisis de la cuestión, conviene ensayar una reseña de los hechos establecidos, a partir de las actuaciones que precedieron el dictado del acto enjuiciado. Las actuaciones administrativas comienzan con el acta de inicio de inspección de 9 de agosto de 2005 (fs. 2 vto. de los A.A. -todas las referencias son a la numeración en color rojo-). En el marco del procedimiento de determinación se recabaron declaraciones de trabajadores de la empresa CASABO S.A. que prestaban servicios como unipersonales. De las referidas declaraciones se destaca que los trabajadores contratados como unipersonales realizaban librillos de papel para armar cigarrillos, que la empresa suministraba los materiales, se desempeñaban exclusivamente para CASABO S.A. y la indicación de que la modalidad de trabajo, mediante empresa unipersonal, fue una exigencia de la empresa (fs. 35 a 50 vto. de los A.A.). El 1º de noviembre de 2005 se labró el acta final de inspección y vista (fs. 52 y ss. de los A.A.) que, en síntesis, consideró que las empresas unipersonales se adaptan a la tipología de trabajo dependiente en domicilio (especialmente fs. 86 a 88 de los A.A.). Las conclusiones de los inspectores fueron avaladas por la Asesoría Letrada de ATYR (fs. 56 de los A.A.). La empresa evacuó la vista conferida oponiéndose a la calificación realizada (comparecencia de fs. 61 a 70 de los A.A.). Los descargos efectuados fueron analizados y descartados por la Asesoría Letrada de ATYR (fs. 73 de los A.A.). En base a las actuaciones precedentes y previo informe Dirección Técnica de la Asesoría Tributaria (fs. 75 a 78 de los A.A.) se dictó la Resolución del Directorio del Banco de Previsión Social No. 27-20/2006 de 9 de agosto de 2006, cuyo dispositivo 1º estableció: “Declarar que revisten el carácter de trabajadores a domicilio las unipersonales contratadas por la empresa CASABÓ S.A., registro V Nº 2700004 para la confección de librillos de papel, estando incluidas en dicha declaración las personas incluidas en la parte expositiva de la presente” (fs. 79 de los A.A.). De fs. 82 a 97 de los antecedentes figura una nueva evacuación de vista de CASABÓ S.A. refiriéndose una vez más al carácter de subordinados de los trabajadores inscriptos como unipersonales, diversos a los comprendidos en la precitada Resolución No. 27-20/2006. El Banco de Previsión Social, al analizar los descargos formulados, mantuvo el anunciado criterio, esto es la calidad de trabajadores subordinados respecto de las empresas unipersonales que realizaban los librillos de cigarrillos para la actora (fs. 98 a 100 de los A.A.). Se confirió nueva vista a la empresa accionante, que reiteró sus argumentaciones (fs. 114 a 119 de los A.A.), a la vez que las actuaciones posteriores de los diversos órganos del B.P.S. fueron contestes en mantener el criterio respecto de la existencia de subordinación (fs. 122, 123, 139 de los A.A.). De fs. 193 a 232 de los antecedentes figura la determinación de obligaciones tributarias, multas y recargos por el período 2010 – 2012 mediante resolución de 18 de setiembre de 2012 (fs. 236 de los A.A.). La precitada resolución, así como la también indicada Resolución No. 27-20/2006 fue impugnada por CASABÓ S.A. (fs. 244 a 257 vto. de los antecedentes). El recurso en contra de la citada Resolución No. 27- 20/2006 no fue tramitado en tanto se lo consideró extemporáneo (fs. 305 a 309 de los A.A.). De fs. 312 a 313 de los antecedentes figura la comparecencia de titulares de unipersonales, que requirieron la compensación de sus aportes realizados como empresas unipersonales con los créditos determinados en el avalúo realizado. En relación con el indicado petitorio, a fs. 335 vto. de los antecedentes figura la constancia de traspaso de aportes de las empresas unipersonales a la empresa CASABÓ S.A. El 13 de octubre de 2016 se labró y notificó una nueva acta final de inspección, en la cual se determinaron obligaciones tributarias fiscalizadas en el período 2010 a 2012 (fs. 415 vto. de los A.A.). La empresa accionante formuló descargos mediante comparecencia obrante de fs. 425 vto. a fs. 440 de los antecedentes. Los descargos fueron analizados mediante informe obrante de fs. 450 a 452 vto. de los antecedentes que sugirió la desestimatoria de las defensas ensayadas. Mediante resolución No. 334.452 del 8 de