Sentencia Definitiva N° 801/2019

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 19 de diciembre de 2019. No. 801 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “ADEPLAY S.A. con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 56/2018). RESULTANDO : I) La actora compareció y dedujo pretensión anulatoria contra la Resolución N° 313832, de 27 de abril de 2017, dictada por la Gerencia de Fiscalización de la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atribuciones delegadas, mediante la cual se le determinaron adeudos por concepto de aporte patronal, aporte mínimo, multas por mora, recargos capitalizados y multa por artículo 87 de la Ley Nº 16.713, por el período del 1° de agosto de 2014 al 31 de octubre de 2016, por un monto total de $ 465.756 (fs. 372 vto., pieza 2, en carpeta verde de 406 fojas, A.A.). En su demanda, la accionante relató que es una entidad deportiva que cuenta con dos locales en los que funcionan dos gimnasios, uno ubicado en Pocitos y otro en Ciudad Vieja. Se refirió a las actuaciones llevadas a cabo por los inspectores del BPS el 25 de noviembre de 2016 en los dos locales, oportunidad en la que se relevó el personal dependiente que se encontraba trabajando, se realizó una revisión de la documentación existente y se auditaron las computadoras. Luego relacionó las distintas instancias del procedimiento, en el cual la Administración hizo lugar parcialmente a los descargos que planteó. En su expresión de agravios , sostuvo que la contrariedad del acto impugnado a la regla de derecho resulta de los siguientes extremos: a) las claras irregularidades concretadas en el procedimiento inspectivo; y b) la improcedencia de la nominalización de la base de cálculo. Sobre las irregularidades en el procedimiento , cuestionó el modo de incorporación de las actuaciones de los archivos informáticos obrantes en las computadoras. Tras citar jurisprudencia (sentencia Nº 187/2012) y las opiniones doctrinales de Pérez Novaro, Varela Rellán y Gutiérrez Prieto, se agravió porque el contenido de los archivos informáticos no fue impreso ni oportuna ni adecuadamente. No se retiró el archivo en un sobre lacrado que fuera abierto frente a un representante de la actora. Tampoco se retiraron los archivos en un dispositivo no regrabable. Así las cosas, se procedió al margen de cualquier pauta desarrollada por la doctrina y la jurisprudencia, avasallando sus garantías básicas y comprometiendo la regularidad de la instancia. No cabe invocar que había un representante de la empresa presente cuando se retiraron los archivos informáticos. La prueba se recogió en forma manifiestamente irregular. La Administración no puede argumentar que tiene libertar para retirar los archivos informáticos sin el adecuado control. No puede avanzar rompiendo las reglas básicas. No se puede buscar la verdad de cualquier manera. Vale recordar, como ha expresado el Tribunal que “(…) La teoría del “árbol venenoso” - “fruit of the poisonous tree doctrine”- en materia tributaria, es pasible de ser aplicada en aquellos casos en que se verifican apartamientos de la normativa, en el momento de diligenciamiento de las pruebas, que determinan que, si el acto administrativo enjuiciado se vale de ellas, estará viciado de nulidad (…)” (sentencia Nº 187/2012). En cuanto a la nominalización de la base de cálculo , afirmó que se trata de un procedimiento irregular para cuantificar las obligaciones tributarias que, asumiendo una insostenible ficción, incide sustancialmente en el monto de las obligaciones tributarias que la Administración pretende atribuirle. Citó en su respaldo pronunciamientos de la doctrina especializada (Adrián Gutiérrez, Diego Pescadere y Miguel Pezzutti) y del Tribunal (sentencias Nº 172/2006, 789/2015 y 759/2016) (fs. 3 a 11). II) Conferido el correspondiente traslado compareció la Dra. Adriana Delisante, -en representación del Banco de Previsión Social-, quien tras relevar los antecedentes del acto y sintetizar los agravios contestó la demanda oponiéndose al accionamiento. Sobre las presuntas irregularidades en el procedimiento administrativo indicó que los funcionarios actuaron conforme a derecho, en forma garantista respecto del contribuyente. Surge de las actas del procedimiento que los inspectores plasmaron en forma clara