Sentencia Definitiva N° 292/2018

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 21 de agosto 2018. No. 292 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: "UKELELE SRL con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad" (Ficha No. 324/2016). RESULTANDO : I) La p arte actora compareció y dedujo pretensión anulatoria contra la resolución N° 258.771, de 29 de julio de 2015, dictada por la Gerencia de Fiscalización de la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atribuciones dele gadas, mediante la cual se determinaron -en cabeza de la contribuyente, UKELELE S.R.L.- adeudos tributarios por concepto de aporte patronal y mínimo, multa por mora y recargos capita lizados, por la suma total de $31.542, por el período del 1° de diciembre de 2013 al 30 de noviembre de 2014 (fs. 98, en 151 fojas, A.A.). En su demanda la actora manifestó que la determinación tributaria por sub -declaración que se realizó por el BPS no se corresponde con la realidad. La empresa nunca abonó remuneración alguna, razón por la cual no se efectuaron los aportes correspondientes. Sostuvo que l a Administración realizó el acto de determinación fundándose en las declaraciones efectuadas por el representante de la empresa, ignorando toda la documentación presentada. Invocó el artículo 66 del Código Tributario y precisó que solamente se podrá acudir a presunciones, en caso de que no sea posible el conocimiento ci erto y directo de los hechos. Ma s, en este caso, no cabe duda de que era posible un conocimiento cierto, debi do a que la contabilidad es llevada en forma regular y fue exhibida en el momento en que fue solicitada. Agregó que c on su actuación el BPS también violó el principio de motivación de los actos y el debido proceso, no permitiendo una adecuada defensa. Y ello es así, porque de los actos administrativos no surgen los cálculos de cómo se arribó al monto imponible. El BPS vulneró el principio de seguridad jurídica, el cual tiene raigambre constitucional y es uno de los pilares fundamentales de nuestro ordenamiento jurídico. En definitiva, demandó el amparo de la demanda (fs. 3 a 6). II) Conferido el correspondiente traslado compareció -en representación del Banco de Previsión Social (BPS) -, la Dra. Adriana Delisante, quien contestó la demanda oponiénd ose al accionamiento en base a la siguiente fundamentación. Tras reseñar los antecedentes del caso y resumir los agravios esgrimidos por la accionante , señaló que la determinación realizada no se hizo sobre base presunta, sino sobre base cierta y en func ión de la documentación aportada por la empresa. Manifestó que n o se trató de presunciones sino de información proporcionada por los trabajadores y el patrón, que describieron fecha de ingreso, haberes percibidos, forma de pago, horarios, etc. Los di chos del socio de la actora no fueron los únicos elementos considerados para arribar a la constitución de la materia gravada, sino que se basó en la documentación obtenida en el momento de la visita inspectiva. Sostuvo que no hay vicio en los motivos ni falta de estos. El acto se encuentra legalmente fundado y su motivación surge en forma clara de los antecedentes administrativos. Entendió que en forma irrefutable fundamentan las diferencias determinadas en el reconocimiento realizado tanto por los tr abajadores relevados, como por el responsable de la empresa. Estos son argumentos sobre hechos razonables, precisos y concordantes con la realidad, que han concluido en el dictado del acto en proceso. Agregó que la prueba documental obtenida por los ac tuantes ha sido determinante para fundamentar las diferencias de aportación, constituyendo pruebas fehacientes del acaecimiento del hecho generador del tributo. Sostuvo que n o se afectaron las garantías ni se cercenó el derecho a la producción de la pru eba ni al contralor de esta; no se le causó indefensión a la actora por lo que no