diciembre de 2017, dictada por la Gerencia de Fiscalización del Banco de Previsión Social se determinaron a cargo de la actora obligaciones tributarias, multas y recargos por el período 1º de agosto de 2010 a 30 de junio de 2012 por $2.841.020 (fs. 454 vto. de los A.A.), siendo el acto que se procesa en los presentes obrados. Posteriormente, los antecedentes administrativos refieren a situaciones particulares de las empresas unipersonales de orden cronológico anterior a las actuaciones precedentes. Realizada la precisión anterior, importa señalar que a partir de fs. 527 y siguientes de los antecedentes constan diversos contratos de arrendamientos de servicios que, en el trámite de registro ante el Banco de Previsión Social de acuerdo al art. 178 de la Ley No. 16.713 de 3 de setiembre de 1995 (actualmente derogado), fueron observados por entender que encubrían vínculos de dependencia. También figuran facturas libradas por las empresas unipersonales (fs. 586 vto. y ss. de los A.A.). En la misma orientación, lucen agregados varios contratos de arrendamiento a fs. 602 y siguientes de los antecedentes, así como declaraciones de los titulares. IV) Tras el análisis de los hechos del caso y de la normativa vigente, el Tribunal, compartiendo parcialmente lo aconsejado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, se pronunciará por el amparo parcial de la pretensión anulatoria y, en consecuencia, anulará parcialmente el acto impugnado, por los fundamentos que se explicitan a continuación. V) Los agravios movilizados por la parte actora pueden sintetizarse en dos grandes grupos, a saber: la inexistencia de subordinación y diversos vicios relativos al acto y procedimiento de determinación tributaria. V.1) Sobre la existencia de subordinación. El principal agravio esgrimido por la accionante refiere a que el vínculo entre CASABÓ S.A. y las empresas unipersonales involucradas es de carácter comercial y no subordinado. A juicio del Tribunal, el agravio no es de recibo. Una doble índole de razones lleva a descartar el cúmulo de agravios ensayados a efectos de excluir la relación de dependencia que constituyó el presupuesto de las determinaciones realizadas. En primer lugar, importa precisar la incidencia jurídica de la resolución del Directorio del Banco de Previsión Social No. 27-20/2006 de 9 de agosto de 2006 que consideró como trabajadores en domicilio a las empresas unipersonales contratadas por la actora (fs. 79-80 de los antecedentes). El referido acto administrativo se encuentra dotado de firmeza y deviene en el acto originario de la situación jurídica lesiva que meritó la determinación tributaria realizada. Por lo tanto, importa catalogar al acto objeto de impugnación como ilesivo ya que no es el causante, ni determina, la existencia una situación jurídica lesionada de conformidad con lo dispuesto por el art. 309 de la Carta y arts. 24 inc. 2º y 60, inc. 1º del Decreto Ley No. 15.524 de 9 de enero de 1984. Sobre el punto, la Corporación, en reciente pronunciamiento, y por unanimidad, ha señalado, en términos pacíficamente replicables en obrados que: “La resolución procesada se limita a aplicar lo dispuesto en la Resolución anterior, el acto recurrido no es el creador de una situación jurídica lesiva para el accionante, ya que se limita a mantener una decisión anterior. Como enseña CAJARVILLE: “…el acto impugnado debe ser agraviante, como creador de la situación jurídica lesiva que se resiste con la acción. Por ello no son objeto de la acción de nulidad, las resoluciones meramente reiterativas…de otras anteriores no impugnada en tiempo hábil…” (Sobre Derecho Administrativo, tomo II, pág. 581). En efecto, conforme a lo dispuesto por los artículos 309 y 319 de la Constitución de la República, artículo 60 del Decreto Ley 15.524, es dable concluir que la acción de nulidad debe dirigirse contra el acto originario, esto es, el creador de la situación jurídica lesiva que se resiste por el precitado accionamiento” (sentencia Nº 647/2019, de 16 de octubre de 2019). En la emergencia se busca reeditar la discusión sobre si existe o no relación de dependencia. Sin embargo, la actora parece obviar que, mediante un acto administrativo, dotado de firmeza, el Banco de Previsión Social ya se expidió sobre la condición de subordinados de las empresas