Sentencia Definitiva N° 190/2020

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 21 de abril de 2020. No. 190 VISTOS: Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “COPPOLA, JULIO con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 117/2018). RESULTANDO : I) Que con fecha 16/03/2018, a fs. 2, compareció el accionante, entablando demanda de nulidad contra la Resolución No. 314789, dictada el 11 de mayo de 2017 por la Gerencia de Fiscalización de la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atribuciones delegadas, por la que se determinaron tributos de seguridad social (aporte patronal y aporte mínimo) a cargo de la empresa COPPOLA ALONSO JULIO CESAR COPPOLA ALONSO BEATRIZ, por el período 1.8.2009 a 30.4.2010, se le tipificó la infracción de mora y los recargos correspondientes y se le impuso la multa prevista en el artículo 10 de la Ley No. 16.244 (omisión de constancia) y la del artículo 87 de la Ley No. 16.713, por un total de $124.250 (fs. 105 en rojo de los A.A.). En su batería de agravios, indicó que el derecho al cobro de los tributos ha prescripto, dado que han transcurrido más de cinco años desde la terminación del año civil en que se produjo el hecho gravado, y no han operado ninguno de los presupuestos previstos por la ley para la extensión de dicho plazo ni para su interrupción. Señaló que de acuerdo a lo que surge del acta final de inspección de fecha 9 de junio de 2015, así como de otras actuaciones del presente expediente, la obra cuyos tributos se le reclaman, fue realizada entre el 9 de octubre de 2009 y 30 de diciembre del mismo año; así pues la fecha de terminación del año civil en que se produjo el hecho gravado es el 31 de diciembre del 2009, por lo cual la fecha en la que prescribió para el ente recaudador el derecho a cobro de los tributos fue el 31 de diciembre de 2014, por haber transcurrido el término legal de 5 años. Afirmó que, en la especie, no operaron los presupuestos para interrumpir ni para ampliar el plazo de prescripción de cinco a diez años. Destacó que el expediente de marras se origina a partir de una inspección por una obra realizada en el inmueble sito en Av. Pedro de Mendoza 6145, surgiendo de obrados que no se denunció la relación laboral del Sr. Edgar ALMEIDA; resultando que quienes contrataron al denunciante, fueron los Sres. Luis CORTINAS y Sandra PEREYRA. Puntualizó que no tuvo conocimiento de que se realizó la obra referida, ni que se contrató al Sr. Almeida, por lo que no se lo puede responsabilizar al accionante por no denunciar el acaecimiento de un hecho generador, del que nunca tuvo conocimiento. Sostuvo que los procedimientos, superaron largamente lo que debe entenderse por un plazo razonable, conforme a lo establecido en el inc. 2º del artículo 5 del Decreto No. 500/991 y en el artículo 15 de la Ley No. 15.737, sin ningún motivo que parezca justificarlo. Consideró que, habiendo iniciado las actuaciones en el año 2010, existiendo demoras injustificables e inentendibles del BPS, que insumieron más de 7 años para que la Administración, determinara cuál sería la suma adeudada, en un caso sin ninguna complejidad especial y en el que el accionante únicamente hizo un sólo planteo, referido a la cantidad de horas cargadas por el arquitecto tasador; y citó jurisprudencia al respecto. Entendió que los recargos e intereses aplicados en la resolución resultan excesivos, y debieron ser calculados desde una fecha de varios años atrás, ante las dilaciones en las que incurrió la Administración y no atribuibles al actor. Por tanto, el acto administrativo, aún si no se anulara totalmente, sí debería ser anulado parcialmente, en razón de que dichos recargos e intereses son muy superiores a los que correspondería a derecho. Concluyó que las multa prevista en el artículo 10 de la Ley No. 16.244, se prevé para la empresa empleadora, y al no revestir el actor tal calidad, no se le puede aplicar. Al igual que la multa del artículo 87 de la Ley No. 16.713, al no tener conocimiento de la obra, ni disponer de ninguna documentación. En definitiva, solicitó el amparo de su demanda. II) Con fecha 10/05/2018 a fs. 14, compareció el representante de la demandada, contestando la demanda incoada, abogando por su rechazo, en virtud de las siguientes consideraciones. Manifestó que en el caso de marras el contribuyente no registró la obra realizada, y que la misma constituye el hecho generador de las CESS, por lo que la ampliación del plazo de prescripción resulta ajustada a Derecho. Expresó que lo dispuesto por el artículo 5º del Decreto-Ley No. 14.411 no ofrece dudas en cuanto a la responsabilidad del propietario o titular de los derechos reales o posesorios del inmueble, por lo que alegar el desconocimiento de las obras ejecutadas no lo exime de responsabilidad; y que el Código Tributario al establecer en forma taxativa los supuestos en los cuales se extiende el plazo de prescripción no hace ninguna distinción subjetiva en cuanto a la culpabilidad en la configuración de dichos supuestos ni establece ninguna salvedad respecto a la calidad del sujeto pasivo, el comportamiento del obligado tributario en la extensión del plazo de prescripción resulta irrelevante. Entendió que, siendo de aplicación el plazo de prescripción de 10 años, las obligaciones contenidas en el acto de determinación impugnado permanecen vigentes y por tanto el mismo resulta ajustado a Derecho. Sostuvo que los actos interruptivos, fueron oportunos para detener el cómputo porque se dieron mientras la obligación se encontraba vigente. Indicó que el acto que le fuera notificado con fecha 12/06/2015 reúne todas las condiciones de un Acta Final, siendo que de la misma surge el resultado de la pericia, monto, así como su período y fundamento; y que a su vez el actor suscribió tres convenios con fecha 23/02/2018 en los cuales se incluyen las obligaciones determinadas mediante el acto impugnado, lo cual se traduce en otro acto interruptivo. Añadió que se configuraron actos suspensivos de la prescripción, con fecha 23/05/2017, al presentar el actor los recursos administrativos y con fecha 16/03/2018 en el que promovió la presente acción de nulidad. Por lo que, sin perjuicio del plazo de prescripción, los adeudos correspondientes al año 2010 no están prescriptos por los efectos interruptivos del acta final notificada en junio de 2015. En cuanto al agravio del plazo razonable, recordó que no existe en nuestro derecho un plazo establecido para el acto de determinación, citando jurisprudencia sobre el punto; y adujo que la actuación del BPS ha sido ajustada a derecho, y los recargos calculados son plenamente legítimos, así como las multas por mora. Afirmó que conforme a la Ley No. 16.244, la emisión de recibos de sueldo es obligatoria, y el artículo 10 contempla la aplicación de la