Sentencia Definitiva N° 450/2020

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 27 de agosto de 2020. No. 450 VISTOS: Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “GRAUER, ANETTE Y OTRO SOCIEDAD DE HECHO con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad” (Ficha N° 471/2018). RESULTANDO: I) Con fecha 30 de julio de 2018 compareció la parte actora y dedujo pretensión anulatoria en contra de la Resolución N° 340740 de 21 de febrero de 2018, mediante la cual la Gerencia de Fiscalización de ATyR del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atribuciones delegadas, determinara adeudos tributarios en cabeza de la empresa promotora por concepto de Aporte Patronal, Aporte Mínimo, multas y recargos, por el período comprendido entre el 01.02.2015 y el 28.02.2017 (fs. 122 A.A.). En lo medular de su embate, la accionante postuló que el acto atacado es ilegítimo por no haberse respetado en el procedimiento administrativo la denominada Advertencia Miranda. Sobre el punto, en concreto, arguyó que la declaración tomada por el cuerpo inspectivo a la Sra. Grauer el 7 de noviembre de 2017 fue irregular y contraria a derecho, al no haberse advertido a la representante de la contribuyente de la posibilidad de guardar silencio y no declarar en su contra. Manifestó, asimismo, que el personal de la demandada presionó para obtener una declaración en un sentido determinado, violando el derecho a no autoincriminación consagrado en la Constitución de la República. Así, luego de citar in extenso la Sentencia N° 1067/2017 de este Tribunal, concluyó que en el presente caso no se cumplió con advertirle a la contribuyente sobre sus derechos; extremo que a su entender determina la nulidad de la prueba recabada y de todo el desarrollo posterior. Sobre lo estrictamente sustancial, indicó que no existe prueba alguna que acredite que las denunciantes trabajaran, antes del mes de setiembre de 2016, en jornadas superiores a cuatro horas. En este derrotero, señaló que no hubo fundamento ni razón valedera para que el organismo previsional determinara una hipótesis de sub aportación desde los meses de mayo y junio de 2015, dado que no se recabó ningún elemento probatorio que militara en tal sentido. Seguidamente sostuvo que la demandada, de modo contrario a la normativa, nominalizó los salarios empleados como base de cálculo de las Contribuciones Especiales a la Seguridad Social (CESS), al aumentar artificialmente y sin datos con sustento en la realidad el monto imponible de los tributos. Así, refirió a que el criterio seguido por la Administración es ilegítimo y determina, conforme a la jurisprudencia de la Corporación, la nulidad del acto resistido. Finalmente, dijo que la multa aplicada al resguardo de lo preceptuado por el art. 10 de la Ley Nº 16.244 fue desproporcionada. Al respecto, argumentó que en momento alguno se recurrió al principio legal de graduación para aplicar la multa, elemento que devela un actuar del Banco de Previsión Social viciado de desviación de poder. En definitiva, por estas razones, solicitó el amparo de la demanda y la consecuente anulación de la resolución en proceso (fs. 2 a 7). II) Corrido el traslado de precepto compareció, en representación del Banco de Previsión Social, la Dra. Amalia Pereyra, quien contestó la demanda impetrada de forma contradictoria y bregó por la solución confirmatoria del acto enjuiciado. En lo central de sus defensas, sostuvo que no existe en nuestro ordenamiento disposición alguna que obligue a garantizar los derechos de los contribuyentes mediante el “prurito formal” de lectura de la Advertencia Miranda. A su entender, la promotora pretende, a través de argumentos no aplicables a la situación obrados, dejar sin efecto las resultancias de una actuación perfectamente lícita, en la que se respetaron todos los derechos de la contribuyente. En un mismo orden de ideas, manifestó que recién en este proceso (al promover el accionamiento anulatorio), la accionante ensayó como defensa la violación de garantías, sin emitir objeción alguna al momento de la declaración o de la posterior instancia de descargos, en la cual ya