unipersonales. El aludido pronunciamiento, es decir la previa categorización de los trabajadores, se erigió como presupuesto del dictado de los actos de determinación y, tal como fuera indicado, se trata de un acto firme, lo cual hace a su carácter inimpugnable, ya que, si bien fue recurrido, no se promovió acción anulatoria a su respecto. No obstante, de modo complementario, tal como se desprende de las actuaciones administrativas, con posterioridad a la indicada resolución No. 27-20/2006, fueron consideradas como trabajadores dependientes otras empresas unipersonales que no se encontraban en el ámbito subjetivo de la referida Resolución No. 27.20/2006. Por lo tanto, a efectos de un cabal abordaje de la pretensión y su contradicción, deviene necesario el pronunciamiento sobre la existencia de subordinación. Al respecto, se comparte la valoración del cúmulo indiciario realizada por la Administración demandada a efectos de concluir la existencia de subordinación. Conviene recordar que, mediante el razonamiento indiciario, resulta operativamente posible que el Juez o el administrador lleguen, partiendo de uno o más hechos conocidos, a dar por probado un hecho desconocido que tiene relación precisa y directa con aquél o aquellos. A diferencia de las presunciones legales -tanto las absolutas como las relativas- donde el fundamento de la conclusión presumida es una norma jurídica, la clave en el razonamiento indiciario o en las presunciones de hombre o judiciales, como también se suele llamar a los indicios, está en las máximas de la experiencia. Éstas, reflejando regularidades empíricamente observadas permiten conectar un hecho conocido con el hecho desconocido (Marina GASCÓN ABELLÁN. Los hechos en el Derecho, Marcial Pons, Madrid, 2004, p. 151). Así, como enseña TARUFFO, el indicio demuestra un hecho secundario, que sirve para establecer, mediante un razonamiento inferencial, la verdad del hecho principal (Michele TARUFFO. La prueba de los hechos, Trotta, Madrid, 2002, p. 456). Es fundamental que, como sucede en el caso de marras, exista una pluralidad de indicios, que tengan relación con el hecho a probar, caracterizados por su convergencia y concordancia. Sin perjuicio de anotarse, que el enlace entre los indicios y los hechos constitutivos de la hipótesis se ajusten a las reglas de la lógica y las máximas de la experiencia de modo que se eliminen las posibilidades alternativas, las hipótesis alternativas. A su vez, es menester que no existan contraindicios que posibiliten desbalancear el razonamiento en sentido contrario (Cfme. Daniel GONZÁLEZ LAGIER. “Hechos y argumentos. Racionalidad epistemológica y prueba de los hechos en el proceso penal ” en AA. VV.: El Derecho en acción. Ensayos sobre interpretación y aplicación del Derecho, ARA, Lima, 2010, ps. 312 a 321). Tal como se analizará a continuación, la valoración del cúmulo probatorio incorporado al proceso, de acuerdo con las reglas de la sana crítica -que no son otras que las reglas del correcto entendimiento humano, equilibrada combinación de reglas de lógica y reglas de experiencia vital, como enseñara el Maestro COUTURE-, permite arribar a la convicción de que, en la especie, el proceder de la Administración fue ajustado a Derecho. En obrados, las contrataciones objetadas recaen sobre múltiples empresas unipersonales que realizan tareas para la actora en su domicilio (ver, a vía de ejemplo, contrato agregado a fs. 602 y siguientes). La actora ha referido, entre varios contraindicios, a los contratos celebrados, la libertad con que contaban los trabajadores que no tenían horarios predeterminados, ni se les aplicaban sanciones, la circunstancia de que no hayan realizado reclamos de rubros laborales, la inexistencia de exclusividad jurídica. También hizo caudal de que en el marco del procedimiento administrativo un trabajador vinculado como empresa unipersonal no fue considerado como dependiente (fs. 741 a 741 vto. de los antecedentes). En sede jurisdiccional, a instancias del accionante, se agregó la sentencia No. 54/2008 de 31 de marzo de 2008 del Tribunal de Apelaciones de Trabajo de 1er. Turno (fs. 106 a 109 de infolios), que revocó la sentencia de Primera Instancia que había amparado la condena a rubros laborales de una trabajadora que prestaba servicios como empresa unipersonal