Sentencia Definitiva N° 236/2018

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 9 de agosto de 2018. No. 236 VISTOS : Para sentencia definitiva, en estos autos caratulados: “GONZÁLEZ FERRADA, JAVIER y OTRA con INTENDENCIA DEPARTAMENTAL DE MONTEVIDEO. Acción de Nulidad” (Ficha No. 379/2016). RESULTANDO : I) Con fecha 24/6/2016 comparecieron Javier González Ferrada y Beatriz Janet Martínez Suarez (fs. 20/25 vto.) a demandar la nulidad de la denegatoria ficta a su petición promovida ante la Intendencia demandada el 23/6/2015, por la cual solicitaron que se los declarara no incluidos en el hecho generador del tributo contribución inmobiliaria. Luego de referirse al agotamiento de la vía administrativa y a su legitimación activa, sostuvieron que no revisten la calidad de promi tentes compradores con promesa inscripta, por lo que no les es exigible el pago del tributo contribución inmobiliaria. Señalaron que este Tribunal, en fallos recientes, sostuvo que el promitente comprador sin promesa inscripta sigue siendo un mero tenedo r y que nadie puede poseer un bien cuando solo le corresponde la tenencia. Quien funda su derecho en la calidad de promitente comprador confiesa que no tiene la posesión con ánimo de dueño exigida por el art. 646 del Código Civil. El artículo 44 del TOT ID al describir el hecho generador del tributo prevé que la promesa debe estar inscripta, razón por la cual, de no verificarse esta condición se está ante una hipótesis de no sujeción. Indicaron que la calidad de promitente comprador sólo otorga la expectativa futura de ser dueño, la que sólo se adquiere cuando se integra la totalidad del precio. Hasta ese momento se tiene la condición de tenedor. En consecuencia, el promitente comprador sin promesa inscripta no está sujeto al pago de contribución inmobiliaria. Manifestaron que de la información registral emerge que no se ostenta la calidad de promitente comprador y que el titular de dicha propiedad es la propia Intendencia o eventualmente el Banco Hipotecario del Uruguay, luego que se regularizara la situación. En ese sentido, indicaron que no se puede generar derecho alguno a la percepción de dicho tributo porque su propietario está expresamente exonerado del pago de impuestos tanto nacionales como departamentales. Señalaron que los complejos habit acionales construidos sobre terrenos estatales se encuentran exonerados del pago de tributos nacionales y departamentales, tal como se recoge en el artículo 77 del TOTID. II) Conferido el traslado de la demanda, compareció la Proc. Soledad Dossetti en representación de la Administración (fs. 35/42 vto.), a contestar la demanda. En primer término, sostuvo que el acto enjuiciado es ilesivo. Ello por cuanto los actores pretenden que la Intendencia declare que no son sujetos pasivos de la contribución i nmobiliaria. No obstante, indicó que dicha petición no resulta procesable, ya que desde hace varios años su representada emite facturas de contribución inmobiliaria respecto a las unidades del Complejo Habitacional N° 153, las que se notificaron a los actores, año tras año hasta la fecha, sin que fueran impugnados por lo cual han quedado firmes. Por ello, entendió que el presente accionamiento constituye una vía oblicua para impugnar actos que han quedado firmes. Por otra parte, se refirió a los element os constitutivos del tributo mencionado. Sostuvo que se devenga por cada unidad independientemente considerada, que haya sido terminada, integrante del edificio a ser incorporado al régimen de propiedad h orizontal previsto por la Ley No. 10.751 y el Decret o Ley No. 14.261. Ello se desprende de lo establecido por el artículo 447 del TOTIM Manifestó que el sujeto activo es el Gobierno Departamental de Montevideo. La mención que formula el actor a la jurisprudencia de la Sede respecto a casos en los cuales se confunde la persona del sujeto activo con la del sujeto pasivo de la relación tributaria, no resultan aplicables al presente. Así, en este caso no existe confusión entre el sujeto activo y pasivo de la relación jurídico -tributaria. El padrón N° 65.724 es propiedad del BHU por lo que la confusión no se da. La Intendencia únicamente es propietaria -por una expropiación parcial - de tan sólo 70 metros cuadrados de dicho padrón, con destino a obras de saneamiento. En relación al sujeto pasivo, sostuvo qu e su representada no comparte la postura de la Corporación esgrimida en sus fallos y , en tanto los antecedentes jurisprudenciales no son vinculantes, expuso su posición al respecto. La parte actora pretende aparecer como simple tenedora con tal de quedar excluida de la obligación tributaria. No obstante, indicó que el carácter de poseedor se configura con la tenencia de una cosa y el goce de un derecho por sí mismo con ánimo de dueño o por otro en nombre suyo (arts. 646 y 659 del Código Civil). En ese sentido, postuló que la parte actora es sujeto pasivo en tanto es poseedora. Explicó que ante la construcción de los edificios por el BHU se suscribieron promesas de compraventa entre aquél y los promitentes compradores, entre ellos los actores, y en la c láusula octava de las promesas surge la obligación de los promitentes compradores al pago de todos los tributos de carácter nacional o municipal por cualquier concepto que corresponda al inmueble. Indicó que no luce razonable que el hecho de haber inscr ipto o no la promesa de compraventa incida en el ánimo del promitente adquirente de devolver o no la cosa y , en definitiva , sobre el ánimo de dueño que – incuestionablemente- posee el promitente adquirente de una vivienda construida por el BHU. Si los act ores fuesen meros tenedores, tal como postulan, su título debería ser inidóneo para la adquisición de la propiedad y sin embargo ello no es así. Los promitentes compradores ostentan el derecho de uso y goce de modo análogo a quien tiene la cosa como si fuese poseedor Para el caso de que el Tribunal considere que los actores no son poseedores, sostuvo que ello no implica que el tributo de contribución inmobiliaria urbana del inmueble padrón N° 65.724 no haya nacido, desde que el bien salió del dominio fis cal o al menos desde que la inmunidad fiscal del Estado consagrada en el Decreto Ley No. 14.264, el que fue declarado inconstitucional por sentencia de la Suprema Corte de Justicia N°402/1987. Así, postuló que siendo el BHU el hipotético y único sujeto pasivo sería este quien debería promover la acción anulatoria. En efecto, desde que la parte actora solicitó que se declarara que el tributo no se verificó a su respecto, su representada podrá seguir emitiendo las facturas de contribución inmobiliaria, aun cuando se declare la nulidad del acto, ya que el tributo se seguirá verificando respecto al BHU. Por tanto, continuará siendo un problema entre el BHU, sujeto pasivo, y los actores, obligados por imperio de la documentación firmada entre ellos. III) El juicio fue abierto a prueba por decreto N° 7434 de 14/9/2016 (fs. 44). Se diligenció la prueba ofrecida por las partes y la misma obra certificada a fs. 59. IV) Las partes alegaron por su orden, la actora hizo a fs. 63/73 vto. y la demandada a fs. 82/87. V) El Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, por dictamen No. 322 de 29/5/2017 (fs. 90/91 vto.), aconsejó la anulación del acto administrativo impugnado. VI) Por decreto N° 4136 de 7/6/2017, se citó a las partes para sentencia (fs. 93), la que previo pasaje a estudio de los Sres. Ministros, y con la integración de l Ministro del Tribunal de Apelaciones en lo Penal de 3 er. Turno Dr . Pedro SALAZAR , y la Ministra del Tribunal de Apelaciones de Familia de 2º Turno, Dra. Mirian Musi, se acordó dictar en legal y oportuna forma. CONSIDERANDO : I) En la especie, se han cumplido los requisitos establecidos en la Constitución de la República y normas concordantes, para el útil inicio de la presente acción (artículo s 317 y 319 de la Constitución de la República, artículos 4 y 9 de la Ley No. 15.869). II) El objeto de este proceso es resolver sobre la pretensión anulatoria deducida contra la denegatoria ficta a su petición promovida ante la Intendencia demandada e l 