la información extraída de los archivos informáticos, dejando expresa constancia de su contenido en una carpeta que quedó en el PC de la empresa. Dichas actas fueron suscritas en un caso por el director y en el otro por la coordinadora. Al realizarse la inspección se relevó también la información que se encontraba en soporte papel en distintos biblioratos cuyas copias lucen agregadas al expediente. El contribuyente reconoce expresamente el contenido de la información que surge de los archivos informáticos. Por tanto, no puede referir a que existiera indefensión de su parte. En cuanto a la nominalización, el Banco de Previsión Social reitera su posición de que el procedimiento aplicado se encuentra en armonía con los principios de universalidad y obligatoriedad que informan a la seguridad social. Resultan de aplicación en la especie los artículos 147, 153 y 163 de la Ley Nº 16.713. El legislador no hace distinciones respecto a la materia gravada. No toma en cuenta si el trabajador fue declarado, no declarado o sub declarado. En todos los casos el aporte debe realizarse sobre las partidas realmente percibidas: el salario líquido más los aportes a la seguridad social, que conforman el salario nominal. El salario nominal siempre estará compuesto por las sumas líquidas percibidas en dinero o en especie y los aportes personales, sean vertidos o no por la empresa. Si bien en la actualidad la Corporación se ha apartado del criterio sostenido por el BPS, históricamente el Tribunal ha compartido dicha postura (sentencias Nº 490/2004 y 276/2004). El BPS ha continuado aplicando dicho procedimiento en el pleno convencimiento de su legalidad. En definitiva, solicitó se desestime la demanda y se mantenga el acto impugnado en su totalidad (fs. 23 a 30 vto.). III) Por decreto No. 3936/2018 (fs. 32) se dispuso la apertura a prueba, diligenciándose la que luce agregada y certificada a fs. 38. IV) Las partes alegaron por su orden (fs. 41-45 y fs. 48- 49 vto., respectivamente). V) El Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo se pronunció por dictamen No. 99/2019 aconsejando hacer lugar a la demanda en virtud de la ilegitimidad del criterio de la nominalización (fs. 52 a 53). VI) Puestos los autos para sentencia, previo pase a estudio de los Sres. Ministros en forma sucesiva, se acordó en legal y oportuna forma (fs. 55). CONSIDERANDO : I) En el aspecto formal, se han cumplido las exigencias que, según la normativa vigente (Constitución artículos 317 y 319 y Ley No. 15.869 de 22 de junio de 1987, artículos 4 y 9) habilitan el examen de la pretensión anulatoria. La Resolución N° 313832 se emitió el 27 de abril de 2017 (fs. 372 vto., pieza 2, A.A.) y se notificó a la actora el 12 de mayo de 2017 (fs. 374 a 374 vto., pieza 2, A.A.). El 19 de mayo de 2017 se interpusieron en tiempo y forma los recursos de revocación y jerárquico en subsidio (fs. 403 a 404, pieza 2, A.A.). El acto conclusivo de la vía administrativa se produjo mediante denegatoria expresa , a través del dictado de la Resolución R.D. Nº 37- 10/2017, de 1º de noviembre de 2017, que no hizo lugar al recurso jerárquico interpuesto (fs. 386 vto. a 387, pieza 2, A.A.). Se notificó a la actora el 17 de noviembre de 2017 (fs. 391 vto., pieza 2, A.A.). La demanda se presentó el 21 de febrero de 2018, dentro del término legal (nota de cargo, fs. 12). II) A fin de efectuar un correcto abordaje de la situación planteada corresponde realizar una reseña de los antecedentes relevantes para la resolución de la causa. El 24 de noviembre de 2016 la Sección Mayor Riesgo Fiscal emitió orden de inspección para la empresa ADEPLAY S.A., con domicilio fiscal en José Ellauri Nº 826 de la ciudad de Montevideo (fs. 2, pieza 1, A.A.), la que gira en el rubro de educación deportiva y recreativa (fs. 8 a 10 vto., pieza 1, A.A.) bajo el nombre de fantasía “CITY FITNESS” (fs. 23 vto. y siguientes, piezas 1 y 2, A.A.). El 25 de noviembre de 2016 los inspectores labraron acta de intimación requiriendo la presentación de planilla de trabajo, recibos de sueldos y registros de asistencia del personal, estableciéndose como fecha de entrega el jueves 1º de diciembre de 2016, a la hora 11:00 (fs. 3 vto., pieza 1, A.A.), la que finalmente se presentó el 5 de diciembre de 2016 (fs. 8 a 307, piezas 1 y 2, A.A.). En