elaborando cuadernillos para cigarrillos. Pues bien, los contraindicios individualizados en la demanda carecen de entidad a efectos de desvirtuar el análisis llevado a cabo por la Administración. En efecto, en cuanto a la existencia de relación de dependencia en los casos comprendidos en la resolución impugnada, como acertadamente lo postula en su dictamen el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, el Tribunal considera que debe tomarse en cuenta que la tarea que se habría tercerizado es una de las principales de la empresa actora, tal como surge expresamente de sus Estatutos (agregados a fs. 480 y ss. de los A.A.). Así, en dicho dictamen se sostiene que: “La tercerización resulta admisible en tareas accesorias de las empresas como seguridad o limpieza, pero la misma resulta -junto a otros indicios- mucho más discutible cuando refiere a las actividades principales de la misma. De las declaraciones recabadas surge que las declarantes se inscribieron como empresas unipersonales por exigencia de CASABO S.A., que los materiales son brindados por esta última en forma periódica, que la actora fija los precios por el trabajo realizado, que las primeras no colocan su producción en el mercado, carecen de infraestructura, duración prolongada en años del vínculo, que en determinado período CASABO SA. se encargó de realizar los pagos de las mismas a DGI y que estas no asumen personalmente los riesgos propios de la actividad empresarial. Por otra parte, de las declaraciones obtenidas (fs. 35 a 50 vto. de los A.A.) surge acreditado que CASABO S.A. periódicamente los visita en su domicilio para un recuento del trabajo realizado y ver si hay suficientes materiales, aspecto que no se comparece con la relación entre dos empresas independientes”. (Fs. 182 de infolios). De la declaración de María Alejandra REGUEIRA a fs. 745 vto. de los antecedentes, surge que, además, en su caso, la empresa le proporcionó una persona para que le enseñara cómo realizar los trabajos, lo que tampoco es propio de la relación entre empresas independientes. Lo mismo surge de la declaración brindada por la Sra. Loreley SÁNCHEZ a fs. 707 de los antecedentes. En el caso, la Sala entiende que resulta aplicable la Ley de trabajo a domicilio No. 9.910, que comprende dentro de la misma a todo empleador que dé trabajo para realizar por cuenta del establecimiento a un trabajador a domicilio. El art. 16 de dicha Ley establece que el empresario o contratista de trabajo será considerado como patrono a los efectos laborales y previsionales. Cabe señalar que la Sentencia del TAT 1° Turno No. 5/2008 no llega a conclusiones contrarias a lo expuesto, ya que la misma en su Considerando II) expresa que en el caso del juicio promovido por la Sra. Roxana de León, no se reclamó como trabajo a domicilio sino como empleada sin más especificaciones (fs. 106 y ss. de infolios) En la misma orientación, es decir, tendiente a comprobar la existencia de subordinación, milita la conducta de la accionada en tanto procedió a la regularización de las empresas unipersonales mediante el registro como trabajadores dependientes (escrito de demanda, fs. 5). El referido modo de proceder no hace más que reforzar la interpretación de la Administración en cuanto al carácter de dependiente de los trabajadores que actualmente realizan las mismas tareas que como unipersonales, pero bajo la modalidad de dependientes. Tampoco descarta las conclusiones arribadas, relativas a la existencia de subordinación, la circunstancia de que se haya entendido que no existía subordinación respecto de una de las empresas unipersonales (fs. 741 a 741 vto. de los A.A.). En el referido caso, a diferencia de las restantes, medió una expresa declaración por parte del trabajador (fs. 511 vto. a 512 de los antecedentes), en defensa de la modalidad de arrendamiento de servicios. Por último, en lo que refiere al régimen de trabajo a domicilio y la presencia de subordinación, la Corporación, en términos mutatis mutandis aplicables a la dilucidación de obrados, se ha pronunciado en la Sentencia No. 627/2011de 18 de agosto de 2011, a la cual cabe remitirse en honor a la brevedad. V.2. Sobre la determinación realizada. La promotora esgrimió diversos agravios en consideración al acto y procedimiento de determinación, que pueden sintetizarse