23/6/2015, por la cual solicitaron que se los declarara no incluidos en el hecho generador del tributo contribución inmobiliaria. En efecto, si bien en su petición reclamaron la devolución de las sumas indebidamente abonadas por el mencionado tributo (ver escrito de petición de fs. 3/6 especialmente en fs. 6 A.A. de un total de 60 fs.), esta porción del acto denegatorio expreso no ha sido enjuiciada en el presente , conforme concreto pedimento formulado por la accionante (véase petitorio N° 3 de su dema nda a fs. 25 del Ppal.), razón por la cual, en tanto no integra la controversia el referido aspecto de la inicial petición formulada , el objeto del proceso debe circunscribirse a la denegatoria a ser considerados contribuyentes del tributo contribución inmobiliaria. III) Analizados los argumentos de las partes, el Tribunal legalmente integrado, compartiendo el dictamen del Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, acogerá la pretensión anulatoria de acuerdo a los siguientes fundamentos. IV) Antecedentes relevantes para el correcto entendimiento de la controversia planteada Conforme emerge de los antecedentes administrativos agregados a la causa, los accionantes son promitentes compradores, con promesa no inscripta, de la unidad N ° 007 del Complejo Habitacional 153, sito en la calle Doctor Alejandro Gallinal (fs. 7/10 vto. A.A. de un total de 60 fs.). La promesa de compraventa mencionada no fue inscripta (fs. 12/18 A.A. Ib.). En su cláusula cuarta in fine se estableció que "(…) Será de cargo del promitente comprador a partir de hoy del pago de todos los tributos nacionales o municipales que graven al bien u obliguen a sus ocupantes, propietarios o inquilinos, entre otros: contribución inmobiliaria, impuesto de educación primara, g astos comunes o los consumos de luz, agua, gas o cualquier otro servicio.” (fs. 8/8 vto. A.A. Ib.) Desde el año 2010, la Intendencia Departamental de Montevideo está cobrando el impuesto de contribución inmobiliaria directamente a los promitentes compradores (fs. 11 y 22 A.A. Ib.) El 23/6/2015 los promotores formularon una petición a efectos de que la Intendencia de Montevideo los considerase no incluidos en la obligación de pago del impuesto contribución inmobiliaria, atento a que no se consideran sujeto s pasivos de dicho tributo, de acuerdo a los requisitos establecidos en el artículo 441 del TOTID. Asimismo, solicitaron que se les restituyeran las sumas ya abonadas en dicho concepto (fs. 3/6 A.A.). La Intendencia no se pronunció en forma expresa sobr e lo peticionado, produciéndose la denegatoria ficta, la cual en parte resulta el objeto de este proceso. V) Análisis de los agravios La Corporación tuvo oportunidad de pronunciarse sobre casos similares al presente y cuyos argumentos son enteramente trasladable a la litis, en los cuales la Sede anuló los actos allí enjuiciados (sentencias Nos. 243/2009, 320/2013, 497/2014, 533/2014, 108/2016, 116/2016, 1/2017 y 987/2017). Así, su actual integración entiende que no existen fundamentos para apartarse de dichos precedentes jurisprudenciales, En efecto, sostuvo la Sede en la sentencia No. 320/2013: “En lo inicial, corresponde despejar sobre la defensa propuesta por la accionada, en punto a considerar la ilesividad del acto administrativo enjuiciado, (…). A juicio de la Sede, no puede recibirse el criterio postulado que viene de señalarse, ya que el enjuiciado desestimó puntualmente el petitorio de los promotores quienes solicitaron que se declarara que no son sujetos pasivos del tributo Contribuc ión Inmobiliaria, constituyéndose el atacado en preciso rechazo de la declaración de certeza negativa que los interesados reclamaban lo que se reproduce en acto lesivo de sus esferas jurídicas personales.- No puede sino convenirse, que el acto resistido implica una toma de posición de la Administración sobre una situación que les afecta, y a juicio de éstos, resulta lesivo de su esfera jurídica, siendo el impugnado perfectamente parangonable a la respuesta a la consulta tributaria -que el órgano jurisdic cional reiteradamente ha considerado con virtualidad lesiva y, por ende, procesable - o al acto que deniega la declaración de prescripción de los tributos por vía de acción.