contaba con asistencia letrada. Asimismo, luego de dedicar varios párrafos a los supuestos que meritaran el dictado de la Sentencia Nº 1067/2017, concluyó que los razonamientos esgrimidos otrora por la Corporación no son trasladables al ocurrente, dado que, en puridad, en aquella oportunidad, a diferencia de lo que acontece en la hipótesis de autos, se tipificó una infracción con relevancia en el ámbito penal. No se puede soslayar, a su modo de ver, que el presente caso se trata de una determinación por CESS en la que se aplicaron recargos por mora, es decir, que nada de lo imputado o achacado tiene potencial virtualidad penal. Sobre el agravio fincado en la falta de elementos que habilitaran considerar la realización de jornadas de ocho horas desde los meses de mayo y junio del año 2015, indicó que no debe perderse de vista que las actuaciones se originaron a raíz de la denuncia de dos dependientes de la empresa, que declararon una situación de sub aportación desde el inicio del vínculo laboral. Agregó, igualmente, que las declaraciones de la Sra. Grauer corroboraron lo manifestado por las trabajadoras, en particular en cuanto a que aportaba por medio horario para garantizarles la correspondiente cobertura mutual. Finalmente expresó que, en tanto los montos considerados para el avalúo fueron los mínimos del laudo de Consejo de Salarios, mal puede aludirse a una nominalización de los sueldos empleados como base de cálculo, ya que los mínimos del laudo son nominales. En suma, bajo estos entendimientos, peticionó el rechazo de la demanda y la confirmación del acto encausado (fs. 18 a 30). III) Abierto el juicio a prueba por Decreto N°8080/2018, la demandada produjo la que luce agregada y certificada a fs. 38. IV) Alegaron las partes por su orden, haciéndolo la actora en el escrito que obra de fs. 41 a 44, y la demandada en el que luce de fs. 47 a 53. V) El Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, mediante Dictamen N° 396/2019, aconsejó hacer lugar a la demanda y anular el acto resistido (fs. 56). VI) Por auto N° 5735/2019 (fs. 60) se citó para sentencia, la que se acordó en legal y oportuna forma, previo estudio de los Sres. Ministros. CONSIDERANDO : I) Desde el punto de vista formal se han cumplido adecuadamente los requisitos exigidos por las normas respectivas para habilitar el presente accionamiento anulatorio. En efecto, la resolución impugnada fue dictada por la Gerencia de Fiscalización de ATyR del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atribuciones delegadas, el 21 de febrero de 2018 (fs. 122 A.A.), y notificada a la promotora el 27 de febrero del mismo año (fs. 127 A.A.). Contra dicha resolución se interpuso, el 9 de marzo de 2018, recurso de revocación y jerárquico en forma conjunta y subsidiaria (fs. 128 y ss. A.A.). El agotamiento de la vía administrativa se produjo mediante denegatoria expresa, luego de que el Directorio del Banco de Previsión Social desestimara, a través del dictado de la R.D. Nº 22-16/2018 de fecha 4 de julio de 2018, el recurso jerárquico oportunamente interpuesto. Dicha resolución desestimatoria fue notificada a la empresa ahora actora el 16 de julio de 2018 (fs. 173 A.A.). Así las cosas, el accionamiento anulatorio movilizado el 30 de julio de 2018 debe reputarse en tiempo y forma (fs. 2). III) Tras el análisis de los argumentos planteados por las partes, el Tribunal, en mayoría, apartándose de lo aconsejado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, procederá a desestimar la demanda y a confirmar la resolución objeto de impugnación. IV) En lo adjetivo, la actora en estos obrados se agravió por entender que en el decurso del procedimiento administrativo se conculcó su derecho de defensa. Específicamente, haciendo caudal de la Sentencia N° 1067/2017 de este Tribunal, consideró que se incumplió con la denominada Advertencia Miranda, de acuerdo a la cual se le debió informar sobre la posibilidad de contar con asistencia letrada al momento de su declaración en vía administrativa y sobre su derecho a no declarar en su contra. Por dicha razón, entendió que la prueba recabada por la inspección es