una inspección que se realizó ese mismo día en forma simultánea en los locales de José Ellauri Nº 826 y Sarandí Nº 427, se labraron actas de: a) relevamiento de personal (fs. 6 a 6 vto. y 7 a 7 vto., respectivamente, pieza 1, A.A.); y b) control de sistemas informáticos (fs. 4 y 5, respectivamente, pieza 1, A.A.). Asimismo, se extendieron constancias de recepción de documentación (fs. 4 vto. y 5 vto., pieza 1, A.A.). En el “Acta de Control de Servicios Informáticos” del local de José Ellauri Nº 826, labrada en presencia del Sr. Rafael Etchechury, en su condición de director, se dejó asentado en observaciones lo siguiente: “Carpeta rotulada “Actuación BPS 251116” conteniendo 1629 archivos. 38 carpetas, tamaño en disco 33.4 MB” (fs. 4, A.A.) (la negrilla no está en el original). En tanto en el “Acta de Control de Servicios Informáticos” del local de Sarandí Nº 427, que se labró en presencia de la Sra. Pierina Paladini, en su calidad de coordinadora, se dejó en observaciones la siguiente constancia: “Carpeta “Actuación BPS 251116 C. Vieja”. Se copiaron 163 archivos y 5 carpetas, tamaño en disco 3.76 MB ” (fs. 5, A.A.) (la negrilla no está en el original). El 28 de diciembre de 2016 se elaboró un informe de inspección (fs. 308 vto. a 309, pieza 2, A.A.) en el que se puso de manifiesto que “(…) Se relevaron un total de 8 dependientes en ambos locales revistiendo las categorías de profesores de sala, recepcionista, coordinadora y mantenimiento. Del auditado de PC se obtuvieron planillas de caja diaria en donde se detallan los ingresos y egresos por caja de cada local. (…) Del análisis de las cajas diarias obtenidas al momento del inicio de la actuación surgen salidas por concepto de pagos de clase por suplencias y otros conceptos a distintas personas. En diversos casos los nombres a los que se hace mención son dependientes de la empresa, pero en muchos casos no figuran declarados. Otra irregularidad detectada es que en casos de dependientes declarados, lo hacen con una fecha diferente a la que figura en el Organismo. (…) La empresa se encuentra en situación irregular, con ocultación de personal en 72 dependientes. Corresponde realizar determinación tributaria en forma integral por el período 08/2014 - 10/2016” (la negrilla no está en el original). El 30 de diciembre de 2016 se dispuso la realización de la determinación tributaria (fs. 310, pieza 2, A.A.), la que una vez cumplida (fs. 311 a 320 vto., pieza 2, A.A.) dio lugar al “Acta Final de Inspección y Vista” de 7 de marzo de 2017 (fs. 322 vto., pieza 2, A.A.). El 27 de marzo de 2017 compareció Rafael Etchechury, en representación de ADEPLAY S.A., quien presentó descargos que apuntaron a: i) cuestionar la irregularidad del procedimiento de incorporación de los archivos informáticos; ii) controvertir la ocultación de personal y sub - declaración de remuneraciones, relacionando determinados casos que no referían a dependientes; iii) recurrir la improcedencia de la nominalización en la base de cálculo de las obligaciones (fs. 325 vto. a 331, pieza 2, A.A.). Adjuntó además recaudos documentales en respaldo de sus dichos (fs. 331 vto. a 354 vto., pieza 2, A.A.). El 28 de marzo de 2017 se confeccionó un nuevo informe inspectivo (fs. 355 vto. a 356 vto., pieza 2, A.A.), en el cual se consignó: “(…) Se labraron las Actas correspondientes de Intimación, solicitando la documentación pertinente para el desarrollo de la Actuación, la de recepción de documentación, en donde se detalla la documentación recibida el día de inicio y la de Control de sistemas informáticos, detallando el procedimiento realizado, dejando constancia de que se obtuvo información contable y/o relativa al personal (resúmenes de caja) la que se procedió a copiar. En dicha Acta se detalla los archivos copiados y el tamaño de la carpeta en que se dejan los mismos como respaldo y garantía para el Contribuyente, quedando la información copiada y controlada a resguardo del secreto tributario establecido en el Art. 47 del Código Tributario. (…) A entender de los suscritos el procedimiento se llevó a cabo con total normalidad y sin incurrir en innumerables irregularidades (…), obteniendo la prueba documental oportunamente y siendo la misma parte del expediente en su estado original y sin ser adulterada (…) (…) En