Sentencia Definitiva N° 3/2000

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 9 de febrero de 2000. No. 3 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “MEDINA, TANIA con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad” (No. 1652/96). RESULTANDO : I) Que a fs. 2 y siguientes compareció la actora a promover demanda de nulidad contra el acto administrativo Avalúo No. 801846/1 al 4 realizado por ATYR-BPS. Señala que la empresa Fin de Siglo S.A. inició sus actividades el 1/7/94 y que a esa fecha el aporte al régimen de previsión social se regulaba por los decretos No. 219/994 y No. 290/992, los cuales no gravaban las asignaciones en especie o en dinero que percibía el trabajador y que no tuviera naturaleza salarial. Manifiesta que sobre este tema Fin de Siglo S.A. se ha ajustado a los preceptos normativos vigentes en cada período (decretos No. 219/94, No. 411/94, No. 39/95 y No. 113/96). Al iniciar su actividad otorga el beneficio de alimentación que se distinguía del salario en el recibo de cobro y no estaba gravado aunque se abonara en efectivo (dec. 219/94). El decreto No. 411/94, vigente desde el 1/10/94, limitó al 25% de la retribución total neta el beneficio de no gravabilidad y sólo permitía la alimentación en especie. En los cuatro primeros meses de actividad no se pudo instrumentar el sistema de canasta de alimentos. En los meses de agosto y setiembre no correspondía aportar ya que no se exigía el pago de alimentación exclusivamente en especie. Acepta que en los meses de octubre y noviembre de 1994 sí se debió aportar. Agrega que a partir del mes de noviembre se instrumentó la canasta familiar a través de la empresa Macro Mercado. De los recibos de la empresa surge la cantidad de dinero que luego cada trabajador canjea en dicha empresa y que obra en el expediente tramitado ante el B.P.S.. Concluye que no se debió aportar por el beneficio de alimentación por los meses de agosto y setiembre de 1994, así como tampoco por los meses de diciembre de 1994 y enero y febrero de 1995, contrariamente a lo dispuesto en la avaluación. II) Conferido traslado de la demanda, éste fue evacuado de fs. 15 a 17 vta.. Defiende la legitimidad del avalúo y expresa que al considerar la partida gravada procedió de la siguiente forma: a) desde el inicio del pago de la partida por alimentación hasta la vigencia del Decreto 219/994 se gravó dicha partida en su totalidad; b) a partir de la vigencia de los decretos No. 219/94 y No. 411/994 se gravó teniendo en cuenta que el beneficio sea en especie y que no supere el 25% del monto total de la retribución; c) a partir de la vigencia del Decreto 39 se consideró la limitación al 20% dispuesta por la norma reglamentaria. En los casos de los literales a) y b) sólo se gravó la diferencia entre el complemento alimenticio abonado “en especie” y el saldo que se abonó “en efectivo”. III) Abierto el juicio a prueba se diligenció la que obra certificada a fs. 21, perteneciente a la demandada, no produciendo prueba alguna la actora. IV) Alegaron las partes por su orden, se confirió vista al Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (dictamen No. 1004/98), se llamó para sentencia y giraron los autos a estudio de los Sres. Ministros, quienes acordaron y dictaron sentencia en legal forma. CONSIDERANDO : I) Que ha existido correcto agotamiento de la vía administrativa y la pretensión anulatoria ha sido promovida dentro de los plazos legales, por lo que procede, entonces, ingresar al examen del aspecto sustancial planteado. II) El Tribunal comparte la base fáctica que detalla el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, en función de las afirmaciones de la parte actora, y en la medida de que no fueron controvertidas por la demandada, y ante la omisión de esta última, de agregar los antecedentes administrativos. III) La pretensión anulatoria se funda por la actora en lo que estima incorrecta aplicación -parcial- de los decretos 219/94, 411/94 y 39/95 (que regularon la materia gravada por contribuciones especiales de seguridad social, excluyendo como tal a las partidas de alimentación, en dinero o en especie, y hasta diferentes topes) en el período que abarca los meses de julio/94 a feb/95 inclusive. Sin perjuicio, citó también el art. 167 de la ley No. 16.713 y su decreto reglamentario No. 113/96. Tal pretensión fue resistida por la demandada sosteniéndose que se aplicaron correctamente el art. 50 del ex Acto Institucional No. 9 y los tres decretos citados, excluyéndose de la materia gravada todas las partidas de alimentación en especie, y limitándose el avalúo y determinación tributaria a las partidas pagadas en dinero, sean en total o complementarias. IV) El Tribunal en su actual integración, y modificando el criterio que inspiró la sentencia No. 402/98, que cita el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (fs. 37), entiende