en: (a) ilegitimidad del período que abarca el avalúo; (b) prescripción de los adeudos generados en el año 2010; (c) violación de los principios de verdad material, primacía de la remuneración real, en tanto, fueron considerados aguinaldos no percibidos e insuficiente respaldo probatorio en la determinación realizada; (d) aplicación del criterio de la nominalización; y, (e) excesiva duración del procedimiento de determinación tributaria. a) Sobre la alegada ilegitimidad del período que abarca el avalúo. La actora se agravia por cuanto la resolución impugnada abarca el período comprendido entre el 1° de agosto de 2010 al 30 de junio de 2012, por lo que parte de las obligaciones que ésta determina, están dentro del período en el que estaba vigente el art. 178 de la Ley 16.713, según el cual, si los contratos con las empresas unipersonales estaban inscriptos en el B.P.S., entonces el Ente solo podía reclamar aportes a partir de que se le notificara una resolución en la que se determinara la subordinación. Por tanto, en su concepto, siendo que dicha norma quedó sin vigor el 21 de agosto de 2011, los adeudos anteriores a esa fecha, se rigen por el art. 178 de la Ley No. 16.713 que impedía reclamar aportes por unipersonales inscriptas sin que existiera notificación personal de su observación. El B.P.S. al contestar la demanda a fs. 72 vto. a 74 vta. de infolios afirma que el 8 de julio de 2010, la actora retiró los expedientes de las unipersonales comprendidas en la resolución impugnada, evacuándose la vista correspondiente y atacando la RD 27-20/2006. A juicio del Tribunal, el agravio es de recibo. El artículo 178 de la Ley No. 16.713 establecía, en lo que al tema tratado importa, que: “(Empresas unipersonales). Las contribuciones especiales de seguridad social generadas por las empresas unipersonales se regirán por las siguientes reglas: (…) 4) El Banco de Previsión Social podrá formular, de manera fundada, observaciones a dichos contratos, cuando entienda que los mismos implican una clara relación de dependencia encubierta, en cuyo caso la materia gravada estará constituida por las retribuciones percibidas por concepto de servicios prestados. En tales casos, la obligación de pago de las contribuciones especiales de seguridad social existirá a partir del primer día del mes siguiente al de la notificación, sin perjuicio de los recursos administrativos que pudieren corresponder (…)” (El destacado es no se encuentra en el texto original). El artículo citado fue derogado por la Ley No. 18.783, que entró en vigencia el 21 de agosto de 2011. Por tanto, en aplicación del artículo 178 de la Ley No. 16.713, vigente en una parte del período del avalúo, la determinación de CESS adeudadas, no puede darse genéricamente, sino, a partir del primer día del mes siguiente al de la notificación de tal declaración. Como sostuvo el Tribunal en el pasado: “Esta era la regla de principio consagrada en la norma legal vigente en ese momento. Si la Administración permitió el registro de los contratos, los efectos de su desconocimiento sólo se generan hacia el futuro, para el período posterior a la notificación del acto administrativo respectivo (sentencia No. 288/2007). Así lo advertía en el plano doctrinario Santiago Pereira Campos: “Creemos que es ésta la interpretación razonable. En consecuencia, en cualquiera de los dos casos (observación de contratos registrados o inspecciones, en las que se verifique que la realidad contradice lo que establecen los contratos registrados) detectada la situación de infracción, se adeudarán las CESS sólo hacia el futuro, aunque con las pequeñas variantes de fechas previstas en las normas citadas” (Cf. Santiago Pereira Campos, “Empresas unipersonales y Profesionales Universitarios”, FCU, Montevideo, 1997, p. 96).” (sentencia No. 492/2018). En el caso de autos, de los antecedentes administrativos allegados a la causa surge que la notificación formal de la Resolución RD No. 27- 20/2006, se efectuó el 25 de setiembre de 2012 (fs. 239 de los A.A., Pieza I); y no antes, como pretende el Organismo. Lo cual conduce, a que no sea ajustado a Derecho la postura del B.P.S., al reclamar los aportes anteriores al 21 de agosto de 2011, fecha en que entró en vigor la derogación del artículo 178 de la Ley No. 16.713. Por otro lado, huelga señalar