multa por omisión de la misma; y al no existir la figura del contratista de obra, la responsabilidad recae sobre el titular del padrón. Correspondiendo las mismas consideraciones respecto a la aplicación del artículo 87 de la Ley No. 16.713, aplicándose ante la ausencia de presentación de nómina. En suma, solicitó el rechazo de la demanda incoada. III) Abierto el juicio a prueba, se produjo la que obra certificada a fs. 29. IV) Alegaron las partes por su orden. La actora lo hizo a fs. 32 y ss., la demandada a fs. 36 y ss. V) Se confirió vista al Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo quien produjo el Dictamen No. 175/2019, a fs. 41 infolios, aconsejando acceder parcialmente a la demanda interpuesta. VII) Se llamó para sentencia, girando los autos a estudio de los Sres. Ministros, quienes acordaron su dictado en forma legal. CONSIDERANDO : I) Que en la especie se han acreditado los extremos legales habituales requeridos por la normativa vigente (arts. 4 y 9 de la Ley No. 15.869), para el correcto accionamiento de la nulidad. II) En obrados se demanda la nulidad de la Resolución No. 314789, dictada el 11 de mayo de 2017 por la Gerencia de Fiscalización de la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atribuciones delegadas, por la que se determinaron tributos de seguridad social (aporte patronal y aporte mínimo) a cargo de la empresa COPPOLA ALONSO JULIO CESAR COPPOLA ALONSO BEATRIZ, por el período 1.8.2009 a 30.4.2010, se le tipificó la infracción de mora y los recargos correspondientes y se le impuso la multa prevista en el artículo 10 de la Ley No. 16.244 (omisión de constancia) y la del artículo 87 de la Ley No. 16.713, por un total de $124.250 (fs. 105 en rojo de los A.A.). Contra el acto impugnado, notificado personalmente al actor con fecha 11 de mayo de 2017 (fs. 105 vta. de los A.A), interpuso éste, el día 23 del mismo mes, los correspondientes recursos de revocación y jerárquico (fs. 108 A.A.). Operó la denegatoria ficta con fecha 9 de diciembre de 2017. Finalmente, la demanda de nulidad fue introducida en tiempo útil, el día 16 de marzo de 2018 (nota de cargo a fs. 8 de autos). III) El Tribunal, en decisión adoptada por mayoría de sus integrantes naturales, acogerá parcialmente el planteo anulatorio impetrado, de conformidad con lo dictaminado por la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, por los fundamentos que se desarrollan en los siguientes numerales. IV) Antecedentes. Conforme emerge de los antecedentes administrativos allegados al proceso, el acto enjuiciado fue dictado como corolario de una actuación inspectiva llevada a cabo en la empresa COPPOLA JULIO, COPPOLA BEATRIZ Y ALONSO EULALIA el 13 de marzo de 2012 (fs. 28 y ss. A.A.). Dicha actuación tuvo lugar en virtud de la denuncia presentada por el Sr. Edgar Elbio ALMEIDA CHAPARRO quien declaró haber trabajado para Luis Alberto CORTINAS SOTO reclamando omisión en el pago de aportes por salario, aguinaldo, licencia, descanso semanal (fs. 5 a 8 de los A.A.). Se intimó a Luis Cortinas y Sandra Pereyra (fs. 28 vta. y 29 A.A.) y al Sr. Coppola (fs. 29 vta. A.A.), a presentar documentación relacionada con el trabajador Edgar Almeida Chaparro y del registro de las obras realizadas en el local, respectivamente, por el período 10/2009 a 12/2009. Por informe de fecha 27 de setiembre de 2012, la Inspectora Elsa COLLADO consigna que la empresa no compareció a ninguna de las intimaciones dejadas, y que corresponde pase a sección Avalúos de Construcción para que se practique la determinación de jornales (fs. 36 vta. A.A.) Con fecha 17 de junio de 2013, el Arquitecto Tasador Marcelino Rodríguez en informe técnico (Decreto No. 14.411) describe los trabajos y establece el cálculo de jornales de medio oficial en 215 (fs. 42 vto. a 44 de los A.A.). Con fecha 12 de junio de 2015, se notifica a COPPOLA JULIO Y OTRO, el Acta Final de Inspección y Vista con las irregularidades constatadas de ocultación de personal y omisión de constancia (fs. 50 vta. y 51 A.A.). Por nota de fecha 25 de junio de 2015, el Sr. Julio COPPOLA solicita la reconsideración de los cargos de mano de obra calculados para la Obra N° 778307181, y manifiesta que “ Las obras sobre fueron llevadas a cabo por el inquilino, Luis Cortinas, que arrendaba por entonces el local…” (fs. 55 vto. de los A.A.). Por nuevo informe técnico (Decreto No. 14.411) el Arquitecto Tasador Marcelino Rodríguez analiza la solicitud y ratifica su informe anterior (fs. 58 vto. a 44 de los A.A.). En base a ello, se procedió a efectuar el cierre de obra correspondiente y control de tributación arrojando un monto total de $ 124.250, que luce agregada a fs. 95 y ss. A.A. Se labró acta de determinación tributaria, acta final y vista, con fecha 11 de mayo de 2017 (fs. 104. A.A.). El actor mediante escrito presentado el 11 de mayo de 2017, manifestó que no teniendo observaciones que formular, desiste del plazo de vista conferido (fs. 104 A.A.). Finalmente se dictó el acto de determinación enjuiciado en autos. (fs. 105 de los A.A.). V) Sobre la alegada prescripción de las obligaciones tributarias contenidas, el plazo prescripcional que resulta aplicable en el caso, y las interrupciones al mismo. El primer agravio esgrimido por la parte actora, refiere a que el derecho al cobro de las obligaciones determinadas ha prescripto, dado que han transcurrido más de cinco años desde la terminación del año civil en que se produjo el hecho gravado, y no han operado ninguno de los presupuestos previstos por la ley para la extensión de dicho plazo ni para su interrupción. A juicio del Tribunal, no le asiste razón al accionante. Surge como un hecho, no controvertido por las partes, la realización de obras en el inmueble sito en Camino Pedro de Mendoza 6145, en el período 09/10/2009 – 30/12/2009, conforme surge de las declaraciones del denunciante (fs. 5 a 8 A.A.), Acta Final de Inspección (fs. 48 vta. A.A.), y admitido por la actora, en su escrito de fecha 25/6/2015 donde manifiesta que: “Las obras de albañilería fueron llevadas a cabo por el inquilino, Luis Cortinas, que arrendaba por entonces el local donde se hicieron los trabajos, teniendo la obligación de hacerse cargo de todos los pagos consecuentes, incluidos los que correspondiesen a cargas laborales” (fs. 55 vto. A.A.). La solución a la temática planteada, se desprende de la lectura conjunta del artículo 38 del C.T. -que establece que el plazo prescripcional (ya sea de 5 o 10 años, según corresponda) se contará “(…) a partir de la terminación del año civil en que se produjo el hecho gravado(…)”- y el artículo 39 del mismo cuerpo normativo que dispone entre los medios de interrupción del término de prescripción del derecho al cobro de los tributos, el acta final de inspección, la notificación de la resolución del organismo competente de la que resulte un crédito contra el sujeto pasivo; y el reconocimiento expreso o tácito de la obligación por parte del deudor. Textualmente, los mencionados artículos establecen: “Artículo 38. (Prescripción).