se violó ninguna regla ni principio de derecho. En suma, solicitó la confirmación de la volición cuestionada (fs. 18 a 25 vto.). III) Por decreto No. 6819/2016 (fs.27 ) se dispuso la apertura a prueba, diligenciándose la que luce agregada y certificada a fs. 48. IV) Las partes alegaron por su orden (fs. 52-53 y fs. 56- 59, respectivamente). V) El Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo se pron unció sobre el fondo del asunto mediante dictamen No. 279/2017 y aconsejó el amparo de la demanda por ilegitimidad en la aplicación del criterio de la nominalización (fs. 62 a 62 vto.). VI) Puestos los autos para sentencia, previo pase a estudio de l os Sres. Ministros en forma sucesiva, se acordó en legal y oportuna forma (fs. 64). CONSIDERANDO: I) En el aspecto formal, se han cumplido las exigencias que, según la normativa vigente (Constitución artículos 317 y 319 y Ley No. 15.869 de 22 de junio de 1987, artículos 4 y 9) habilitan el examen de la pretensión anulatoria. Se procesa la resolución N° 258.771, de 29 de julio de 2015, dictada por la Gerencia de Fiscalización de la Asesoría Tributaria y Recaudación del Banco de Previs ión Social, en ejercicio de atribuciones delegadas, mediante la cual se determinaron -en cabeza de la contribuyente, UKELELE S.R.L.- adeudos tributarios por concepto de aporte patronal y mínimo, multa por mora y recargos capitalizados, por la suma total de $31.542, por el período del 1° de diciembre de 2013 al 30 de noviembre de 2014 (fs. 98, en 151 fojas, A.A.), la que se notificó a la actora el 24 de setiembre de 2015 (fs. 103, A.A.). El 1° de octubre de 2015 se interpusieron en tiempo y forma los recursos de revocación y jerárquico (fs. 108 a 109, A.A.). El acto conclusivo de la vía administrativa se produjo mediante denegatoria ficta , la que se configuró a los doscientos días sin que la Administración resolviera el último de los recursos, el 25 de ab ril de 2016, en función de lo dispuesto por el artículo 10 inciso segundo de la Ley N° 15.869. La demanda se interpuso tempestivamente el 6 de junio de 2016 (nota de cargo, fs. 7). II) A fin de efectuar un correcto abordaje de la situación planteada corresponde realizar una reseña de los antecedentes relevantes para la resolución de la causa. El 21 de enero de 2015 se emitió orden de inspección a la sección Unidad Operativa N° 4, para inspeccionar a la empresa UKELELE S.R.L., sita en Maldonado N° 1183, designándose como inspectores actuantes a Mónica Alonso y Rosalía Daban (fs. 4, A.A.). En la misma fecha se labró “Acta de Inicio” mediante la cual se intimó a la empresa a exhibir planilla de trabajo, recibos de sueldos, carpeta fiscal, registros contables, facturación, contrato social, contrato de arrendamiento, nóminas, registros de asistencia, contratos de trabajo y comprobantes de egresos, para el lunes 26 de enero de 2015, a la hora 12:30 horas (fs. 26, A.A.). A su vez, se levantó “Acta de R elevamiento de Personal” recabándose información a los trabajadores Matías Velazco y Gloria Moreno, los que proporcionaron su fecha de ingreso, régimen de trabajo y remuneración (fs. 27, A.A.). El 26 de enero de 2015 se dejó constancia de la recepción de la siguiente documentación: 1) planilla de trabajo; 2) recibos de sueldo; 3) carpeta fiscal; 4) facturación de tres meses y comprobantes de egreso, muestreo y los mayores correspondientes (fs. 28, A.A.). El 26 de enero de 2015 se recabó declaración jurada al Sr. José Pedro Urrestarazu, en su carácter de socio de la empresa UKELELE S.R.L., quien declaró que la actividad principal de la empresa es la de hostel y básicamente se trabaja con turismo del extranjero. Describió la capacidad locativa e indicó qu e contaban con un empleado para la limpieza teniendo además en la recepción gente las 24 horas. Identificó al personal y sus horarios y proporcionó la remuneración en forma aproximada (fs. 32, A.A.). En base a la documentación e información proporcionada el BPS procedió a elaborar planillas por las diferencias detectadas (fs. 33 a 35, A.A.). El 11 de marzo de 2015 se realizó la determinación tributaria con la herramienta Auditor (fs. 48, A.A.) y el 26 de febrero de 2015 se elaboró informe inspectivo (fs . 