que, el conocimiento a cargo de la actora, del que hace caudal la demandada, no puede, de modo alguno, suplir la notificación personal de la resolución a los efectos considerados por el artículo 178 de la Ley 16.713. En consecuencia, cabe concluir que el período comprendido entre el 1° de agosto de 2010 al 20 de agosto de 2011 no puede ser incluido como adeudado en la resolución impugnada, por lo que, como se adelantara, corresponde acoger el agravio. b) Sobre la prescripción de los adeudos generados en el año 2010. Otro de los agravios esgrimidos por la empresa accionante, refiere a que operó la prescripción de los adeudos del año 2010 correspondiendo aplicarse el plazo de cinco años del art. 38 del CT. Por su parte, el Ente previsional al contestar la demanda a fs. 74 vto. de infolios, señaló que el plazo de prescripción es de diez años por no haberse denunciado el acaecimiento del hecho generador y que el acta final de inspección de fecha 13 de octubre de 2016 interrumpió el curso de la misma, sin perjuicio de existir actos interruptivos y suspensivos anteriores. A juicio del Tribunal, asiste razón a la demandada en su planteo. En efecto, en la especie corresponde aplicar el plazo de prescripción decenal conforme al art. 38 inc. 2 del CT, ya que la actora no denunció el acaecimiento del hecho generador de la existencia de relaciones laborales en régimen de dependencia. El acta final de inspección emitida el 13 de octubre de 2016 interrumpió la prescripción decenal en curso (fs. 415 vta.), por lo que la prescripción alegada no ha operado. Sin perjuicio de lo anterior, cabe señalar que, en la medida en que fue de recibo el agravio analizado en el Considerando anterior, respecto a que las obligaciones acaecidas entre el 1° de agosto de 2010 y el 20 de agosto de 2011 no pueden ser incluidas en la resolución impugnada, a los efectos prácticos, que no hayan prescripto las obligaciones acaecidas en el año 2010, en nada afecta a la parte actora. c) Sobre el principio de verdad material, primacía de la remuneración real y la falta de respaldo probatorio de la determinación realizada. En cuanto a los fundamentos fácticos de la determinación realizada se comparten las explicaciones brindadas por la Administración demandada que precisó que se realizó una inspección global a la empresa, a la vez que aclaró el contenido de las planillas de liquidación, obrantes a fs. 196 y siguientes y fs. 286 a 287 de los antecedentes, las cuales partieron de la consideración de los montos facturados de las empresas unipersonales sin IVA, extremo que no merece objeciones. Asimismo, tampoco resulta cuestionable lo que hace a la base de la liquidación mediante la consideración de los montos resultantes de las facturas libradas por las empresas unipersonales. Por su parte, la accionante se agravia por considerar ilegítima la prueba en la que se funda la determinación tributaria que se le reclama, por el hecho de que las declaraciones de las empresas unipersonales fueron recabadas sin su presencia, cercenando así sus garantías de defensa. A juicio del Tribunal, el agravio no es de recibo, por cuanto, del examen detenido de los recaudos allegados a la causa, se advierte que la actora tuvo en cada evacuación de vista (fs. 61 a 70; fs. 82 a 97; fs. 114 a 119 y 425 vto. a 440 de los A.A.) la oportunidad de llamar a declarar a los titulares de las unipersonales a efectos de realizar las preguntas que considerara necesarias para su defensa y, sin embargo, no lo hizo. Sin perjuicio de ello, importa señalar que de los antecedentes administrativos también emergen otros elementos de prueba (como el contenido de los contratos suscriptos entre CASABÓ S.A. y los titulares de las empresas unipersonales), que respaldan en forma suficiente la determinación que se resiste. En cambio, sí resulta ilegítimo, y causante de anulación, la aplicación del criterio de lo devengado por parte de la Administración, extremo que fuera expresamente admitido en la contestación de demanda (fs. 75). El Tribunal, en términos que resultan de plena aplicación para la dilucidación de obrados, ha entendido que: “Sobre el tópico objeto de agravio en la demanda, no cabe más que remitir a la constante jurisprudencia de la Corporación, que desde larga data ha sostenido que las CESS deben calcularse sobre las