- I) El derecho al cobro de los tributos prescribirá a los cinco años contados a partir de la terminación del año civil en que se produjo el hecho gravado; para los impuestos de carácter anual que gravan ingresos o utilidades se entenderá que el hecho gravado se produce al cierre del ejercicio económico. El término de prescripción se ampliará a diez años cuando el contribuyente o responsable haya incurrido en defraudación, no cumpla con las obligaciones de inscribirse, de denunciar el acaecimiento del hecho generador, de presentar las declaraciones, y, en los casos en que el tributo se determina por el organismo recaudador, cuando éste no tuvo conocimiento del hecho. II) El derecho al cobro de las sanciones e intereses tendrá el mismo término de prescripción que en cada caso corresponda al tributo respectivo, salvo en el caso de las sanciones por contravención y por instigación pública a no pagar los tributos, en los que el término será siempre de cinco años. Estos términos se computarán para las sanciones por defraudación, por contravención y por instigación pública a no pagar los tributos, a partir de la terminación del año civil en que se cometieron las infracciones; para los recargos e intereses, desde la terminación del año civil en que se generaron. Artículo 39. (Interrupción de la prescripción).- El término de prescripción del derecho al cobro de los tributos se interrumpirá por acta final de inspección; por notificación de la resolución del organismo competente de la que resulte un crédito contra el sujeto pasivo; por el reconocimiento expreso o tácito de la obligación por parte del deudor; (…) La prescripción del derecho al cobro de las sanciones y de los intereses se interrumpirá por los mismos medios indicados en el inciso anterior así como en todos los casos en que se interrumpa el curso de la prescripción de los tributos respectivos”. Por su parte el art. 5 del Decreto-Ley No. 14.411, dispone que: “Las aportaciones por concepto de seguridad social a que se refiere el artículo 1º originadas por las construcciones, refacciones, reformas o demoliciones que se realicen conforme a las condiciones establecidas en el artículo 3º, serán de cargo del propietario del inmueble o del titular de derechos reales o posesorios sobre el mismo serán calculadas sobre la base de presupuesto de mano de obra en las tasas porcentuales que fije el Poder Ejecutivo, con la opinión previa del Consejo Central de Asignaciones Familiares. También serán de su cargo las aportaciones que correspondan por licencia anual, sumas para el mejor goce de la licencia y sueldo anual complementario, siempre que tengan el mismo origen que el establecido en el inciso anterior, las que serán calculadas sobre el presupuesto de mano de obra de acuerdo a las tasas porcentuales que se fije el Poder Ejecutivo con la opinión del Consejo Central de Asignaciones Familiares. El Consejo Central de Asignaciones Familiares deberá abonar estos beneficios a los trabajadores comprendidos en la presente ley” (el destacado no luce en el original). De manera que, de la lectura de las precitadas normas se arriba a la primera conclusión que el actor, en su condición de propietario del inmueble de marras (fs. 2 vta. infolios numeral 6, y 34 vta. A.A.) es responsable de los aportes patronales y obreros, correspondientes a la industria de la construcción; y que el plazo de prescripción de los tributos cuyos hechos generadores acaecieron entre octubre y diciembre de 2009, comenzó a computarse a partir del 31 de diciembre de ese año. En consecuencia, puede sostenerse válidamente que el Acta Final de Inspección, notificada al accionante en junio de 2015 cumplió con el efecto interruptivo de los tributos generados en los meses de octubre y diciembre de 2009. En segundo lugar, en lo que al plazo prescripcional refiere, a juicio de la Sala, tampoco asiste razón al accionante. En efecto, en el presente caso, el plazo de prescripción se amplía a 10 años a contar desde la terminación del año civil en que se produjo el hecho gravado, en virtud del inciso 2º del artículo 38 antes citado. Esto es: al advertirse que el contribuyente omitió informar al Fisco sobre el acaecimiento del hecho generador del tributo, resulta enteramente aplicable la normativa señalada. A pesar de los esfuerzos argumentativos del accionante en sostener que la responsabilidad recae en el inquilino, y en desconocer tanto la realización de las obras, como al denunciante, el contribuyente omitió inscribir la obra realizada en su propiedad y denunciar el acaecimiento del hecho generador, lo que se traduce en la imposibilidad de que el organismo recaudador tuviera conocimiento de la situación fáctica a considerarse en la determinación tributaria hasta ser detectadas a través de la inspección realizada de oficio. Como ha dicho el Tribunal : “La extensión del plazo de prescripción se justifica en la medida que, durante el período que interesa a los efectos de este proceso, el BPS desconoció la existencia de la relación de trabajo (y, por ende, el hecho generador de las obligaciones), porque ésta se desarrolló en la más absoluta clandestinidad. La ratio legis del plazo excepcional de diez años, es justamente la de contemplar estos supuestos, en que el sujeto activo se ve impedido de conocer el hecho imponible, porque los sujetos pasivos incumplen con su deber de iniciativa, al no denunciar el hecho generador” (Sentencia No. 50/2016). En definitiva, al no haber sido registrado en BPS, se trató de relaciones laborales clandestinas o “en negro”. En esos supuestos de ocultación de personal, es un valor entendido que el plazo de prescripción aplicable debe ser el de diez años, porque el organismo no tuvo conocimiento del hecho generador, como lo establece el inc. 2° del art. 38, del C.T. (Sentencias 166/2014 y 523/2014). Al respecto, autores como PÉREZ NOVARO, indican: “…el Código Tributario Uruguayo no toma en cuenta la intención de la conducta de los sujetos pasivos sino que alude a texto expreso al cumplimiento de deberes formales como el de inscribirse o de presentar declaraciones juradas, que no tienen relación con el aspecto subjetivo del agente o con su conducta sino con el conocimiento del sujeto activo respecto de la verificación de la obligación tributaria nacida en el mundo de la realidad. El Código Tributario Uruguayo enumeró los hechos en que se funda la extensión en un mismo inciso, sin distinguir para la fijación de plazos de prescripción diferentes ni considerar las actitudes del sujeto pasivo, sean éstas dolosas o culposas. Optó por realizar una enumeración