la presente evacuación de vista se anexan comprobantes para los distintos casos (…) (…) En este punto le asiste razón al contribuyente modificando la planilla que se envía para realizar el cálculo respecto a los Sres. Alfonso Pérz, W Gorriaran y Nelson Ferrari , no así respecto a Diego Bello y Gustavo Taborda. Por último, con referencia al numeral V, IMPROCEDENCIA DE LA NOMINALIZACIÓN DE LA BASE DE CÁLCULO DE LAS OBLIGACIONES, se informa que los suscritos actuamos de acuerdo a la normativa y directivas vigentes dictadas por el Organismo para este tipo de actuaciones inspectivas (…)” (la negrilla y el subrayado no están en el original). Luego de ello, se procedió a modificar los cálculos de la determinación tributaria (fs. 357 a 371, pieza 2, A.A.). Finalmente, el 27 de abril de 2017 se emitió el acto encausado (fs. 372, vto., pieza 2, A.A.). III) El Tribunal, en decisión adoptada por unanimidad, habrá de compartir en términos generales la solución propuesta por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo ( fs. 52 a 53) y amparará parcialmente la demanda, por los fundamentos que se habrán de explicitar. La esencia de los agravios que esgrimió la accionante básicamente se resume a: i) cuestionar la irregularidad del procedimiento de incorporación de los archivos informáticos; y ii) impugnar la improcedencia de la nominalización en la base de cálculo de las obligaciones. A continuación, se procederá al análisis de las causales de ilegitimidad del acto planteadas por la accionante. IV) Análisis del agravio relacionado con la ilegitimidad en la obtención de las pruebas de los archivos informáticos. Resulta procedente pronunciarse sobre el agravio de forma por el cual la accionante cuestiona la irregularidad del procedimiento seguido por los funcionarios del Banco de Previsión Social en la obtención de información contenida en los archivos informáticos, en violación a las reglas del debido proceso. En concreto, la actora cuestiona que se extrajo de los computadores de su empresa un cúmulo de archivos informáticos sin haberlos impreso ni oportuna ni adecuadamente. No se retiró el archivo en un sobre lacrado que fuera abierto frente a un representante de la actora. Tampoco se retiraron los archivos en un dispositivo no regrabable. Así las cosas, se procedió al margen de cualquier pauta desarrollada por la doctrina y la jurisprudencia, avasallando sus garantías básicas y comprometiendo la regularidad de la instancia. Surge de los antecedentes administrativos que el 25 de noviembre de 2016 se labraron dos actas de “Control de Servicios Informáticos” en los locales de José Ellauri Nº 826 y Sarandí Nº 427 de propiedad de la accionante. En la primera de las actas, elaborada en presencia de su director, se consignó: “Carpeta rotulada “Actuación BPS 251116” conteniendo 1629 archivos. 38 carpetas, tamaño en disco 33.4 MB ” (fs. 4, A.A.) (la negrilla no está en el original). En tanto en la segunda, labrada en presencia de la coordinadora se señaló: “Carpeta “Actuación BPS 251116 C. Vieja”. Se copiaron 163 archivos y 5 carpetas, tamaño en disco 3.76 MB ” (fs. 5, A.A.) (la negrilla no está en el original). El Tribunal no repara que el procedimiento de extracción, dejando respaldada una copia identificándola con el número de actuación, la cantidad de archivos y su tamaño no sea susceptible de brindar las debidas garantías de control sobre la documentación reunida por los inspectores del BPS. Con ello se otorga a la accionante la oportunidad de cotejar si la información analizada por los inspectores coincidía o no con la almacenada en los archivos especiales que se dejaron en las computadoras. En este sentido, resultan trasladables -en lo pertinente- los razonamientos efectuados en sentencias Nº 265/2016, 99/2017, 1011/2017 y 102/2019, entre otras, en cuanto a que el material dejado en el computador de la empresa debidamente consignado en las actas, con información de los archivos y su contenido, ofrecen una garantía suficiente para que la empresa pudiera controlar si la documentación incorporada al expediente coincidía o no con aquella. Así, en sentencia Nº 265/2016 , se señaló: “(…) En lo concerniente al cuestionamiento que la actora dirige a la forma en que se obtuvo para el procedimiento el medio probatorio consistente en 38 (treinta y ocho) archivos informáticos, el Tribunal considera que el proceder de la Administración no merece objeciones. El caso en examen no es parangonable a los que motivaron el dictado de las sentencias Nos. 27/2007 y 100/2012 , de las que la actora hace caudal en su demanda. En efecto, en esos casos a los que alude la pretensora, le resultó imposible a los contribuyentes controlar la identidad de la información retirada por los inspectores , porque de ello no se dejó ningún tipo de respaldo en la empresa; ni físico ni informático. La situación de infolios presenta algunas particularidades en relación a esos antecedentes, que hacen que el vicio en cuestión no se perfile. Como surge del “Acta de control de sistemas informáticos” de fs. 20 de los A.A., de 29 de agosto de 2011, los inspectores copiaron 38 archivos con datos del personal. De los archivos transcriptos, dejaron a la interesada una carpeta rotulada “Inspección Las Palmas”, en la que incluyeron todos los archivos mencionados. En el acta, consignaron que esa carpeta fue creada el 29 de agosto de 2011 a la hora 11:43:39 AM y tiene un tamaño de 6,03 MB. La carpeta con los archivos retirados, como consta por escrito fue dejada: “...en escritorio de la PC Grupo de Trabajo Las Palmas utilizado por Carlos Martínez como garantía para la empresa.” (fs. 20 de los A.A.). Ese material -realizado en la empresa y dejado en el referido computador- su identidad (fecha de creación, “peso” etc.) , fue debidamente consignado en el acta circunstanciada que labraron los inspectores y suscribió la socia de la empresa Virginia DENIS. Tal proceder resulta una garantía suficiente para que la empresa haya podido controlar que , los archivos impresos por los inspectores e incorporados por escrito al procedimiento, fueran los mismos que se retiraron el día en que se copiaron. Debe de verse, por otra parte, que la empresa en ningún momento afirmó que la información que los inspectores incorporaron al procedimiento, de manera impresa, fuera distinta a la retirada . Y tenía como hacerlo, porque disponía del archivo “Inspección Las Palmas” que quedó en su poder (…)” (la negrilla y el subrayado no están en el original). En el mismo sentido, se expresó en sentencia Nº 99/2017 : “(…) Este material -realizado en la empresa y dejado en el referido computador- fue debidamente consignado en el Acta que labraron los Inspectores y fue suscrita por Juan José SÁNCHEZ. Este proceder resulta una garantía suficiente para que la empresa hubiera cotejado si lo incorporado al expediente administrativo correspondía fielmente a lo recabado por los inspectores actuantes. En definitiva, no se advierte vulneración o disminución alguna de las garantías del ejercicio integral del derecho de defensa del contribuyente inspeccionado que sea susceptible de inficionar de nulidad el acto encausado (…)” (la negrilla y el subrayado no están en el original). En línea con esta postura consolidada de la Corporación, el Señor Procurador del Estado advierte: “La actora se agravia a fs. 7 del exp. ppal. Alegando que el contenido de los archivos informáticos no fue impreso, ni se retiró el archivo en un sobre lacrado ni se retiraron en un dispositivo no regrabable. Al respecto corresponde señalarse además de las formas de proceder respecto del copiado y retiro de archivos informáticos que menciona la actora , también la creación de una carpeta en el PC del contribuyente donde se guardan los archivos copiados con constancia del número de archivos y carpetas y el tamaño que estos insumen, brindan las debidas garantías al contribuyente. Ello porque el mismo puede comparar los datos utilizados posteriormente por los inspectores, con los que surgen del archivo que se le dejó y en caso de constatar diferencias, fácilmente puede acreditarlo. Debido a ello, corresponde desestimar el primer agravio” (fs. 52 vto., infolios). En definitiva, lo fundamental es que la empresa pueda controlar que los archivos que luego se utilicen por la Administración sean los mismos que los retirados al momento de la inspección, oportunidad que en este caso se dio. Por todo lo expuesto, el agravio relacionado con irregularidades en la obtención de los archivos informáticos no resulta de recibo. V) Análisis del agravio relacionado con la ilegitimidad de la