por unanimidad que los citados decretos 219/94, 411/94 y 39/95 son violatorios de la ley y no pueden sustentar válidamente el derecho pretendido por la aquí actora, sea cual sea su interpretación, y aun cuando la demandada no haya cuestionado la legitimidad de tales decretos. V) En efecto. Los arts. 49 y 50 del ex Acto Institucional No. 9, al regular las llamadas asignaciones computables y a los efectos del sueldo básico, suministran un concepto de “sueldo o salario” que no deja mucho lugar para la duda. O sea, prestación que se percibe por el trabajador en forma regular y permanente, a causa de la relación de dependencia, o con motivo de su actividad personal, y como correlato de tal relación o actividad, porque es una retribución que da origen a un ingreso para el receptor, pudiendo serlo en dinero o en especie, pero en este último caso siempre que sea susceptible de apreciación pecuniaria. Y conforme al principio de congruencia, tales asignaciones computables constituyen la materia gravada por las contribuciones de seguridad social. VI) No obstante lo anterior, el decreto No. 219/94 del 17/may/94, en vigencia desde el 1º/jun/94, por los fundamentos que se explicitan en los Res. I, II y III declara que no constituye materia gravada a los fines de las contribuciones especiales de seguridad social, entre otras prestaciones: “a) los servicios de comedor o vales de almuerzo que la empresa, por sí o a través de terceros, brinde a sus trabajadores y canasta de alimentos que la empresa, por sí o a través de terceros, brinde a sus trabajadores”. Norma general que sólo cede en el caso que indica el art. 2º. Luego, el decreto No. 411/94 del 7/nov/94, en vigencia desde el 21/jul/94, mantiene esa solución de considerar que no constituyen materia gravada las prestaciones enunciadas en el art. 1º del decreto ya citado, pero siempre que el total de tales beneficios no excedan del 25% de la retribución total neta que recibe en efectivo el trabajador. Agregando que estos beneficios deben otorgarse en especie, como lo indica el decreto No. 219/94, y no en dinero. Y por último, el decreto No. 39/95 del 24/ene/95, vigente desde el 1/feb/95, que reglamenta en un texto único los dos anteriores, mantiene la misma solución básica de no gravar tales prestaciones, pero abatiendo el tope señalado hasta situarlo en el 20%, y reiterando que para que esas prestaciones no constituyan materia gravada deben otorgarse obligatoriamente en especie. VII) Parece claro, a criterio del Tribunal, que siendo tales prestaciones de naturaleza netamente “salarial” conforme a la definición de los arts. 49 y 50 del ex Acto Institucional No. 9, el disponer que tales prestaciones no están gravadas (sean en un 100%, o luego en un 25%, o en definitiva en un 20%) resultó violatorio de la norma de rango jurídico superior. Por ende, el Banco de Previsión Social estuvo correcto al gravar las partidas referidas correspondientes al período del año 1994 en que la empresa inició su actividad (1/jul/94). Además pudo gravar todas esas partidas sin distinción, -incluso aquellas en especie-, pero al no cuestionar la ilegalidad de tales decretos, los aplicó en forma limitada a “el saldo en efectivo” a que se refirió en la contestación. El acto administrativo cuestionado, en lo sustancial entonces no pudo agraviar a la parte actora ya que no fue violatorio de regla de derecho, siendo que por el contrario resulta arreglado a la ley, normativa de rango superior, y prescindiéndose de la normativa meramente reglamentaria, ésta sí ilegal. VIII) La conclusión anterior no varía, por la aprobación de la ley No. 16.713 del 3/set/95. Vigente recién desde el 1/abril/96 (art. 192), es claramente posterior a los tres decretos mencionados y al período que abarca la determinación tributaria, no obstante que haya recogido en su art. 167, num. 1º, los criterios ya sustentados por aquéllos. Y es recién a partir de su vigencia, que resulta legítima la determinación de la materia gravada, empleando esos otros criterios ya señalados. Pero dicha ley carece de efecto retroactivo, en función de que no se verifica ninguno de los supuestos del art. 8, inc. 3º, del Código Tributario, aplicable en virtud de los arts. 1, 10 y 13, inc. 3º, del mismo, que refieren al ámbito objetivo de aplicación del mismo, al concepto de tributo y al concepto de contribución especial, y específicamente de “aportes” patronales y de trabajadores. Por estos fundamentos y con arts. 309 y siguientes de la Constitución y 22, 28, 38 y ss. del decreto ley No. 15.524, el Tribunal por unanimidad FALLA : Confírmase el acto impugnado, sin especial sanción procesal. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la suma de $ 5.000 (pesos uruguayos cinco mil). Y, oportunamente, archívese. Dr. Mercant, Dr. Baldi, Dr. Bermúdez, Dr. Brito del Pino (r.), Dr. Gutiérrez. Dra. Petraglia (Sec. Letrada).