nula, y por lo tanto inhábil para justificar la determinación a la que se arribara como corolario de las actuaciones. Esta posición, controvertida enfáticamente por la demandada al contestar, fue sustentada en su dictamen por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (PECA) Pues bien; a juicio de la unanimidad de los integrantes del Tribunal, corresponde desestimar el agravio articulado sobre la base de una violación al derecho de defensa. En primer término, al entender de la Corporación, la Advertencia Miranda es, cuando menos, de dudosa aplicación al procedimiento tributario nacional, ya sea porque se trata de un instituto concebido en el marco de una disciplina jurídica distinta y de una realidad completamente diferente a la de nuestro país, o porque directamente no garantizan que la confesión brindada por el sujeto declarante no haya sido producto de coerción. Así, desde la doctrina, en términos que resultan enteramente compartibles, al analizarse la Sentencia Nº 1067/2017 se ha dicho: “ En el ámbito de una auditoría fiscal, como en el caso del Sr. A.A. que estamos considerando, el Sr. A.A. asistió libremente a las oficinas de la Administración Tributaria, y se le había citado con varios días de anticipación, como suele ocurrir en estos casos. Esta situación en nada se parece a estar bajo arresto. Un individuo que está bajo arresto, contexto en el que fue desarrollada la doctrina de los derechos Miranda, está incomunicado, se le quitaron todas sus pertenencias, se le llevó a un lugar de forma coactiva o por la fuerza. Las actuaciones fiscales, al menos en Uruguay, son una realidad muy diferente a ésta. Los inspectores se presentan en la empresa, le dicen que están siendo auditados y labran al individuo un acta circunstanciada que se denomina “Acta de inicio de actuación”. En esta situación el individuo tiene un conocimiento cierto de que está siendo auditado. No existe en nuestro Derecho la figura del camaleón fiscal o del inspector encubierto. Un empresario medio, un buen hombre de negocios (la media de la diligencia que se entiende se le puede requerir a un individuo que ejerce el comercio) entiende perfectamente qué quiere decir estar siendo auditado” (DELGADO, S., “La no autoincriminación y su distinción conceptual de las Advertencias Miranda ”, en “Revista Tributaria”, t. XLVI, Nº 272, setiembre-octubre 2019, p.663). En la emergencia, en adición a lo antes expuesto, cabe anotar que el asesoramiento legal con el que la actora contara, inclusive antes de la iniciación del procedimiento que culminara con la determinación impugnada (vide declaración obrante a fs. 15), prueba la falta de trascendencia del vicio formal relevado en la demanda. Precisamente, toda la construcción del libelo introductorio se asentó sobre la base de una falta de asesoramiento; empero, surge de sus propios dichos que la actora contaba con él, y que incluso lo desoyó cuando se le aconsejó declarar todas las horas de trabajo remunerado. A esto, tampoco puede escapar que la accionante sabía, en virtud de la declaración días antes de sus dos dependientes, el porqué de su comparecencia. Entonces: ¿cuál es la trascendencia de no haberse leído la Advertencia Miranda cuando, en los hechos, la socia interrogada contaba con activo asesoramiento legal y conocimiento de las razones de su deposición? En este derrotero, tampoco puede sortearse que la Sra. Grauer, en ninguna de las instancias de contradicción del procedimiento administrativo, refirió al vicio en el que, a la postre, cimentara su pretensión anulatoria. En lo que a ello respecta, debe verse que la asistencia letrada, en ambas instancias, fue la misma. Sin embargo, ninguna mención se hizo del grave vicio (coacción para obtener la confesión) al evacuar la vista conferida en el decurso del procedimiento o al interponerse los recursos administrativos. Por dicha razón, su falta de relevamiento devela la ligereza de la defensa, y afinca aún más la intrascendencia del vicio en el caso. Y es que como bien lo advertía GELSI en un clásico trabajo de su autoría, la materia de las nulidades “ …debe huir del formalismo extremo, que