nominalización de salarios a efectos de la determinación tributaria. El agravio postulado por la actora referente a la nominalización de los adeudos es de recibo. Surge de los informes inspectivos (fs. 308 vto. a 309 y 355 a 356 vto., pieza 2, A.A.) que una vez determinadas las remuneraciones reales líquidas de los trabajadores, se procedió a realizar la correspondiente nominalización. No es un hecho controvertido, pues, que la Administración aplicó el referido procedimiento para el cálculo de la deuda tributaria. Sobre esta fase de cuestionamiento la Corporación, en su consolidada jurisprudencia, ha considerado ilegítimo al procedimiento de nominalización de las retribuciones aplicado por el Organismo Previsional (sentencias Nos. 102/2019, 59/2019, 638/2018, 619/2018, 618/2018, 1064/2017, 989/2017, 809/2016, 762/2016, 723/2015, 129/2015, 96/2015, 277/2014, 66/2014 482/2013, 414/2012, 374/2012, 355/2012, 179/2012, 153/2012, 81/2012, 1012/2011, 965/2011, 954/2011, 775/2011, 683/2011, 618/2011, 497/2011, 434/2011, 411/2011, 345/2011, 310/2011, 256/2011, 243/2011, 225/2011, 210/2011, 179/2011, 734/2010, 726/2010, 662/2010, 400/2009, 349/2009, 602/2008, 507/2008, 650/2007, 490/2006, 307/2006 ), cuyos fundamentos resultan plenamente trasladables subespecie. En tal sentido, reiteradamente el Cuerpo ha afirmado que la “nominalización” implica cuantificar las obligaciones haciendo una operación aritmética que, tomando como base la retribución abonada al trabajador y subdeclarada, pagada en negro, o bajo la modalidad de un contrato que es desconocido por el Organismo Previsional, permita llegar al salario nominal que le hubiese correspondido a ese trabajador. En otras palabras, la operación consiste en adicionar a las cantidades percibidas por el trabajador las sumas por concepto de aportes personales que debieron retenerse, para llegar de este modo a la remuneración nominal. El Tribunal sostiene que no resulta admisible entender, como regla general, que el patrono siempre y en todos los casos, retiene indebidamente el monto de los aportes legales y a partir de este dato, el BPS esté legitimado a adicionar y reclamar en consecuencia los aportes que debió retener. Además, se estaría violando el principio del “non bis in ídem” puesto que se le sancionaría doblemente al empleador incumplidor: por un lado, con las multas y recargos, y por otro, mediante el procedimiento de la “nominalización”. Lo percibido efectivamente por el trabajador constituye la totalidad de su salario, siendo éste el monto imponible sobre el cual habrá de calcularse los aportes tanto de la parte trabajadora como de la empleadora. Pescadere y Pezzutti desde la dogmática, han señalado el acierto de la posición del Tribunal, puesto que, según entienden estos autores, el criterio favorable a la nominalización se basa en una ficción que consiste en sostener que se obtiene un salario nominal que, en los hechos, nunca existió. Con relación al artículo 163 de la Ley No. 16713, comparten el criterio del Colegiado en los últimos pronunciamientos, y señalan que, del silencio, no puede deducirse que el empleador tomó a su cargo los aportes. Lo que existió fue, simplemente, una conducta omisiva; realizar y verter los aportes por el sujeto pasivo responsable (agente de retención). El anterior criterio del Tribunal del Contencioso Administrativo, por otra parte, reposaba en la ficción de que el empleador no puede dejar de retener, algo palmariamente falso, pues incurre en una petición de principio: que las normas no pueden ser incumplidas, con la consecuencia, para el caso, que el cumplimiento es asumido siempre por uno de los dos obligados (porque el trabajador también es contribuyente y por ende obligado). Los autores ponen el acento en la condición de contribuyente de las CESS que tiene, también, el trabajador. El artículo 67 de la Constitución prevé que la financiación de la Seguridad Social será tripartita, y los trabajadores son uno de los sostenes del sistema. La designación del empleador como responsable agente de retención por las CESS, no desliga al trabajador de la relación obligatoria, por lo que no puede invocarse la “ajenidad” de este último respecto de la omisión de aportes o subdeclaración, a quien, la propia ley de Seguridad Social, en su art. 91 prevé un