de situaciones que puede calificarse de promiscua, aludiendo a situaciones dolosas y a violaciones de deberes formales. El legislador tuvo presente que todas las obligaciones tributarias son prescriptibles, limitándose a establecer un plazo ampliado cuando la Administración no tuvo conocimiento del hecho gravado” (PÉREZ NOVARO, César. “Modos de extinción de la obligación tributaria”. Segunda Edición. FCU. Montevideo, 2013, pág.311-312) En el caso de autos emerge de los antecedentes agregados al proceso, diversos actos interruptivos, configurados dentro del período de prescripción mencionado; así constan: “Acta Final de Inspección y Vista” notificada el día 16 de junio de 2015 al compareciente (fs. 53 vta. A.A.), escrito de fecha 25 de junio de 2015 presentado por el actor reconociendo expresamente la obligación tributaria pretendida (fs. 55 vto. A.A.); “Determinación Tributaria, Acta Final y Vista” notificada el día 11 de mayo de 2017 (fs. 104 A.A.), acto de determinación Resolución No. 314789 y su notificación (fs. 105 y 106 A.A.); así como la interposición de los recursos administrativos de revocación y jerárquico por el actual actor, (fs. 108 A.A.), que también suspende la prescripción conforme surge de lo dispuesto por el art. 40 del C.T. VI) Ilegitimidad del acto encausado, por haberse dictado al cabo de un procedimiento en el que se violó el principio de duración razonable, vulnerándose las garantías del debido proceso administrativo. El actor también se agravió en que e l procedimiento, superó largamente lo que debe entenderse por un plazo razonable, conforme a lo establecido en el inc. 2º del artículo 5 del Decreto No. 500/991 y en el artículo 15 de la Ley No. 15.737. Entendió que existieron demoras injustificables, que insumieron más de 7 años para que la Administración, determinara cuál sería la suma adeudada, en un caso sin ninguna complejidad especial. A juicio de la Sala, en mayoría, asiste plena razón al accionante en su planteo, en tanto resulta manifiesto, en el caso, que se ha violado el principio de duración razonable del procedimiento administrativo. La Corporación ha tenido oportunidad de pronunciarse sobre el punto, entre otras en la Sentencia No. 129/2017, donde expresó: “ Respecto a la regencia del referido principio, ha expresado el Tribunal en la sentencia No. 507/2014: “Corresponde en este apartado final, examinar el caso a la luz de las garantías consagradas en el PSJCR y, en especial, frente al derecho a un proceso de duración razonable (vale recordar también que, en el art. 5 del Decreto No. 500/991, se consagra, asimismo, a texto expreso, el derecho a un procedimiento de duración razonable). Ciertamente, debe convenirse que la referencia en estas disposiciones convencionales y reglamentarias al parámetro de la razonabilidad, deja en manos del aplicador del Derecho una pauta laxa, que debe aplicarse con mesura, ponderando en cada caso las circunstancias que lo ambientan (para este punto cabe remitir in extenso, a lo dicho en la sentencia No. 831/2012 redactada por el recordado Sr. Ministro Dr. Dardo PREZA). La jurisprudencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos, como de la Corte Interamericana de Derechos Humanos (CIDH), ha fijado ciertos parámetros sumamente valiosos, para determinar, frente a una situación concreta, si se ha vulnerado el derecho a un proceso de duración razonable. Estos parámetros son enteramente aplicables al procedimiento administrativo disciplinario, en el que el Estado ejerce su poder correctivo sobre sus funcionarios (y cabe aquí agregar que los parámetros en cuestión también son aplicables al procedimiento administrativo sancionatorio, en el que la Administración ejerce la potestad de fiscalización respecto a ciertas actividades de los particulares). Como se ha señalado por parte de la doctrina, el desarrollo jurisprudencial de la garantía del proceso de duración razonable, tuvo como punto de partida los pronunciamientos del Tribunal Europeo de Derechos Humanos, que estableció que para determinar si la duración de un proceso había sido razonable se debía atender a la complejidad del caso; al comportamiento del demandante y a la manera que fue llevado por las autoridades administrativas y judiciales. Estos desarrollos fueron especialmente precisados por la Corte Interamericana de Derechos Humanos (CIDH) en el caso: “GENIE LACAYO Vs. Nicaragua”, Fondo. Reparaciones y Costas. Sentencia de 29 de enero de 1997, Serie C, Nº 30 (el texto íntegro de la sentencia se halla disponible en el sitio web de la CIDH: www.corteidh.or.cr). En esa ocasión, dijo la Corte que el concepto de plazo razonable en la duración de un proceso, por contraposición a la duración excesiva es de difícil dilucidación, pero: “…se puede invocar para precisarlo los elementos que ha señalado la Corte Europea de Derechos Humanos (…) a) la complejidad del asunto; b) la actividad procesal del interesado; y c) la conducta de las autoridades judiciales” en el contexto de lo que el Tribunal europeo denominó el análisis global del procedimiento conforme las características de cada caso (para estas cuestiones en doctrina véase RODRÍGUEZ BEJARANO, Carolina: “El plazo razonable en el marco de las Garantías Judiciales en Colombia”, Memorando de Derecho No. 2 (2011), Universidad Libre - Seccional Pereira, pág. 115, disponible on line:http://unilibrepereira.edu.co/publicaciones/index.php/memorando/ article/view/69/0; estos parámetros -con ligeras variantes- también son considerados por la jurisprudencia del Tribunal Constitucional Español, según da cuenta OCHS OLAZABAL, Daniel: “La acción de amparo”, FCU, Montevideo, 2013, pág. 180). Entre nosotros Gabriel DELPIAZZO ANTÓN, ha señalado que los criterios para la determinación de la duración razonable que vienen de referirse, revisten especial interés, en la medida que dichos parámetros objetivos, han sido recogidos por la Corte Interamericana de Derechos Humanos, dada la similitud del citado art. 8.1 de la Convención Americana con la normativa convencional europea, que reconoce el derecho a un proceso de duración razonable (DELPIAZZO ANTÓN, Gabriel: “Tutela jurisdiccional efectiva frente a la Administración”, Universidad de Montevideo, Montevideo, 2009, págs. 86 y 87). El procesalista argentino Augusto Mario MORELLO, comentando la jurisprudencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos, especialmente respecto del Caso: “Zimmermann y Steiner” (sentencia del 13 de julio de 1983), en el que se analizó la duración del procedimiento reputándola excesiva, recuerda que, para arribar a esta conclusión, se consideró que las respuestas se deben adecuar a las particularidades de cada proceso en particular. Y puntualmente, que habría que tener en cuenta las circunstancias concurrentes, especialmente: a) la complejidad