57 a 58, A.A.) en el que se relacionó lo declara do por el Sr. José Pedro Urrest arazu y se concluyó: “Del estudio de la documentación, se constató que la empresa se encuentra en situación regular de pagos, siendo el último pago por el mes de cargo diciemb re de 2014. La recepción está atendida 24 horas en tres turnos, los que son cubiertos con el personal que cuenta la empresa. La limpieza en la empresa la realizaba la Sra. Stephanie García, con la que no surgen diferencia de sueldo y luego ingresa con fecha 03.01.2015 la Sra. Gloria Moreno, para realizar esta tarea, habiendo verificado que la empresa realizó el alta correspondiente (…)” Seguidamente, se detallan las diferencias determinadas a los trabajadores Matías Velazco, Lucía Sena, María González , Katya Guerra, Claudia Fayad y Valentina Fernández (fs. 57 a 58, A.A.). El 26 de marzo de 2015 se realizó el “Acta Final de Inspección y Vista”, adjuntándose copia del informe inspectivo, resumen de las obligaciones tributarias e instructivo para empresas en situación irregular (fs. 55 a 56, A.A.). El 14 de abril de 2015 comparecieron los socios de la actora, Sr es. José Pedro Urrestarazu y Patricia Farese, quienes presentaron escrito de descargos en términos similares a los de la demanda de autos (fs. 61 a 63, A.A.) y adjuntaron declaraciones bajo juramento de sus trabajadores en el sentido que las remuneraciones que percibieron se correspondieron siempre con los recibos firmados (fs. 72 a 77, A.A.). El 2 de julio de 2015 se volvieron a pronunciar las i nspectoras actuantes quienes consideraron lo manifestado por Matías Velazco, Lucía Sena, Katya Guerra y realizaron modificaciones al coeficiente de nominalización de María Fernández. Con respecto a María González y Claudia Fayad, se mantuvo lo determinado en la actuación inspectiva. Con relación a los socios, se modificaron los montos imponibles al haberse cambiado el sueldo mayor, que correspondía a la Sra. María Fernández (fs. 79, A.A.). El 8 de juli o de 2015 emitió informe la Jefa de Unidad Operativa 4 , Rosario Gorostidi, quien señaló que se haría lugar parcialmente a la evacuación de vista y mandó rehacer la determinación tributaria. No obstante ello, justificó en su informe las razones por las cuales se mantenía lo actuado en lo que refiere a las depe ndientes Fernández, Fayad y González (fs. 83, A.A.). El 28 de julio de 2015 se realizó una nueva determinación tributaria anulándose la anterior (fs. 95, A.A.). El 29 de julio se emitió la resolución N° 258.771 cuya nulidad se demanda en autos (fs. 98, A.A.). III) El Tribunal, por unanimidad de sus integrantes y por distintos fundamentos a los planteados por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (fs. 62 a 62 vto.) , habrá de rechazar la demanda, en función de las razones que se habrán de explicitar. En primer lugar, corresponde aclarar que el procedimiento de nominalización no fue esgrimido como agravio por la actora, razón por la cual no puede compartirse el temperamento sugerido por la Procuraduría del Estado en lo Contencioso Administrativo. En lo que concierne al agravio relacionado con la estimación sobre base presunta, no le asiste razón a la actora por cuanto la determinación se realizó sobre base cierta conforme se desprende de los antecedentes incorporados a la causa. En efecto, de éstos emerge “Acta de inicio de Actuación” (fs. 26, A.A.), “Acta de Relevamiento de Personal” (fs. 27, A.A.) y constancia de “Recepción de Documentación” (fs. 28, A.A.). Al momento de la inspección se encontraban presentes los trabajadores Mathías Velazo y Gloria Moreno. El primero declaró