- Por cierto que los actores pudieron -como lo ha sostenido la jurisprudencia de este Cuerpo- resistir las determinaciones tributarias que se materializan con la emisión y entrega de las facturas de contribución inmobiliaria, pero ello no es óbice para que, otras voliciones jurídicamente ligadas con este tributo, como el que se resiste , puedan ser virtualmente lesivas.- Como se indicara, los demandantes pretendían tener certeza de su situación contributiva, y peticionaron a la Comuna que así la definiera, adelantando además el parecer técnico respecto al tributo de Contribución Inmobiliaria, y contrariamente a sus intereses, y a su entendimiento del Derecho aplicable, se concluyó que eran sujetos pasivos en calidad de contribuyentes del tributo, porque verificaban a su respecto el hecho generador, en respuesta negativa a los intereses de los reclamantes, que constituye un acto creativo de una situación jurídica lesiva, y por ende, procesable ante esta jurisdicción.- Siguiendo la tesis oportunamente expuesta por CAJARVILLE, se ha sostenido que es perfectamente posible y válido plante ar una petición calificada, adelantando el criterio técnico que se estima de recibo sobre un punto en particular, la que eventualmente provocará una denegatoria ficta (o expresa como en este caso) que es pasible de ser recurrida y enjuiciada ante este órga no jurisdiccional, destacándose: “…la procedencia de esta forma de controvertir la interpretación que de la norma realiza la Administración en materia tributaria -o, más rectamente, de obtener un pronunciamiento jurisdiccional acerca de la interpretación a decuada- ha sido implícita pero categóricamente admitida por el Tribuna de lo Contencioso Administrativo en algunos fallos recientes. (…) En definitiva, el mecanismo de la petición de pronunciamiento en determinado sentido técnico constituye una hábil herramienta para facilitar el acceso a la solución jurisdiccional de eventuales controversias entre las partes de la relación jurídica tributaria.” (FERRARI REY, Mario: “Vías para la impugnación de los criterios técnicos formulados por la Administración en materia tributaria”, IV Jornadas Académicas del Tribunal de lo Contencioso Administrativo en Homenaje al Profesor Dr. Mariano R. Brito, FCU, Montevideo, 2010, págs. 241 a 243), citándose las Sentencias Nos. 585/2008; 601/07 y 683/07.- (omissis) Por lo tanto, conforme a lo expresado, se estima no puede recibirse la defensa patrocinada por la accionada y, consecuencialmente, corresponde ingresar al mérito de la contienda, según se dirá.- VI) La quaestio decidendi en este proceso consiste en establecer si los actores, por la relación jurídica que los liga a los inmuebles que ocupan, verifican o no el presupuesto de hecho del tributo Contribución Inmobiliaria.- La disposición normativa aplicable para dilucidar la controversia es el art. 441 del TOTID, que enumera los distintos sujetos pasivos del tributo Contribución Inmobiliaria urbana para el Departamento de Montevideo, estableciendo: “(Sujeto pasivo). Se considera sujeto pasivo del Impuesto de Contribución Inmobiliaria a los propietarios, poseedores a cualquier título, promitentes compradores con promesa inscripta y mejores postores de remate judicialmente aprobado, de bienes inmuebles ubicados dentro de la zona urbana del Departamento de Montevideo.” que tiene su fuente en el art. 41 del Decreto de l a Junta Departamental de Montevideo No. 29.434 de 10/5/2001, y que solamente incluye a los promitentes compradores con promesa inscripta , en tanto, en el caso, los actores promitentes compradores de los inmuebles en los que moran, pero los compromisos de c ompraventa que oportunamente otorgaron con el BHU no fueron inscriptos , extremo plenamente admitido y que no integra el núcleo de la controversia en los términos planteados por los contendientes.