crea un abismo entre el proceso y la vida y hace del juicio un camino erizado de peligros de invalidez, de fácil aprovechamiento para el litigante malicioso” (GELSI BIDART, A., “ Las grandes líneas de la teoría de las nulidades procesales en el proyecto del Profesor Couture ”, RDP, Nº VI, año 1948, p. 100). V) En relación con lo anterior, y a su vez con la alegada falta de prueba del período de sub aportación considerado por la demandada, se estima que las declaraciones brindadas por ambas trabajadoras, en tanto prueba recabada con anterioridad a la declaración de la Sra. Grauer, tampoco se verían alcanzadas por la presunta irregularidad formal. Dichas deposiciones, a criterio de la mayoría, fueron claras, coincidentes y espontáneas en cuanto a la sub aportación durante todo el período objeto de determinación. Inclusive, brindaron con lujo de detalle dónde se guardaba el libro en el que firmaban por las horas que no se tributaban (fs. 13 y 14 A.A.). Por lo tanto, las manifestaciones de ambas trabajadoras, sumadas a la válida y eficaz declaración de la contribuyente, que reconoció expresamente haber sub aportado aún contra el asesoramiento de sus letrados de confianza (fs. 15 A.A.), habilitan concluir que el período por el que se gravó fue ajustado a la realidad de los hechos. VI) Por su parte, con respecto al agravio fincado en la aplicación del criterio de nominalización, la Sala entiende que tampoco asiste razón a la parte actora. En este sentido, importa tomar en cuenta que la Administración partió de los salarios mínimos del laudo de la categoría de las trabajadoras; extremo que no fue objeto de cuestionamiento en la demanda. Lo ilegítimo hubiese sido “nominalizar” esos salarios empleados como base de cálculo, es decir, agregar a los mínimos del laudo los aportes a la seguridad social. Y es que como sostuviera el Cuerpo en un caso análogo al de obrados: “Por su parte, la demandada insistió que en la determinación efectuada no se nominalizaron las partidas, sino que, en su lugar, procedió a gravar la actividad de un dependiente, trabajador mensual, percibiendo una remuneración de acuerdo con el laudo vigente; y, como los laudos de los Consejos de Salarios fijan remuneraciones nominales que corresponden a cada rama de actividad y al ser éste el criterio aplicado en la presente determinación tributaria, no corresponde hablar de nominalización. A juicio de la Sala, en este punto también le asiste razón al BPS. Si bien en las resoluciones recaídas en virtud de la recurrencia administrativa -tanto la Dirección Técnica, como el Directorio del BPS hacen referencia a la legitimidad de la aplicación del procedimiento de nominalización, surge de lo informado por las inspectoras, que se gravó en base al laudo legal (vide informe de Sección Inspecciones 7, de 26 de diciembre de fs. 63 A.A. y en igual sentido, Acta Final de Inspección y Vista, glosada a fs. 42 de los A.A.). La ilegalidad del criterio llamado de “nominalización” ha sido puesta de manifiesto por este Tribunal en reiteradas ocasiones, desde el año 2006 al presente (Sentencia No. 172/2006 y en el mismo sentido Sentencias Nos. 723/2015, 129/2015, 96/2015, 277/2014, 66/2014 482/2013, 414/2012, 374/2012, 355/2012, 179/2012, 153/2012, 81/2012, 1012/2011, 965/2011, 954/2011, 775/2011, 683/2011, 618/2011, 497/2011, 434/2011, 411/2011, 345/2011, 310/2011, 256/2011, 243/2011, 225/2011, 210/2011, 179/2011, 734/2010, 726/2010, 662/2010, 400/2009, 349/2009, 602/2008, 507/2008, 650/2007, 490/2006, 307/2006. En igual sentido se ha pronunciado la doctrina. (Vide PESCADERE, Diego y PEZZUTTI, Miguel: “Cúmulo jurisprudencial: nominalización de la base de cálculo de las Contribuciones Especiales de Seguridad Social, Anuario de Derecho Administrativo, Tomo XV, págs. 125 y siguientes). Sin embargo, en el presente caso, emerge de los antecedentes administrativos que la Administración no utilizó el referido procedimiento, por lo que no puede prosperar dicho agravio” VII) A partir de lo anterior, y dada la ausencia de empleo del criterio de nominalización, la multa aplicada tampoco merece un reproche de ilegitimidad. En primer