que percibía $ 11.000 líquidos mensuales, trabajando de 8 a 16 hs., 5 veces por semana en tanto la segunda expresó que percibía $ 12.000 mensuales, trabajando de 9 a 17 hs. de martes a sábado. (fs. 27, A.A.). Por su parte, el Sr. José Urrestarazu, socio de la empresa, declaró que la actividad principal de la sociedad es de hostel y que básicamente trabajan con turismo, en su mayoría extranjeros. Indicó que la capacidad es para cuarenta personas; que tienen un empleado para la limpieza y cuando éste descansa la limpieza la hacen él y su socia. La limpieza consiste en los lugares comunes, como baños y cocina y las habitaciones. Expresó que en la recepción del hostel hay gente las 24 horas, en la noche está Claudia Fayad que hace cinco noches de 0 a 8 y el resto de las noches está Katya Guerra, de 0 a 8; a las 8 va Matías algunos días. El día lo dividen en tres turnos de 8 a 16 hs., de 16 a 24 hs. y de 0 a 8 hs., en general con empleados y a veces con los socios. Señaló que los sueldos son abonados en el hostel, en efectivo y que la liquidación la realiza el estudio con los datos que pasa su socia. Y precisó: “Matías cobra un sueldo de $ 11.000 líquidos aproximadamente esto es hasta que redujo su horario; Gloria cobra $ 12.000 líquidos; todos los dependientes cobran lo mismo por hora y varía el sueldo según las horas; en general todos cobran $ 11.000 líquidos; Valentina Fernández es la que cobra más aproximadamente $ 13.000 líquidos. Si realizan hor as extras las pagamos obviamente, pero no es habitual. No les doy la comida” (fs. 32, A.A.). Con la información obtenida y del análisis de la documentación agregada se detectaron las diferencias que emergen del informe inspectivo de 26 de febrero de 2015: “Recepcionistas: $ 11.000 líquidos deflactados por los incrementos del sector, la tarea la realizan Mathías Velazco, Lucía Sena, María González, Katya Guerra y Claudia Fayad, estando declarados por montos menores según historia laboral y recibos de sueldos; Valentina Fernández percibe $ 13.000 líquidos, estando declarada por un monto menor; Como consecuencia de estas diferencias en los montos, se modifican los montos declarados por los socios, al variar el sueldo mayor” (fs. 58, A.A.) Estas diferencias fueron luego parcialmente rectificadas a partir de la evacuación de vista (fs. 61 a 63, A.A.) y documentación que presentó la actora (fs. 72 a 77, A.A.). En este sentido, por informes de 2 de julio de 2015 (fs. 79, A.A.) y de 8 de julio de 2015 (fs. 83, A.A.) se modificaron las diferencias primigeniamente detectadas y se tomó en cuenta lo expresado por la actora respecto de los trabajadores Velazco, Sena y Guerra. Con relación a María Fernández se modificó el coeficiente de nominalización, lo qu e determinó un monto imponible menor. En cuanto a María González y Claudia Fayad se mantuvo lo determinado en actuación inspectiva. Y con relación a los socios, se modificaron los montos imponibles al haberse modificado el sueldo mayor, que correspondía a la Sra. María Fernández. De lo precedentemente señalado surge que las diferencias en la aportación mediante las cuales se determinó el avalúo no fueron realizadas sobre base presunta, o como precisa la actora “apelando únicamente a la memoria del actor”, sino sobre base cierta, lo que conduce al rechazo de su agravio sobre el punto. En lo que respecta al agravio referente a la ausencia de motivación, tampoco asiste razón a la pretensora. De las actuaciones administrativas que precedieron al dictado d e la resolución impugnada emergen razonablemente detallados los fundamentos de la decisión resistida. Particularmente, surgen suficientemente explicitados en el informe inspectivo de 26 de febrero de 2015 (fs. 57 a 58, A.A.) y en los posteriores a la evacuación de vista de 2 de julio de 2015 (fs. 79 , A.A.) y de 8 de julio de 2015 (fs. 83, A.A.). La justificación del por qué se gravaron diferencias fueron