- Por consecuencia, el punto controversial se centra en es tablecer si los actores tienen o no la condición de poseedores de las viviendas, habida cuenta que de concluirse en sentido afirmativo tendrían la condición de sujetos pasivos y, de lo contrario, estarían inincluidos en el tributo.- En criterio de los i ntegrantes de la Sede, el soporte probatorio incorporado utilitariamente permite razonablemente concluir que los promotores ingresaron a los inmuebles que ocupan, luego de otorgar con el BHU contratos escritos de compromiso de compraventa (a vía de ejemplo véase a fs. 1 vta./3; 33 vta./34 Pieza I A.A.), resultando del texto de los mismos, en forma inequívoca, que la ocupación que los actores hicieron de los inmuebles fue en calidad de meros tenedores, en tanto en su cláusula SEXTA se establece que: “La ocupación de la unidad otorgada a título precario hasta la escritura de compraventa y condicionada al cumplimiento estricto por ambas partes de las obligaciones contraídas por este compromiso se hará efectiva en la fecha señalada en el punto 9, sujeto a la conexión del servicio de energía eléctrica y agua corriente.”.- Con tales antecedentes, que deben resultar necesariamente operativos a los efectos de la elucidación de la contienda, en su habilidad de material probatorio, sin que comprometa el principio de l a relatividad de los contratos (ex arts. 1292, 1293 y conc. Código Civil) debe necesariamente colegirse, que los actores ingresaron a ocupar los inmuebles en calidad de meros tenedores, no de poseedores. Sin perjuicio de anotarse, que la inicial categorización como meros tenedores, pudo con el paso del tiempo haber mutado en su condición; extremo que en la especialidad del caso no puede entenderse verificado.- Como postulan los demandantes en su acto de proposición, a favor de la tesis de su continuidad en calidad de meros tenedores, milita la presunción establecida en el art. 642, inciso 2º, del Código Civil, que prevé que quien ha empezado por la mera tenencia de un bien, se presume continuar como mero tenedor hasta la prueba en contrario, siendo carga de la Administración acreditar la mutación de tal condición originaria, correspondiendo, en la especie, concluir que ésta inobservó integralmente el “onus probandi” de su cargo.- El pasaje de una situación a la otra -de mero tenedor a poseedor- se halla expresamente regulado en el Código Civil, que indudablemente se aplica al caso, puesto que el concepto de posesión es único, tanto para el Derecho Civil como para el Derecho Tributario (art. 6 inciso 1º del C.T.), porque si bien el Derecho Privado y el De recho Tributario persiguen finalidades distintas, integran ambos un ordenamiento jurídico único; razón por la cual, es de presumir que cuando una norma de derecho tributario hace referencia a una relación de derecho privado, ha adoptado también la definición que de tal relación ha dado el derecho común, salvo el caso de que, por expresas exigencias especiales del ordenamiento tributario o por expresa disposición de la ley tributaria, resulte claro que se ha querido adoptar al respecto una definición distint a a la del derecho común (VALDÉS COSTA, Ramón: El Derecho Tributario como rama jurídica autónoma y sus relaciones con la Teoría General del Derecho y las demás ramas jurídicas , Colección JVS 27, FCU, Montevideo, 1985, págs. 39/40).- Ese pasaje o transfo rmación, como viene de señalarse, de mero tenedor a poseedor, que la dogmática civilista identifica como la interversión del título, opera por dos vías de acuerdo al Código Civil (art. 1199): a) por causa procedente de un tercero; o b) por oposición que ha ya hecho al derecho del propietario.