del litigio; b) la conducta de los demandantes y de las autoridades competentes; y c) lo que arriesgan o ponen en juego los primeros (MORELLO, Augusto M.: “El proceso justo”, Lexis-Nexis. Abeledo- Perrot, Buenos Aires, 2005, págs. 421-422). Por último, cabe recordar también lo dicho por RINCÓN CÓRDOBA a propósito de la jurisprudencia del Tribunal Europeo de Derechos Humanos, quien señala que es una constante que el determinar el cumplimiento o incumplimiento por parte de un determinado estado de la exigencia del plazo razonable no es el resultado de fijar un período mínimo en días o en meses en los que pueden surtirse las distintas actuaciones: el Tribunal ha sido consciente de que la única manera de asegurarse del cumplimiento de la CEDH es detenerse en el estudio del caso concreto y en el análisis de las circunstancias específicas que pudieron influir en que las etapas administrativas y judiciales no se hubieran adelantado con la celeridad querida; es por esto por lo que el juez internacional ha delimitado por vía jurisprudencial los tres criterios ya mencionados, que pueden ayudar a la realización de esta tarea (así: RINCÓN CÓRDOBA, Jorge Iván: “Tutela judicial efectiva, actuaciones administrativas y control judicial en el derecho regional europeo” Serie Derecho Administrativo No. 9, Universidad Externado de Colombia, Bogotá, 2010, págs. 75-76)” (sentencia No. 507/2014). VII) Planteadas estas premisas conceptuales elaboradas por la jurisprudencia de los Tribunales Internacionales en materia de Derechos Humanos, cabe concordar en que, para elucidar si el procedimiento ha tenido una duración excesiva, corresponde ponderar la complejidad del asunto y, también, la actitud que tanto el interesado como la Administración hayan mantenido en la tramitación del asunto.” (Cfme. Sentencia N° 129/2017). Ahora bien, procede entonces analizar el caso de infolios a la luz de estos parámetros, para ver si la duración del procedimiento administrativo seguido en la especie puede calificarse o no como razonable. Como fuera reseñado ut supra, en el considerando referido a los antecedentes de este pronunciamiento, las actuaciones tuvieron su origen en la denuncia formulada por el Sr. Edgar ALMEIDA CHAPARRO, con fecha 19 de mayo de 2010, quien declaró haber trabajado para Luis Alberto CORTINAS SOTO reclamando omisión en el pago de aportes por salario, aguinaldo, licencia, descanso semanal (fs. 5 a 8 de los A.A.). Se expidió Orden de Inspección y Acta de Intimación a Luis CORTINAS y Sandra PEREYRA, el 13 de marzo de 2012 y el 12 de junio de 2012 (fs. 28 y vta., y 29, respectivamente A.A.), y Acta de Intimación al Sr. COPPOLA el 21 de setiembre de 2012 (fs. 29 vta. A.A.). Se labró Acta Final de Inspección, la que fue notificada el 28 de setiembre de 2012 (fs. 35 vta. y 36 A.A.) Con fecha 21 de enero de 2013 el Arquitecto Tasador Marcelino Rodríguez emite primer informe técnico (Decreto No. 14.411), solicitando antecedentes gráficos, siendo notificado el actor el 28 de febrero de 2013 (fs. 39 vta. a 40), compareciendo este el 8 de marzo de 2013 manifestando que no posee los recaudos solicitados (fs. 41 A.A.) El 17 de junio de 2013 , el Arquitecto Tasador Marcelino Rodríguez en informe técnico (Decreto No. 14.411) describe los trabajos y establece el cálculo de jornales de medio oficial en 215 (fs. 42 vto. a 44 de los A.A.). Hasta ese momento, puede admitirse que, salvo alguna demora puntual, el expediente había tenido una duración razonable, tardándose nueve meses desde que el actor fue intimado hasta que se determinaran los jornales que insumió la obra de obrados. Sin embargo, a partir de ese punto, empezarían a producirse demoras significativas, y en muchos casos inexplicables, que derivarían en la extensión del procedimiento durante un período de cinco años para adoptarse resolución, y notificar lo resuelto al interesado. En efecto, si bien el expediente fue girado a Inspecciones el 25 de julio de 2013 (fs. 45 vta. A.A.), la siguiente actuación, se realizó prácticamente dos años después, el 8 de junio de 2015 mediante el Registro de Obras Cambio de Estado de Obras (fs. 46 A.A.); y a continuación, el 12 de junio de 2015 , se labra Acta Final de Inspección y Vista con las irregularidades constatadas de ocultación de personal y omisión de constancia (fs. 50 vta. y 51 A.A.), la que es notificada al actor el 16 de junio de 2015 (fs. 53 vta. A.A.). Y tras solicitar el 25 de junio de 2015, el Sr. Julio COPPOLA, la reconsideración de los cargos de mano de obra calculados para la Obra N° 778307181 (fs. 55 vto. A.A.), transcurrieron nueve meses más, hasta que el 31 de marzo de 2016, se solicita se revea si corresponde la solicitud (fs. 57 vta. A.A.), pasando las actuaciones el 15 de abril al Arquitecto Tasador Marcelino Rodríguez (fs. 58 A.A.), quien se expide el 29 de abril de 2016, ratificando su informe anterior (fs. 58 vto. a 44 de los A.A.). Tuvieron que pasar seis meses más para que el 4 de octubre de 2016 se sugiriera proseguir el trámite (fs. 59 A.A.), enviándose a Inspecciones y realizándose rectificativas y el cierre de obra el 9 de marzo de 2017, (fs. 94 y ss. A.A.). Con fecha 11 de mayo de 2017 se realiza la Determinación Tributaria, Acta Final y Vista, notificando al actor en la misma fecha (fs. 103 vta. y 104 A.A.). Finalmente, al desistir el accionante del plazo de la vista conferida (fs. 104 vta. A.A.), el mismo 11 de mayo de 2017, luego de haber transcurrido casi cinco años desde el inicio de las actuaciones respecto del actor, se dictó la resolución impugnada , por la cual se determinaron adeudos por $ 124.250 (fs. 105 A.A.), siendo la misma notificada en la misma fecha (fs. 105 vta., y 106 A.A.) VII) A partir del precedente estudio de los antecedentes administrativos, considera la Sala que los prolongados tiempos de inactividad que se observan en el desarrollo del procedimiento solo pueden obedecer a la falta de celeridad y eficacia en la sustanciación del trámite, por negligencia o impericia atribuibles exclusivamente al accionar de la Administración. La participación del interesado no supuso ningún obstáculo para el avance del procedimiento. Basta con repasar el expediente administrativo para advertir que el accionante evacuó la vista en la primera ocasión que se le confirió tal oportunidad (fs. 55 vta. A.A.), y desistió del plazo conferido en la segunda ocasión (fs. 104 vta. A.A.), realizando tales actuaciones en tiempo y forma, sin demoras. Por su parte, el asunto no parece revestir especial complejidad, y aun en el caso que se considerara que había cuestiones complejas involucradas en el expediente, ello no parece ser justificativo suficiente para que el procedimiento no se desarrollara en un tiempo razonable. Y menos aún, para que el trámite se dilatara, sin resolución, por cinco