mecanismo tuitivo, imponiendo al empleador que despide a un trabajador que observa la información contenida en la historia laboral, la obligación de pagar una indemnización correspondiente al triple de la tarifada. Por último, se señala que la “nominalización” cumple un rol sancionatorio, adicional a las sanciones ya previstas por las normas del Código Tributario, que prevén las infracciones. Expresan que no existe una sola disposición expresa que prevea aumentar el monto de la base de cálculo como consecuencia de una conducta típica consistente en la no declaración en todo o en parte de una manifestación económica cuantificante de la obligación tributaria (Cf. Diego Pescadere y Miguel Pezzutti: “Cúmulo jurisprudencial: nominalización de la base de cálculo de las Contribuciones Especiales de Seguridad Social” , Anuario de Derecho Administrativo, T. XV, págs. 125 y siguientes. Adrián Gutiérrez: “Otra vez sobre la limitación temporal de las fiscalizaciones realizadas por el BPS y la improcedencia de la nominalización de las retribuciones salariales”, Revista Tributaria No. 196, pág. 91). La Corporación estima que el agravio concerniente a la indebida nominalización de la base de cálculo de las obligaciones es de recibo; por esta razón corresponde amparar la demanda, sin perjuicio del deber del BPS de recomponer el procedimiento. VI) Análisis de la escindibilidad del acto de determinación de la multa impuesta al amparo del artículo 87 de la Ley N° 16.713 y los alcances del fallo. El Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo sostiene en su dictamen que: “En la medida que la determinación realizada constituye una globalidad, correspondería su anulación total , sin perjuicio del poder - deber de la Administración de retomar las actuaciones conforme a derecho. Dicha anulación no abarca la multa por el art. 87 de la Ley 16.713 ya que la misma no tiene como base el salario del trabajador ” (fs. 53, infolios) (la negrilla no está en el original). En la medida que la demandante no dedujo agravios contra la multa en cuestión, esta se mantiene incólume y la nulidad afecta exclusivamente al acto de determinación. Ahora bien, visto el acto en su totalidad, el Tribunal entiende que procede su anulación parcial , abarcando específicamente la porción que refiere a la determinación, pero no alcanzando a la multa por el artículo 87 de la Ley Nº 16.173. Sobre este aspecto, resulta trasladable lo señalado por la Corporación en sentencia N° 495/2016, en cuanto consigna: “ (…) la fase del acto impugnado que impone a la parte actora la multa al amparo del art. 87 de la Ley No. 16.713, no resulta inficionada de nulidad . En efecto, la parte actora no formuló agravio alguno en este aspecto y la fase del acto que impuso la multicitada multa, resulta escindible de la determinación de las obligaciones que resulta afectada por la ilegítima nominalización , porque la multa en cuestión se cuantifica en base a Unidades Reajustables y no en base al salario. En tal sentido, corresponde revalidar enteramente lo que el Tribunal expresara en la sentencia No. 389/2015, en la que se sostuvo: “La multa tiene como base de cálculo el valor de la Unidad Reajustable y no las obligaciones determinadas de oficio o los salarios ilegítimamente nominalizados; por lo que la ilegitimidad en la forma de cuantificar las obligaciones no la inficiona .” (en idéntico sentido sentencias 639/2015, 656/2015). Por esta razón, corresponde la anulación parcial y no total del acto atacado. (…)” (la negrilla y el subrayado no están en el original). Por las razones expuestas, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo en atención a lo dispuesto por los artículos 309 a 310 de la Constitución, FALLA: Ampárase parcialmente la pretensión anulatoria y, en su mérito, anúlase la Resolución impugnada, excepto en la fase que impone una multa al amparo de lo establecido en el art. 87 de la Ley 16.713, por las razones explicitadas en los Considerandos V) y VI). Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios profesionales del abogado de la parte actora en la suma de $33.000 (pesos uruguayos treinta y tres mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Corujo, Dr. Gómez Tedeschi, Dr. Echeveste, Dr. Vázquez Cruz (r)., Dra. Klett. Dr. Marquisio (Sec. Letrado).