- Como enseña el Prof. Walter HOWARD: "El art. 654 inc. 2 prevé la presunción de continuidad en el carácter de mero tenedor de la cosa. Por esta razón, éste no podrá jamás prescribir; y efectivamente no puede hacerlo en tanto continúe en su antedicho carácter. Pero la presunción referida es iuris tantum y el tenedor (o sus sucesores a título universal) pueden mudar (intervertir) su mera detentación en posesión, si ocurre alguna de las circunstancias previstas por el art. 1199, provocando de esta forma el abatimiento de aquella presunción. La norma contenida en el art. 1199 recibe la máxima romana nemo sibi ipse causam possessionis mutare potest, esto es, nadie puede mutar por sí mismo la causa de su posesión, por lo que la interversión solo procede en los supuestos previstos en la disposición (en referencia al art. 1199 del CC). Y el propio precepto prevé dos supuestos para ello. En primer término, si muda su tenencia en posesión por causa proveniente de un tercero . En esta hipótesis la interversión se funda en un negocio jurídico y tiene lugar cuando un tercero, sin legitimación para disponer de la cosa, la enajena a favor del tendedor. Como corolario de esa enajenación, que en virtud de la ausencia de poder de dis posición el enajenante no transmitió la titularidad dominial, quien se vinculaba a la cosa en virtud de una mera situación de detentación muta su calidad a la de poseedor por la tradición realizada a non Dominus, por lo que podrá usucapir el bien. La segunda posibilidad que brinda el artículo es que la interversión se produzca por la oposición que el tenedor (o sus herederos) haga al derecho del propietario. Se trata de una hipótesis de mayor dificultad de comprobación que la anterior, en tanto aquella r esulta de un negocio jurídico y ésta normalmente es una cuestión solo de hecho. ” (HOWARD, Walter: Modos de adquirir , Universidad de Montevideo, Montevideo, 2010, pág. 406; véase también, YGLESIAS, Arturo: “Sobre la prescripción del dominio por el Promitent e Comprador”, ADCU T. XXIII, págs. 627/642; Cfe. Sentencia del TAC 6º No. 9/2007, etc.).- En el mismo se ntido, YGLESIAS citado por Javier MIRANDA expresa que: "cuando el Código nos dice como se transita de la mera tenencia a la posesión en el art. 1199 del C.C, señala la vía para ello: "por causa procedente de un tercero" o "por la oposición... al derecho del propietario". El art. 1199 no da ninguna relevancia a la voluntad del sujeto o de los posibles cambios de su intención o voluntad, sino que atiende únicamente a la "causa" procedente de un tercero, como puede serlo una enajenación que un tercero le haga o a los actos de "oposición" que vienen a contraponerse de un modo exitoso a la causa de mera tenencia que hasta ese momento tenía y que derivaba del "derecho de propietario" a lograr que quien, hasta ese momento era un mero tenedor le restituya la cosa" (MIRANDA, Javier: "La posesión y su prueba", Revista Jurídica del CED, Tercera Época, Año 2, Nº 2, págs. 21/22).- En jurisprudencia, corresponde recordar la Sentencia del TAC 7 No. 100/2010 en la que se señalara: “Como la Sala ha reiteradamente sostenido, es de principio de nuestro Código Civil que nadie puede cambiar por sí mismo la causa de su posesión y de acuerdo a su art. 653, el ánimo a que la ley atiende para distinguir al poseedor del mero tenedor es el que éste debe tener y no el que en realidad tenga. Y eso debe interpretarse en el sentido de que, quien ya es mero tenedor no puede, por el solo cambio de su voluntad, convertirse en poseedor, sino que quedará obligado a continuar en su calidad de mero tenedor aun cuando realmente quiera ser poseedor, su simple voluntad es insuficiente (Guillot, De la Posesión, pg. 88). Salvo la disposición del art. 1199 del mismo Código, es decir que se demuestre la interversión del título, supuesto que no se configura en autos, desde que no se acreditó la adquisición de la cosa de un tercero en virtud de título traslativo de propiedad (“causa procedente de un tercero") ni hubo oposición válida al derecho de la propietaria, únicos dos supuestos en que es legalmente admisible tal modificación de acuerdo a la disposición citada.” Por lo tanto, para determinar que los actores tenían la condición de poseedores de los inmuebles que ocupan, debía acreditarse q ue dejaron de ocuparlos en calidad de meros tenedores en algún momento, no bastando al efecto el ánimo del sujeto (sentirse poseedor) ni tampoco verificar ciertos actos (como pagar la contribución inmobiliaria), para convertirse en tales, habida cuenta que quien comenzó a ocupar un bien como mero tenedor, solamente puede convertirse en poseedor si opera alguno de los supuestos previstos en el art. 1199 del Código Civil, lo que en el caso no ha ocurrido.