remuneraciones efectivamente percibidas por el trabajador, y no sobre aquellas que debería haber percibido y nunca fueron abonadas por el empleador. Específicamente, en reciente sentencia N° 638/2018, el Cuerpo, con su actual integración, sostuvo: “Lo actuado responde a la aplicación por parte del organismo del llamado “criterio de lo devengado”, según el cual, se determina la base de las contribuciones especiales de seguridad social a partir del salario generado -no percibido- por el trabajador en función de la actividad que realmente desarrolla. Ahora bien, la obligación tributaria nace al desarrollarse la actividad personal remunerada y es exigible a partir del momento del efectivo pago al trabajador (cf. arts. 14, 24 Código Tributario). Así, el Organismo demandado no puede pretender el cobro de las contribuciones especiales a la seguridad social (CESS) correspondientes al laudo que entiende en vigencia, si es que no se remuneraba de acuerdo al mismo. Por igual, tampoco corresponde gravar por partidas que no eran abonadas, como ser la prima por antigüedad a que refiere la inspección en su informe (en el caso fue considerado el aguinaldo no percibido). No se comparte la posición del Banco de Previsión Social, que pregona la exigibilidad de las CESS ante el acaecimiento del hecho generador del tributo, siendo éste la prestación de la actividad remunerada de afiliación al BPS. Por el contrario, la postura del Tribunal ha sido, que “…. el hecho generador se configura por el efectivo pago, de acuerdo a la orientación de la normativa vigente en la materia, que evidencia que el legislador ha tomado como asiento de las contribuciones de seguridad social y del impuesto a las retribuciones, el salario efectivamente percibido por el trabajador y no el meramente devengado” (Cf. Sentencias Nos. 83/04, 433/2008, 128/2008, 454/2007, 220/2007, 208/2007, 149/2007, 507/12, 220/07 y, más recientemente, en las sentencias Nos. 680/2012, 423/2013 y 313/2015, entre otras). Asimismo, también corresponde considerar, en lo que refiere a las diferencias de categoría, lo expuesto en sentencia 507/2012: “Porque, además, la base de cálculo de las CESS tiene que ser lo realmente percibido, de lo contrario el cálculo se hace sobre la hipótesis de “lo que debió recibir” el trabajador a juicio del organismo de seguridad social, quien además no tiene competencia para decidir sobre el punto. Así, dice PEREIRA CAMPOS: “la efectiva percepción por el trabajador de la partida gravada, constituye una condición indispensable para poder fijar con precisión la base de cálculo de las CESS” y en igual forma Alicia SEIJAS citada por el autor “(…) en cuanto a la exigibilidad de la obligación, la efectiva percepción de la remuneración por parte del trabajador parece constituir a lo largo de numerosas disposiciones, una condición necesaria para configurar la base de cálculo del tributo” (Ob. cit.)” (cita corresponde a PEREIRA CAMPOS, Santiago; “Exigibilidad de la obligación tributaria en las CESS: Consolidación del criterio de “lo percibido”). (Cf. Sentencias Nos. 576/14, 243/15, 114/17). Coadyuvando con lo anterior, corresponde reafirmar lo sostenido por la Sede en referencia a “que no es competencia del BPS determinar tributos en función de la calificación que pueda hacer el organismo recaudador -por la índole de las tareas desarrolladas- sobre partidas que los trabajadores debieron percibir pero no percibieron (Cf. sentencias Nos. 23/2017, 684/2016, 723/2015, 576/2014 y 397/2013; en doctrina, véase PEREIRA CAMPOS, Santiago, “El BPS aceptó el 'criterio de lo percibido': carece de potestades para exigir el pago de aportes sobre partidas no percibidas por el trabajador: delimitación de competencias entre el BPS, el Ministerio de Trabajo y la Justicia Laboral.”, Revista Derecho Laboral Nº 199, Año 2000, ps. 696-736)” (Sentencia No. 21/2020 de 3 de febrero de 2020). En suma, a juicio del Tribunal, la aplicación del llamado principio de lo devengado por parte del Ente Previsional resulta ilegítimo, siendo de recibo el agravio esgrimido en este sentido. d) Sobre la aplicación del criterio de la nominalización En relación a la aplicación del criterio de la nominalización, las argumentaciones esgrimidas en el escrito de demanda, así como las alegaciones finales de la actora, resultaron