años. VIII) Sobre la estimación de los recargos. Siguiendo con el análisis de los agravios articulados por el accionante, el mismo plantea que los recargos e intereses aplicados en la resolución resultan excesivos, y debieron ser calculados desde una fecha de varios años atrás, ante las dilaciones en las que incurrió la Administración y no atribuibles al actor. A juicio de la mayoría Sala, le asiste razón en su planteo. Coincidiendo con el temperamento del Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, esgrimida en su dictamen, y conforme a lo que viene de afirmarse en los considerandos inmediatamente anteriores, la liquidación de recargos resulta ilegítima, correspondiendo la anulación del acto encausado en la fase de cuestionamiento. Así, al haber examinado y concluido precedentemente que el procedimiento administrativo tributario supuso, en los hechos, la actuación de potestades de fiscalización con excesiva duración, cuya ilegitimidad supone enervar la generación de los recargos e intereses alegados, entiende el Tribunal, siguiendo en el punto a lo manifestado por el recordado y destacado Ministro, Dr. Juan Pedro TOBIA, en discordia en Sentencia 325/2015, que: “… en el examen crítico que debe efectuar el TCA, la categorización de demoras imputables al Fisco, supone la valoración del accionar administrativo caracterizado por la desidia, liviandad y apatía del órgano público en sustanciar el procedimiento. Las causas del enlentecimiento no obedecen a la actuación de poderes de instrucción (ex art. 68 del Código Tributario) que en innumerables medios de prueba intervienen terceros en su materialización que pueden incidir en el tiempo. El desinterés se visualiza cuando de las resultancias administrativas no se logran identificar los extremos fácticos motivantes de la detención del procedimiento administrativo tributario. (Cfe. PATRITTI ISASI, Marcelo: “Tres temas actuales para el Derecho Tributario Formal y el Derecho Procesal Tributario desde la perspectiva de la jurisprudencia” cit.). (…) Con tales antecedentes, procede necesariamente convenir que la “liquidación” de recargos por mora resulta ilegítima, por cuanto en su generación incidió una causa externa al sujeto pasivo atribuible del análisis contextual del expediente administrativo al órgano público, que desplaza su exigibilidad. Por tal razón, tras el análisis exhaustivo y análisis de las disposiciones normativas aplicables, estimo que debe variarse el criterio consignado por el Cuerpo en diversos pronunciamientos, por los que se entiende que: “En el curso normal del procedimiento por el cual el administrado ejerció su derecho de defensa y la Administración consideró los descargos, la deuda fue abatida, dictándose finalmente las resoluciones impugnadas; más esto no enerva que los recargos se calculen desde el momento en que debió haberse satisfecho la deuda por diferencia” (Cfme. Sentencia Nº 472/2008). Tal como se señala en el fallo citado, las multas y recargos correspondientes a la infracción de mora se aplican, en todos los casos, con total independencia de la duración de los trámites administrativos tendientes a la fiscalización y control del pago de la obligación. Por ende, las demoras en que pueda haber incurrido la Administración en el presente caso no implican, de ninguna manera, una exoneración ni un abatimiento de las sanciones moratorias. (Sentencia No. 234/2013, Cfe. Sentencia No. 297/2013, entre otras).” En mi opinión, no resulta ajustado interpretar el art. 94 del Código Tributario con independencia de la durabilidad del procedimiento administrativo tributario. Dicho dispositivo debe necesariamente coordinarse en su aplicación con otras disposiciones (reglas o principios que estén recepcionados en normas) cuya vocación aplicativa no puede soslayarse. En tal caso, atañe al juzgador ponderar los datos emergentes de la realidad burocrática y apreciar caso a caso si la demora es injustificada y conforma una irregularidad jurídica del acto dictado al final del procedimiento en cuanto a la liquidación de recargos que, sin lugar a dudas, presupone la existencia de un retardo atribuible al sujeto pasivo.” (Cfme. Discordia en Sentencia 323/2015). En consecuencia, se acogerá el agravio respecto a los recargos e intereses aplicados en la volición de autos. IX) Sobre la aplicación de las multas impuestas en virtud del artículo 10 de la Ley No. 16.244 y el artículo 87 de la Ley No. 16.713. Entendió el actor que no corresponde se le apliquen las mismas. El Tribunal, en mayoría, considera de recibo el agravio formulado por el accionante, respecto a la primer norma, y de rechazo respecto a la segunda. Y ello en virtud que el artículo 10 de la ley 16.244 reza: “Los trabajadores deberán recibir de sus empleadores en cada oportunidad de cobro de sus salarios, una constancia de su situación laboral, que deberá contener los datos que establezca la reglamentación. La omisión en la entrega de esa constancia será sancionada por el Banco de Previsión Social con una multa de hasta cinco veces el importe del salario mensual del respectivo trabajador, la que se duplicará en caso de reincidencia…”. De acuerdo a lo que surge de la norma es el empleador el que debe expedir la constancia, y en el caso de marras el actor no es el empleador del Sr. Edgar Elbio ALMEIDA CHAPARRO. Obsérvese que el denunciante indicó al Sr. Luis Alberto CORTINAS SOTO como su empleador, y eventualmente a la esposa de este, Sra. Mónica Sandra PEREYRA (fs. 6 A.A.), y la Administración dirigió las actuaciones originariamente contra estos a través de las intimaciones de fechas 13 de marzo y 12 de junio de 2012 (fs. 28 vta., y 29 respectivamente A.A.). Sin perjuicio de lo anterior, el órgano previsional no movilizo ni en vía administrativa, ni en la instancia procesal oportuna, medio probatorio alguno, que acreditara la calidad de empleador del aquí actor. Por su parte, respecto a la sanción derivada de la aplicación del art. 87 de la Ley Nº 16.713, corresponde señalar que dicha norma establece que: “Todos los sujetos pasivos de contribuciones especiales de seguridad social están obligados a presentar una declaración, en los plazos y forma que indique la reglamentación, con la información necesaria a efectos de la formación del registro de historia laboral. Dicha declaración, deberá presentarse se hayan o no efectuado los aportes correspondientes”. Y en este sentido, el artículo 16 del Código Tributario respecto a la definición de sujeto pasivo, establece: “Es sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria la persona obligada al cumplimiento de la prestación pecuniaria correspondiente, sea en calidad de contribuyente o de responsable”. Como se indica en nota a dicho artículo en Código Tributario Comentado y Concordado de autores varios: “La noción de sujeto pasivo es correlativa a la de sujeto activo. Sujeto pasivo es la persona a quien el sujeto activo puede reclamar el pago del tributo, independientemente de que sea responsable por deuda propia (contribuyente, art.17) o por deuda ajena (responsable, art.19 y sgtes.)