- Debiéndose especialmente destacar, que resulta car ente de operatividad, el hecho que los pretensores hubieran pagado la contribución inmobiliaria durante años, o que hubieran celebrado acuerdos de facilidades de pago; porque tales eventos no tiene incidencia alguna para probar el ánimo de dueño, pues aqué llos estaban obligados a pagar el tributo por una cláusula contractual, de acuerdo a los compromisos de compraventa otorgados con el BHU, no por ser sujetos pasivos del tributo, obligación ex contractu y no ex lege.- En efecto, la mentada obligación de hacer los pagos por concepto de Contribución Inmobiliaria resulta de la cláusula SÉPTIMA, literal d) de los contratos agregados (ver fs. 13 vta., etc. Pieza I A.A.) pero esa obligación es de origen contractual y no legal, y por ende no puede entenderse como una obligación tributaria para con la demandada (arts. 10, 273 num. 3 y 297 de la Constitución de la República, 2, 19 y 24 del Código Tributario y conc.).- Debe admitirse, que EXCLUSIVAMENTE se verifica el hecho generador de un tributo, únicamente, cu ando se dan todos los supuestos previstos en la LEY, y en el presente caso, no se reproduce uno de los requeridos, puesto que los reclamantes no tienen alguna de las calidades que el Decreto de la Junta Departamental con fuerza de ley en su jurisdicción, r eclama para ser sujeto pasivo del tributo Contribución Inmobiliaria en el Departamento de Montevideo, precisamente, no son poseedores ni promitentes compradores con promesa inscripta, ni tampoco -obviamente- propietarios ni mejores postores en remate judic ial, razón por la cual no se verifica el hecho generador del tributo.- Que los actores hubieran pagado la contribución o que se hubieran obligado con el BHU a pagar todos los tributos que recayeran sobre los inmuebles, no los convierte en sujetos pasivos del tributo, pues la ley no los designó como tales. La cláusula contractual -regida por el Derecho Privado- por la que asumieron la obligación de soportar los tributos que recaen sobre los inmuebles que ocupan, es perfectamente legítima, los obliga, segú n su contenido, pero no los convierte en sujetos pasivos de aquél.- En tal sentido, expresa BLANCO, en un pasaje de un texto referido a otro tributo, pero que esclarece estas cuestiones empleando, justamente, el ejemplo de la Contribución Inmobiliaria, que el sujeto pasivo de un tributo no pierde esa condición por pactar con un tercero que éste último soportará el pago del tributo; expresando que: “…sabido es que en muchas ocasiones, los particulares celebran entre sí acuerdos mediante los cuales un terce ro se obliga contractualmente frente al contribuyente de un tributo a asumir la carga derivada de este último, aún cuando permanezca ajeno a las relaciones con el Fisco. Por ejemplo, nada impide que el arrendatario de un bien inmueble urbano resarza a su propietario el importe de la Contribución Inmobiliaria que este último deba abonar a la Administración Departamental, y que esa obligación privada sea ejecutada forzadamente. Sin embargo, esa relación personal y ese resarcimiento en nada influyen en la c alidad de contribuyente del propietario, dado que los decretos de la Junta Departamental que regulan el impuesto colocan a éste y solo a éste en la posición de destinatario jurídico del tributo. (…) Por lo dicho, entendemos que el hecho de que un suj eto pueda descargar jurídicamente en otro la carga derivada de un tributo en nada impide que, desde el punto de vista de las normas tributarias, siga siendo el contribuyente del mismo. ” (BLANCO, Andrés: El Impuesto al Valor Agregado, Vol. I. Facultad de De recho, Universidad de la República, FCU, Montevideo, 2001, págs. 328/329).