efectivamente refutadas por la demandada. En efecto, atento a que fueron atendidos, exclusivamente, a efectos de la determinación los montos facturados sin IVA, no se procedió a la nominalización de las retribuciones (ver: fs. 218 a 231), por lo cual no merece ningún reproche jurídico el criterio empleado por la Administración. e) Sobre la excesiva duración del procedimiento de determinación tributaria. La actora invocó el vicio de duración irrazonable del procedimiento administrativo en el entendido de que, supuestamente, el procedimiento de determinación insumió más de diez años. No se comparte la aludida línea de razonamiento. En primer término, la actora parte de una premisa errónea consistente en que el proceso de determinación objeto de obrados se extendió por más de una década. Pues bien, tal como fuera relevado en los antecedentes, las actuaciones previas, que luego desencadenaron la determinación, estuvieron dadas por un procedimiento con un objeto diverso a la determinación, tendiente a la comprobación de la existencia de subordinación jurídica. En consecuencia, las actuaciones que dieron inicio a la determinación que desencadenó el acto objeto de impugnación datan del 13 de julio de 2016 (fs. 774 de los A.A.) y concluyeron con el dictado del acto de determinación de 8 de diciembre de 2017 (fs. 454 vto. de los A.A.). El referido período no aparece como desproporcionado a efectos de fundar la anulación en base a la excesiva duración del procedimiento. La Corporación, no tiene el honor de compartir el enfoque del dictamen del Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, en cuanto refirió a que el expediente estuvo paralizado injustificadamente desde el 7 de noviembre de 2013 hasta el 13 de julio de 2016, período en que, de acuerdo al aludido dictamen, no deberían computarse recargos. Sobre tal extremo, debe indicarse que, en dicho período el objeto del proceso no era la determinación tributaria que específicamente se procesa en estos obrados, sino que refiere a las actuaciones que precedieron el acto que se impugna y que culminaron con el dictado de la Resolución No. 27- 20/2006. Y, a su vez, es preciso señalar que en lo que refiere a la suspensión del cómputo de recargos hay leyes específicas que prevén tales consecuencias para ciertas situaciones excepcionales (a vía de ejemplo: art. 6º de la Ley No. 19.631 de 22 de junio de 2018 en lo que refiere a los procedimientos de recomposición de actos de determinación a partir de sentencias anulatorias ejecutoriadas de la Corporación). Por lo tanto, y sin desmedro de la aplicación de principios generales, no se comparte que por creación pretoriana se extiendan, de modo general, soluciones legales específicas. Sin perjuicio de lo anterior, en líneas generales, la extensión del procedimiento por poco más de un año no demuestra, per se, la violación del principio de duración razonable del procedimiento, sino que se acompasa, justamente, con el necesario devenir del tiempo a efectos del cumplimiento de las garantías inherentes al debido procedimiento administrativo que se cristaliza en cuestiones tales como el desarrollo de la actividad de instrucción, vista de las actuaciones y análisis de los descargos, lo cual, inevitablemente, conlleva tiempo, que en la emergencia aparece como razonablemente utilizado. VI) Sobre el alcance de la anulación. A modo de colofón, en virtud de que la anulación propuesta refiere al período abarcado y a las consecuencias de la aplicación del ilegítimo criterio de lo devengado, ya que fueron computados aguinaldos no percibidos, importa precisar el poder deber del que se encuentra investida la Administración a efectos de la recomposición de las actuaciones administrativas ajustando su actuar al presente fallo. Por las razones expuestas, lo establecido en el artículo 309 de la Constitución de la República, el Máximo Órgano Jurisdiccional en materia Administrativa de la Nación, FALLA : Ampárase parcialmente la pretensión anulatoria y, en su mérito, declárase la nulidad del acto administrativo impugnado. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $39.000 (pesos uruguayos treinta y nueve mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dra. Salvo, Dr. Gómez Tedeschi, Dr. Vázquez Cruz, Dr. Corujo (r.), Dra. Klett. Dr. Marquisio. (Sec. Letrado).