…” (VALDEZ COSTA, Ramón y otros. “Código Tributario de la República Oriental del Uruguay. Comentado y Concordado” . Quinta Edición. FCU. Montevideo, 2002, pág. 257). En consecuencia, de la interpretación en conjunto de las disposiciones precitadas en armonía con lo que dispone el artículo 5 de la Ley Nº 14.411: “Las aportaciones por concepto de seguridad social a que se refiere el artículo 1º originadas por las construcciones, refacciones, reformas o demoliciones que se realicen conforme a las condiciones establecidas en el artículo 3º, serán de cargo del propietario del inmueble o del titular de derechos reales o posesorios sobre el mismo…”; concluye la Corporación que el accionante se encuentra incluido en el aspecto subjetivo de dicha obligación, siendo ajustado a derecho el criterio de la Administración respecto a la imposición de la multa del art. 87 de la Ley 16.713. En base a lo expuesto, únicamente se acogerá el agravio respecto a la sanción de multa derivada de la falta de cumplimiento a lo dispuesto por el artículo 10 de la Ley Nº 16.244. X) En resumen, resultan de recibo los siguientes agravios expresados por el accionante: a) violación al principio de duración razonable del procedimiento administrativo lo que en este caso determina per se la ilegitimidad del acto administrativo impugnado; b) ilegítima liquidación de recargos e intereses; c) inaplicabilidad de la multa prevista en el artículo 10 de la Ley No. 16.244. Por tales fundamentos, y atento a lo preceptuado en el art. 309 de la Constitución Nacional, y en los arts. 23, 24 y 25 del Decreto-Ley No. 15.524, el Tribunal, en mayoría, FALLA : Acógese parcialmente la demanda de nulidad incoada, y en su mérito, anúlase el acto administrativo impugnado, con el alcance dispuesto en el Considerando X) de este pronunciamiento Sin especial condena procesal. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la suma de $ 36.000 (pesos uruguayos treinta y seis mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dra. Klett (d.), Dr. Gómez Tedeschi (d.), Dr. Echeveste (r.), Dr. Vázquez Cruz, Dr. Corujo. Dr. Marquisio (Sec. Letrado). Dr. Gómez Tedeschi. DISCORDE: ANULO, recogiendo el agravio referido a la violación del principio de duración razonable del procedimiento, por las razones que se exponen en la sentencia en vista. A mi juicio, habiéndose acogido el precitado agravio, no corresponde pronunciarse sobre los restantes argumentos impugnativos expuestos por la parte actora. Dra. Selva Klett: DISCORDE, por cuanto entiendo que corresponde la confirmación del acto administrativo impugnado salvo en lo que refiere a la aplicación de la multa prevista por el art.10 Ley Nº 16.244. En primer lugar, señalar que la parte actora no controvierte la realización de obra en el domicilio de Camino Pedro de Mendoza 6145, por el período 01/08/2009 – 30/04/2010, conforme surge de las declaraciones del denunciante (fs. 5-8 antecedentes administrativos (A.A.)) e informes del BPS (fs.39 vto., fs.42-44 A.A.). Hecho no controvertido y que en consecuencia se tiene por admitido por la actora, inclusive de forma expresa, ya que en escrito de fecha 25.6.2015, presente a fs. 55 vto. de los A.A., manifiesta: “Las obras del albañilería fueron llevadas a cabo por el inquilino, Luis Cortinas, que arrendaba por entonces el local donde se hicieron los trabajos, teniendo la obligación de hacerse cargo de todos los pagos consecuentes, incluidos los que correspondiesen a cargas laborales (…) No está en nuestro ánimo protestar las conclusiones del profesional actuante, porque no tenemos elementos para refutar sus cargos y porque sabemos que la ley obliga en estos casos a que sea el propietario del local quien asuma el pago que establezca el BPS (…) Somos conscientes de que nos corresponde legalmente pagar los tributos que incumplió el inquilino Luis Cortinas, y desde ya confirmamos que lo haremos una vez que se expida el BPS sobre nuestra objeción…” Por otro lado, el agravio respecto de la configuración de la prescripción quinquenal alegada por la actora, entendemos que no es de recibo, ya que de autos surge la configuración de la causal que habilita a la extensión de dicho plazo a diez años. En efecto, surge que el sujeto contribuyente conforme a lo que dispone el art.5º de la Ley Nº 14.411, es el titular del inmueble: “Las aportaciones por concepto de seguridad social a que se refiere el artículo 1º originadas por las construcciones, refacciones, reformas o demoliciones que se realicen conforme a las condiciones establecidas en el artículo 3º, serán de cargo del propietario del inmueble o del titular de derechos reales o posesorios sobre el mismo serán calculadas sobre la base de presupuesto de mano de obra en las tasas porcentuales que fije el Poder Ejecutivo, con la opinión previa del Consejo Central de Asignaciones Familiares. También serán de su cargo las aportaciones que correspondan por licencia anual, sumas para el mejor goce de la licencia y sueldo anual complementario, siempre que tengan el mismo origen que el establecido en el inciso anterior, las que serán calculadas sobre el presupuesto de mano de obra de acuerdo a las tasas porcentuales que se fije el Poder Ejecutivo con la opinión del Consejo Central de Asignaciones Familiares. El Consejo Central de Asignaciones Familiares deberá abonar estos beneficios a los trabajadores comprendidos en la presente ley” (el subrayado y negrilla no pertenecen al original). Disposición que establece la responsabilidad del propietario del inmueble o del titular de derechos reales o posesorios sobre el mismo, respecto a los aportes por concepto de contribuciones a la seguridad social. En el mismo sentido, el inc.2º del art.38 del Código Tributario (C.T.) , en referencia a la ampliación del plazo de prescripción a diez años, establece: “El término de prescripción se ampliará a diez años cuando el contribuyente o responsable haya incurrido en defraudación, no cumpla con la obligaciones de inscribirse de denunciar el acaecimiento del hecho generador, de presentar las declaraciones, y, en los casos en que el tributo se determina por el organismo recaudador, cuando éste no tuvo conocimiento del hecho”. Evidentemente, como lo indica la parte demandada, el contribuyente omitió inscribir la obra realizada en su propiedad y denunciar el acaecimiento del hecho generador en cuestión, lo que se traduce en la imposibilidad de que el organismo recaudador tuviera conocimiento de la situación fáctica a considerarse en la determinación tributaria, hasta tanto fuere detectada a