- Debiéndose precisar, en función de lo expuesto, que no advierte el Colegiado, mérito para apartarse del antecedente jurisprudencial aplicable en la emergencia, en cuanto se expr esara que: “Contrariamente a lo sustentado por el órgano estatal demandado, considera la Corporación que el accionante no es un poseedor, pues de acuerdo a lo establecido en la cláusula 6ta. del contrato concertado y firmado por éste con el Banco Hipotecar io, la ocupación de la Unidad lo es a título precario y hasta tanto tenga lugar la escritura de compraventa; ver también lo que surge del acta de “entrega de llaves” (omissis).-“ En definitiva, al no ostentar los actores las condiciones reclamadas por la ley para ser sujetos pasivos del tributo Contribución Inmobiliaria, no cabe sino concluir que efectivamente, están inincluidos en el hecho generador del mismo (supuesto de ininclusión o no sujeción).- El hecho generador de cualquier tributo se produce cuando, en el mundo fenoménico, sucede aquel evento previsto en forma abstracta en la norma legal -o en este caso, con rango de ley - que hace nacer la relación jurídico tributaria que tiene por objeto la deuda tributaria -arts. 24 y 14 del Código Tributar io- (Cfe. SHAW, José Luis: “La clasificación de los hechos generadores tributarios en función de su aspecto temporal”, Revista Tributaria, T. VI, No. 28, pág. 37).- Como lo enseña BLANCO con su habitual claridad: “El concepto de hecho generador tributario no es más que una manifestación específica del concepto más general de presupuesto de hecho jurídico. Siguiendo a Kelsen, el contenido de cualquier norma jurídica (en sus elementos explícitos e implícitos) puede reconducirse a una estructura compuesta d e dos elementos: un presupuesto fáctico descripto abstractamente, y un efecto (“sanción”) previsto para el caso en que realmente se verifique un hecho coincidente con aquella descripción abstracta, efecto este último que no se vincula con el presupuesto en términos de causalidad (“dado a es b”) sino de imputación (“dado a tiene que ser b”)” (BLANCO, Andrés: “El Impuesto …”, cit., pág. 11; y en sentido similar SHAW, José Luis: El Impuesto al Valor Agregado. Hecho Generador, Alcali editorial, Montevideo, 1978, págs.14 y 15).” Adicionalmente, debe verse que de los antecedentes administrativos agregados surge que el Asesor Letrado del Departamento de Recursos Financieros de la demandada aceptó la posición del Tribunal sobre el punto e informó: “Nos parece in conveniente seguir insistiendo con argumentos que terminan siendo rechazados cuando los reclamos llegan a la instancia de anulación ante el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, por lo cual entendemos que el presente planteo, siempre que sea compartid o por la Superioridad, debería encuadrarse dentro de las pautas que se expresan a continuación. (omissis) Partiendo de los reiterados fallos del TCA sosteniendo que los promitentes compradores de estos complejos no son sujetos pasivos del tributo por no tener promesa inscripta y ser además meros tenedores y no poseedores, entendemos la conveniencia de que se envíe la factura del tributo al inmueble sin identificar un obligado, debiendo ser abonada por el sujeto pasivo que corresponda ya que el hecho de que el promitente que no cuenta con promesa inscripta no sea sujeto pasivo, ello no significa que no haya un sujeto pasivo obligado.” (fs. 53/53 vto. A.A. Ib.) En suma, resulta de recibo la posición sustentada en la demanda, extremo que determina que deb a acogerse la pretensión anulatoria incoada en lo que hace a la ininclusión de los actores en el hecho generador del tributo cuestionado. En definitiva, por los fundamentos expuestos, los arts. 309 y 310 de la Constitución de la República y, compartiendo lo dictaminado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, el Tribunal legalmente integrado, FALLA : Ampárase la demanda entablada y, en su mérito, anúlase la porción del acto denegatorio enjuiciado. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $30.000 (pesos uruguayos treinta mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Vázque z Cruz (r.), Dr. Gómez Tedeschi, Dr. Echeveste, Dr. Salazar , Dra. Musi. Dr. Marquisio (Sec. Letrado).