lugar, corresponde señalar con carácter general que “(…) La jurisprudencia constante de este Tribunal -y la posición unánime de la doctrina administrativista- si bien se reconoce que la facultad sancionatoria de la Administración es discrecional, también se admite que el Tribunal está facultado a examinar y controlar la entidad de la sanción cuando ella se exhibe como ilegal (por ejemplo, por exceder el máximo establecido para la falta reprimida), desproporcionada (según la relación directa e inmediata entre la naturaleza, caracteres y entidad de la falta y magnitud de la repulsa administrativa) o irrazonable (véase, por todas, la Sentencia 363/2002, con nota de jurisprudencia de FLORES DAPKEVICIUS, Rubén: “Control Jurisdiccional de la cuantificación de la sanción disciplinaria”, Anuario de Derecho Administrativo, Tomo X, págs. 97 a 105; en doctrina DURÁN MARTÍNEZ, Augusto: “Proporcionalidad entre la falta y la sanción”, en Revista Uruguaya de Estudios Administrativos, Nº 1, Montevideo, 1980, pág. 134; GIANOLA MANTEGANI, Ariel: “Los límites de la potestad disciplinaria: razonable adecuación de la sanción a la falta”, RDJA, T. 72, Montevideo, 1972, págs. 155 y siguientes y del mismo autor: “Nuevamente sobre el control de grado de la sanción” en RDJA, T. 73, págs. 150 a 152; SACCHI, Carlos N: “Control jurisdiccional de las potestades discrecionales de un órgano interventor”, Revista de doctrina, jurisprudencia e información social, T. XXIV, Montevideo, 1981, págs. 822 a 833; CAJARVILLE PELUFFO, Juan Pablo: “Sobre actos administrativos”, en Sobre Derecho Administrativo, T. II, FCU, Montevideo, 2008, págs. 49 a 78 y VÁZQUEZ, Cristina: “El contralor jurisdiccional de la dosificación de la sanción” en Temas de Derecho Administrativo, Editorial Universidad Ltda., Montevideo, circa 1989, pág. 25 y siguientes). Ahora bien, la elección de la reprimenda resulta, en principio, resorte de la Administración y es cuestión normalmente ajena a la jurisdicción, en cuanto corresponde al criterio discrecional del jerarca administrativo, salvo cuando se aprecia una evidente discordancia de la falta con la pena o, una desproporción susceptible de configurar desviación o exceso de poder; lo que, ciertamente, por lo precedentemente expuesto, en el ocurrente no se da (sentencias Nº 470/987, 99/989, 282/989, 667/990, 212/992, 400/992, 253/993, 607/993, 1039/993, 224/994, 474/994, 1041/994, entre otras) (…)” (sentencia Nº 322/2016). Sobre esta base conceptual, y dado que el art. 10 de la Ley Nº 16.244 estableció que en hipótesis de emisión de constancia dolosa se podrá aplicar una multa de hasta veinte veces el importe del salario mensual correcto, el monto equivalente a un mes de sueldo de la Sra. Nuñez ($ 19.294) aplicado por este concepto no luce irracional ni manifiestamente desproporcional. Tal como lo manifiesta el Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo en su dictamen en términos que el Cuerpo hace suyos en esta ocasión: “… se estaría dentro del menor parámetro de multa establecido en la ley, esto es, de una multa equivalente a un sueldo de la trabajadora” (fs. 58 vto.). VIII) Finalmente, y como corolario de los razonamientos previamente expuestos, no se comparte que haya existido desviación de poder en el proceder administrativo. En términos generales, según nos enseñara el Prof. CASSINELLI , la inclusión, aparentemente superabundante, de la desviación de poder en el art. 309 y de la buena administración en el art. 311 de la Carta, valen como consagración expresa, a nivel constitucional, de que las autoridades administrativas deben siempre ejercer sus potestades con el designio de perseguir el interés del servicio...” (CASSINELLI MUÑOZ, H., “ Derecho Público”, Montevideo, F.C.U. 2009, p. 339). En idéntica línea de razonamiento, ROTONDO sostiene que la desviación de poder se perfila cuando el fin querido por el órgano emisor del acto, se aparta del fin de interés general debido, según las normas atributivas de competencia (Cfe. ROTONDO, F., “Las causales en el Contencioso Administrativo de Anulación ” en “Temas de Derecho Administrativo”, Editorial Universidad