Sentencia Definitiva N° 1064/2017

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 21 de diciembre de 2017. No. 1064 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “CANELONES CABLE VISIÓ N COLOR con BANCO DE PREVISIÓ N SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 299/2014) y su acumul ado: “VALLE BLANCO S.A. con BANCO DE PREVISIÓ N SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 656/2014) RESULTANDO: Ficha No. 299-2014 I) En estos autos compareció la parte actora y dedujo pretensión anulatoria contra la resolución Nº 195679, de 15 de julio de 2013, emitida por la Gerencia de Fiscalización de la Asesoría Técnica y Recaudación del Banco de Previsión Social, en ejercicio de atribuciones delegadas, por la cual se determinó -en cabeza de la contribuyente Cable Visión Color S.A. - adeudos tributarios por aportes patronal y mínimo, multas por mora, recargos capitalizados, multas por artículo 10 de la Ley N° 16.244 y por artículo 87 de la Ley N° 16.713, por el período del 1° de enero de 2001 al 31 de marzo de 2008, por un monto total de $ 501.904 (fs. 391, en carpeta verde de 667 fojas, pieza 1, A.A.). La compareciente señaló que la recurrida es contraria a derecho por razones formales y sustanciales. Sustancialmente, sostuvo que lo decidido se apoya sobre una base fáctica errónea, lo que hace a la existencia de un vicio de motivación. Formalmente, explicó que se ha negado la posibilidad de producir prueba y acceder a documentación, además de reabrir un proceso administrativo ya concluido en violación al principio de seguridad jurídica. Además, agregó, se realizó el avalúo sobre bases equivocadas. La recurrida es agraviante por cuanto considera dependientes a las denunciantes de la empresa, reclama como monto adeudado uno erróneo, determina incorrectamente los obligados y no toma en cuenta q ue operó la prescripción extintiva de los adeudos. Manifestó que l a decisión administrativa del BPS carece de fundamento, motivación y razonabilidad. No resulta congruente con lo resuelto en el proceso judicial. Así, no considera a la empresa de Fleitas co mo codeudora pese a la condena judicial y pretende efectuar un cálculo de lo debido sin una base fáctica cierta. Por otra parte, resaltó que el BPS le reclama a la actora y a Valle Blanco la misma deuda por el mismo hecho generador, lo que constituye un caso de violación al principio de non bis in ídem. Se pretende cobrar dos veces por el mismo hecho generador y a dos de los tres codeudores elegidos al azar. Por tal motivo, haciendo uso de su derecho a producir prueba la actora solicitó que se acordonaran l as actuaciones de Valle Blanco S.A. y de la empresa unipersonal Andrés Fleitas siendo que se trata del mismo hecho generador, a lo cual el BPS no accedió y tampoco fundamentó su omisión. Subrayó que s i se consideró dependientes a las denunciantes y tal decisión se fundamentó en la sentencia judicial, ésta debería ser reconocida in totum y no por partes. Y si no se fundara en la decisión judicial, sino que encontrara su fundamento en los expedientes administrativos, debió considerarse abundante prueba que demuestra que las denunciantes no eran dependientes sino socias de Fleitas. Destacó que l a recurrida hizo un avalúo en base a planillas que fueron presentadas por las trabajadoras y que contradicen las pruebas diligenciadas en el proceso judicial. La sentenc ia judicial tiene sin lugar a dudas un valor probatorio superior al de las planillas de autoría de las interesadas. Asimismo sostuvo que l a deter minación del monto a pagar de $501.904 (pesos quinientos un mil novecientos cuatro) es incorrecta porque pretende dicho monto de la compareciente más uno similar a Valle Blanco S.A., duplicando lo adeudado y no considerando la responsabilidad de Fleitas. Tampoco descuenta las sumas que por aportes le hubiera correspondido al propio trabajador puesto que los aport es deben efectuarse por las dos partes. Por otra parte, resaltó que los haberes devengados han prescripto. El 24 de octubre de 2012 el BPS revocó por contrario imperio el acto de determinación sin hacer ninguna reserva ni condicionamiento por lo que las actas anteriores a ésta no pueden generar efecto alguno. En el caso hubo una decisión originaria que luego fue revocada por la interposición de los recursos y no fue recurrida por las denunciantes, por lo que quedó firme. Explicó que l a resolución N°1894/20 12 