través de la inspección realizada. Situación que determinó la ampliación del plazo de prescripción a diez años. Reconociendo la actora ser titular del inmueble en cuestión en su escrito introductorio, pero manifestando al respecto la imposibilidad de denunciar el hecho ante su desconocimiento. Indicando que el inmueble se encontraba arrendado por quienes desarrollaban allí actividad comercial. Respecto a este punto, corresponde señalar que el art.38 del C.T. menciona un elenco de supuestos cuya configuración determina la extensión del plazo de prescripción a diez años, lo cual, se traduce en incumplimientos de obligaciones formales descriptas en forma objetiva, no requiriendo la norma un factor subjetivo de atribución de responsabilidad en su incumplimiento, ya que no refiere a la actuación con dolo o culpa del contribuyente. En consecuencia, el agravio esgrimido por la actora no es de recibo. Al respecto, autores como PÉREZ NOVARO, indican:”…el Código Tributario Uruguayo no toma en cuenta la intención de la conducta de los sujetos pasivos sino que alude a texto expreso al cumplimiento de deberes formales como el de inscribirse o de presentar declaraciones juradas, que no tienen relación con el aspecto subjetivo del agente o con su conducta sino con el conocimiento del sujeto activo respecto de la verificación de la obligación tributaria nacida en el mundo de la realidad. El Código Tributario Uruguayo enumeró los hechos en que se funda la extensión en un mismo inciso, sin distinguir para la fijación de plazos de prescripción diferentes ni considerar las actitudes del sujeto pasivo, sean éstas dolosas o culposas. Optó por realizar una enumeración de situaciones que puede calificarse de promiscua, aludiendo a situaciones dolosas y a violaciones de deberes formales. El legislador tuvo presente que todas las obligaciones tributarias son prescriptibles, limitándose a establecer un plazo ampliado cuando la Administración no tuvo conocimiento del hecho gravado” (PÉREZ NOVARO, César. “Modos de extinción de la obligación tributaria”. Segunda Edición. FCU. Montevideo, 2013, pág.311-312) Además, de los antecedentes administrativos surgen otros actos interruptivos. Así, a fs.105-106 de los A.A. encontramos la notificación del acto de determinación Resolución Nº 314789 y a fs. 55 vto. de los A.A. se encuentra escrito de fecha 25.6.2015 presentado por el actor reconociendo expresamente la obligación tributaria pretendida. En el mismo sentido, a fs. 108 de los A.A. surgen los recursos administrativos de revocación y jerárquico interpuestos por el actual actor, impugnación administrativa que suspende la prescripción conforme surge de lo dispuesto por el art.40 del C.T. Por otro lado, respecto al agravio referente a la duración razonable del proceso administrativo de determinación tributaria, si bien de las actuaciones administrativas se aprecian demoras imputables a la administración demandada, también surge la participación del actual actor en instancias del proceso, lo que determinaba el desarrollo de nuevas instancias en consideración de las actuaciones que eran desplegadas. Además, nuestro sistema normativo no establece un plazo para el dictado del acto de determinación. Y conforme viene de exponerse, el BPS contaba con un mayor ínterin de tiempo para actuar, ante la ampliación del plazo de prescripción. Configurada como consecuencia de la falta de denuncia de los hechos generadores y otras obligaciones formales que permitieran el conocimiento inmediato de la plataforma fáctica evaluada por parte del Organismo. Por lo tanto, tampoco son de recibo los agravios esgrimidos en consideración a los recargos e intereses dispuestos. Respecto a las multas impuestas por la Administración en base a lo que disponen el art.10 Ley Nº 16.244 y el art.87 Ley Nº 16.713, respectivamente. De los antecedentes administrativos, surge que el Sr. Edgar Almeida indicó como empresa empleadora en su denuncia a Luis Alberto Cortinas Soto (fs.5-8 A.A.). Ahora bien, el art.10 de la Ley Nº 16.244 establece la obligación del empleador de entregar una constancia al trabajador referente a su situación laboral, disposición que en consecuencia no sería aplicable al Sr. Julio Coppola, ya que este no ostenta la calidad de empleador exigida por la norma. Por otro lado, respecto a la sanción derivada de la aplicación del art.87 de la Ley Nº 16.713, corresponde señalar que dicha norma establece que todos los sujetos pasivos de contribuciones especiales de seguridad social están obligados a presentar una declaración, en los plazos y forma que indique la reglamentación, con la información necesaria a efectos de la formación del registro de historia laboral. Y en este sentido, el art.16 del C.T. respecto a la definición de sujeto pasivo, establece: “Es sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria la persona obligada al cumplimiento de la prestación pecuniaria correspondiente, sea en calidad de contribuyente o de responsable”. Como se indica en nota a dicho artículo en Código Tributario Comentado y Concordado de autores varios: “La noción de sujeto pasivo es correlativa a la de sujeto activo. Sujeto pasivo es la persona a quien el sujeto activo puede reclamar el pago del tributo, independientemente de que sea responsable por deuda propia (contribuyente, art.17) o por deuda ajena (responsable, art.19 y sgtes.)…” (VALDEZ COSTA, Ramón y otros. “Código Tributario de la República Oriental del Uruguay. Comentado y Concordado”. Quinta Edición. FCU. Montevideo, 2002, pág. 257). Ingresando en la categoría de sujeto pasivo de la relación jurídica tributaria, tanto el sujeto que configura el hecho generador (contribuyente) como también, quien sin asumir la calidad de contribuyente, es designado por el legislador como responsable del pago de la obligación tributaria y del cumplimiento de deberes formales (arts.17 y 19 del C.T.). En consecuencia, de la interpretación en conjunto de las disposiciones precitadas, en armonía con lo que dispone el art.5 de la Ley Nº 14.411: “ Las aportaciones por concepto de seguridad social a que se refiere el artículo 1º originadas por las construcciones, refacciones, reformas o demoliciones que se realicen conforme a las condiciones establecidas en el artículo 3º, serán de cargo del propietario del inmueble o del titular de derechos reales o posesorios sobre el mismo … ”(el subrayado y negrilla no pertenece al original). Concluimos, que el actor se encontraría incluido en el aspecto subjetivo de la obligación prevista por el art.87 de la Ley Nº 16.713, y por lo tanto, le resultaría aplicable la sanción regulada por dicho incumplimiento. En base a lo expuesto, solamente acogeríamos el agravio respecto a la sanción de multa derivada de la falta de cumplimiento a lo dispuesto por el art.10 de la Ley Nº 16.244.