Ltda., Montevideo, s/f, p. 21). El ejercicio legítimo del poder exige, entonces, una conexión entre la finalidad para la que debe actuar y los motivos que lo provocan y, a la vez, lo justifican. Esta conexión ha sido señalada por casi toda la doctrina y también por larga jurisprudencia de este Tribunal: toda vez que el acto responda a otro fin que no sea el fin debido, será ilegítimo. Sin embargo, la desviación de poder no se presume, debe ser demostrada y la carga probatoria recae sobre la pretensora. No satisfacer adecuada y razonablemente esa exigencia redunda en el fracaso de la pretensión anulatoria” (Cfe. Sentencia N° 63/2017, entre otras). En este caso, no se acreditó que la Administración dictara el acto de determinación en miras a una finalidad aviesa, ilegítima, distinta a la que se confiriera por el ordenamiento jurídico. Nada de ello se aprecia de las actuaciones incorporadas ni hubo esfuerzo probatorio de quien tenía la carga de acreditar las circunstancias que configurarían cualquiera de esos supuestos. En su mérito, el embate centrado en una supuesta desviación de poder debe, ante la orfandad probatoria en el casus, ser desestimada. IX) En definitiva, por las razones expuestas y en atención a lo dispuesto por los artículos 309 a 310 de la Constitución, el Tribunal, en mayoría FALLA: Desestímase la demanda incoada y, en su mérito, confírmase el acto impugnado. Sin especial condenación procesal. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios profesionales del abogado de la parte actora en la suma de $36.000 (pesos uruguayos treinta y seis mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dra. Klett (r.), Dr. Gómez Tedeschi, Dr. Echeveste, Dr. Vázquez Cruz, Dr. Corujo (d.). Dr. Marquisio. (Sec. Letrado). Dr. William CORUJO GUARDIA. DISCORDE: ANULO Discorde en cuanto considero que asiste razón a la parte actora, en cuanto a la que Administración no logró probar en forma fehaciente que las trabajadoras laboraron 8 hs. desde el inicio de la relación laboral. En ese sentido, en oportunidad de evacuar la vista concedida, la defensa de la accionante sostuvo: “La compareciente, en su declaración de fojas 13 si bien declara que las empleadas trabajaban 8 horas por el laudo, en ningún momento de su declaración reconoce que trabajan 8 horas desde el comienzo de la relación laboral… Por consiguiente, nunca se aceptó que las empleadas trabajan desde su ingreso un jornal de 8 horas, tal como surge de los CONTRATOS DE TRABAJO A PRUEBA QUE SE ADJUNTAN, las mismas ingresaron con una jornada de 4 horas, luego, en el mes de septiembre de 2016 y en virtud de un aumento de la actividad de la empresa por las fiestas de la colectividad hebrea, las mismas pasaron a trabajar 8 horas”. Por su parte, la Administración demandada en oportunidad de contestar la demanda, adujo que “No existe prueba que amerite considerar que la fecha de inicio de la jornada de 8 horas sea el mes de setiembre de 2016, como pretende”. Sin embargo, siendo que la carga de la prueba recae sobre el Organismo recaudador, y siendo que éste no logró probar en forma fehaciente sus dichos, arribo a la conclusión de que el acto enjuiciado se encuentra viciado en sus motivos. Conforme a las enseñanzas de CAJARVILLE: “Todo acto administrativo debe dictarse por motivos de hecho reales, existentes, verdaderos; si así no fuera, si los hechos en que la Administración fundó su decisión no hubieran existido o no hubieran sido tales como la Administración creyó o afirmó al resolver, el acto será ilegítimo (…). La Administración debe actuar conforme a la verdad material de los hechos relevantes; sobre ella recae el deber de practicar todas las diligencias probatorias que conduzcan al conocimiento de esa vedad , ya sea que los hechos a probar motiven una decisión favorable o adversa a la Administración o a los terceros”. (CAJARVILLE PELUFFO, Juan Pablo. “Sobre Derecho Administrativo”, Tomo II, Segunda Edición Ampliada, FCU, p. 236 y 240). (El subrayado no se encuentra en el texto original). En suma, considero de recibo el agravio movilizado por la accionante, lo que amerita declarar la nulidad del acto enjuiciado.