produjo la cesación de los efectos imputados a un supuesto de hecho al qu e aludía e l primer acto. El acto del 15 de julio de 2012 no puede desconocer los derechos adquiridos a favor del compareciente, como lo es la prescripción. Tal situación violentaría groseramente el principio de seguridad jurídica. Manifestó que e l BPS contravino el principio de primacía de la remuneración real y de verdad material modificando lo resuelto en la sentencia de segunda instancia en Sede Judicial, en cuanto a la remuneración de las denunciantes. En relación a la solicitud de acumulación de expedientes, expuso que es flagrante la violación al artículo 11 del Reglamento de Procedimiento Administrativo del BPS. El solo hecho de acumular permitía probar la ilegalidad de lo actuado (fs. 60 a 75 vto.). II) Conferido el correspondiente traslado compareció -en representación del Banco de Previsión Social- la Dra. Larissa Bé rtola Piccini, quien tras relacionar los antecedentes del acto , se opuso al accionamiento en base a la siguiente fundamentación. La contraparte pretende fundar la vulneración de los principios de certeza jurídica y de falta de buena fe en el dictado de un acto de determinación luego de que existió otra resolución anterior con el mismo contenido que fue revocada. Explicó que e llo es erróneo ya que la revocación de la resolución N°142155, de 16 de febrero de 2012 lo fue a los solos efectos de completar la instrucción y por razones de mérito, incorporando la relevancia del hecho nuevo consignado: fallo judicial en la esfera laboral. Entonces, ninguna expectativa de definitividad podía atribuirse a dicha revocación. Por otra parte, agregó que una vez que se probó la relación de dependencia, la Administración tenía el poder deber de dictar un nuevo acto administrativo y perseguir el cobro de los tributos. En este nuevo acto, no fueron razones de mérito las que llevaron a determinarlo sino la revocación de la resolución anterior N° 142155. Subrayó que l os agravios relativos a los vicios de motivación tampoco tienen fundamento alguno. De los informes de los inspectores, de las actas de inspección, así como del informe de Gerencia de Inspecciones surge claro que la resolución adoptada estuvo suficientemente fundada en la relación de dependencia de dos trabajadoras. La pru eba judicial contribuye también a fundamentar la resolución careciendo de sentido las alegaciones de la contraparte en sentido contrario. La relación de subordinación fue suficientemente probada. Es indudable que la sentencia judicial tiene influencia en l a valoración de la prueba de los hechos generadores de las CESS, pero ello no significa que ésta tenga que aplicarse in totum en el ámbito administrativo. Alegó que e l BPS actuó correctamente al excluir de responsabilidad al Sr. Fleitas ya que, de la valoración de la prueba reunida, sus funcionarios concluyeron que las Sras. Esmeralda Cerchi y Ema Carballo no eran subordinadas de Fleitas más allá que la sentencia lo hubiera responsabilizado. En este sentido, explicó que el inspector advirtió la inexistencia de vínculos de subordinación entre Fleitas y las trabajadoras en virtud de los siguientes elementos: a) el comienzo de la pretendida prestación de servicios para CCV fue el 1° de julio de 1998, o sea con posterioridad al ingreso como cobradoras de ambas r eclamantes; b) la unipersonal estuvo inactiva desde enero de 1999 al 13 de setiembre de 1999, siendo la actividad de las reclamantes , sin interrupciones; c) las cobradoras nunca entregaron dinero de la cobranza a Fleitas sino que lo depositaban en las cuentas del Banco a nombre de CCV; d) las reuniones laborales tampoco eran con Fleitas sino con la empresa. En cuanto a la sentencia judicial y la inclusión de Fleitas como empleador, manifestó que cabe reflexionar que ella se basó únicamente en la inexistencia de prueba sobre la pretendida sociedad de hecho con las dos denunciantes. Por todo lo expuesto, entendió que es incorrecto sostener que , como la sentencia condenó a Fleitas, a Valle Blanco S.A. y a CCV deben determinarse CESS respecto de los tres. En otro orden, el BPS determinó obligaciones a Valle Blanco S.A. ya que, como surge de las actas de inspección e informes de los inspectores, la deuda se dividió entre la mencionada empresa y la actora por partes iguales. Por dicha razón, aclaró que se equivoca la actora al expresar que el BPS pretendió cobrar dos veces