particularmente dadas por la Jefe de Unidad Operativa 4, Rosario Gorostidi, quien detalló que “(…) se mantiene lo actuado en lo que refiere a las dependientes Fernández, Fayad y González, en virtud de los siguientes elementos. Con relación a Fayad, surge de la declaración del socio, fs. 30: “en la recepción del hotel hay gente las 24 horas, en la noche está Claudia Fayad que hace 5 noches de 0 a 8 .” En el caso de María González la empresa la declara con un nominal de $ 9.375, equivalente a un líquido de $ 7.535, monto que difiere mucho de los $ 11.000 que el socio declaró . De su declaración surge: Gloria cobra $ 12.000 líquidos; todos los dependientes cobran lo mismo por hora y varía el sueldo según las horas; en general todos cobran $ 11.000 líquidos. Valentina Fernández es la que cobra más aproximadamente $ 13.000 líquidos. Si bien es cierto que no todos los dependientes realizan la misma cantidad de turnos semanales, en este caso se considera que dista mucho la remuneración declarada en nóminas con la declaración del socio referente a la remuneración percibida por el personal . En relación a María Fernán dez cabe informar que en este caso el socio precisó que esta dependiente “es la que cobra más, aproximadamente $ 13.000 líquidos”. El aproximado se entiende que es en el entorno de esta cifra, no pudiendo ser $ 1.000 menos, porque daría un sueldo de $ 12.0 00 que es lo que cobra Gloria -según la declaración del socio. Y se reitera, el Sr. José Urrestarazu precisó: Valentina Fernández es la que cobra más ” (fs. 83, A.A.) (la negrilla y el subrayado no están en el original). Como lo ha sostenido la jurisprude ncia del Tribunal, la fundamentación del acto puede y debe surgir del acto mismo, o de sus antecedentes. En este sentido, enseña Marienhoff que la motivación del acto administrativo puede resultar acreditada en cualquiera de los dos momentos que integran o pueden integrar la forma del acto; en el proceso de “formación” o en el de “expresión” de la voluntad de la Administración Pública (Cf. Miguel Marienhoff, “Tratado de Derecho Administrativo” , tomo II, p. 330) (sentencias Nos. 154/09, 984/11, 355/12 y 357/ 13, entre otras). Por lo tanto, al haberse explicitado las razones que dieron sustento a lo decidido no se hará lugar al agravio por ausencia de motivación del acto. En lo que respecta a la alegada indefensión que se esgrime como consecuencia de la ausencia de motivación, la misma no fue tal. La actora se notificó del “Acta Final de Inspección y Vista” así como del informe inspectivo de 26 de febrero de 2015 (fs. 56 a 57, A.A.) y pudo articular sus descargos (fs. 61 a 63, A.A.) y presentar pruebas (fs. 72 a 77, A.A.). A tal punto no hubo indefensión que el BPS acogió parcialmente su planteo defensivo por las razones explicitadas en los informes de 2 de julio de 2015 (fs. 70, A.A.) y de 8 de julio de 2015 (fs. 83, A.A.). Por lo dicho, el agravio por indefensión tampoco habrá de ser amparado. En último término, resta por analizar el agravio por vulneración al principio de seguridad jurídica. En este aspecto tampoco asiste razón a la accionante. La convicción del contribuyente del cumplimiento de las normas no es óbice para eximirlo de realizar las aportaciones de conformidad con la realidad constatada y es deber del Organismo actuar en consecuencia. Por las razones expuestas, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo en atención a lo dispuest o por los artículos 309 y 310 de la Constitución, por unanimidad de sus integrantes FALLA: Desestímase la demanda y, en su mérito, confírmase el acto impugnado. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honor arios profesionales del abogado de la parte actora en la suma de $30.000 (pesos uruguayos treinta mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Vázquez Cruz (r.), Dr. Gómez Tedeschi, Dr. Echeveste, Dr. Corujo, Dra. Álvarez. Dr. Marquisio (Sec. Letrado)