la misma deuda, lo que no se hizo. Sin perjuicio de ello, en virtud de lo dispuesto por el artículo 20 del Código Tributario, declaró que era legítimo que el BPS hubiese determinado deudas por el total a cada una de las responsables. Otra situación diferente es cobrar efectivamente dos veces la deuda, lo que no sucedió. No tiene ningún fundamento pretender que haya existido vulneración al principio “non bis in ídem” porque como se dijo, se dividió la deuda a la mitad entre las dos empresas. En cuanto a la base de cálculo, tal como expresaron los inspectores al contestar los recursos administrativos, manifestó que se tomaron en cuenta las planillas de cobranzas presentadas por las trabajadoras tanto ante el BPS como ante el Poder Judicial, las cifras cobradas por comisión, con una base de un promedio de un 45%, se lo nominalizó y se dividió por partes iguales para cada sociedad anónima. Se tomó como base los listados de cobranzas de las Sras. Cerchi y Carballo. Si se tomara el salario declarado por las denunciantes ante el Poder Judicial este sería superior a los montos gravados por las inspecciones. Es una forma más técnica las cifras tomadas de dicha documentación. En cuanto a que no habría desconta do los aportes de las sumas que hubiesen correspondido verter al trabajador, entendió que dicho argumento carece de sustento ya que era su obligación retener los aportes personales. Aclaró que c on respecto a los expedientes cuya agregación se solicitó, corresponden a otros contribuyentes y no correspondía acceder a lo pretendido por tratarse de empresas independientes. Por otra parte, del punto de vista sustancial la Administración debía mantener en secreto la información atinente a otro contribuyente de acuerdo con lo establecido por el artículo 47 del Código Tributario. Por esa razón el inspector señaló en informe de 13 de setiembre de 2013 que la negativa se basó en dicho artículo. Desde otro ángulo, agregó que el acordonamiento pretendido era innecesario e inconducente para probar la dependencia laboral ya que la prueba estaba en los antecedentes del acto impugnado, así como en el proceso judicial. En cuanto a la deuda, sostuvo que la misma no se encuentra prescripta. Esta comprende el período del 1° de enero de 2001 al 31 de marzo de 2008. Al no haberse declarado el hecho generador , el plazo de prescripción se extiende a diez años, los cuales se cuentan a partir de la terminación del año civil en que se generaron. Apuntó que e l 21 de diciembre de 2011 se notificó a CCV el acta final de inspección y vista en la cual se determinó la deuda de la empresa, antes de transcurridos los diez años. La resolución de determinación de deuda dictada con posterioridad a dicha acta de inspección, fue revocada pero los efectos de su notificación se mantienen. La revocación de la resolución N° 14255 fue por razón de mérito, con la única finalidad de completar la instrucción. Por ello al poco tiempo se dictó una nueva resolución con el mismo contenido al de la revocada. Si bien luego de la notificación de la primera acta de inspección y vista (del año 2011) se notificó otra nueva acta final de inspección (en el año 2013), ello no inhibe los efectos de la primera, máxime cuando el contenido entre una y otra es sustancialmente idéntico. Lo anulado fue la determinación tributaria y no el proceso anterior, máxime si se toma en cuenta que la revocación fue a los solos efectos de completar la instrucción del asunto. Expresó que, en tanto los tributos generados al 1° de enero de 200 1 prescribirían el 1° de enero de 2012 y así sucesivamente, al haberse notificado el acta final de inspección y vista antes de esa fecha (el 21 de diciembre de 2011) la deuda no prescribió por ninguno de los períodos reclamados (fs. 90 a 97 vto.). Ficha No. 656-2014 I) En estos autos compareció la parte actora y dedujo pretensión anulatoria contra la resolución Nº 195678, de 15 de julio de 2013, dictada por la Gerencia de Fiscalización de ATYR, en ejercicio de atribuciones delegadas, mediante la cual se determinó -en cabeza de la contribuyente Valle Blanco S.A.- adeudos tributarios por aportes patronal y mínimo, multas por mora, recargos capitalizados, multas por artículo 10 de la Ley N° 16.244 y por artículo 87 de la Ley N° 16.713, por el período del 1° de enero de 2001 al 31 de marzo de 2008, por un monto total de $ 496.229 (fs. 430, en carpeta verde de 459 fojas, pieza 2, A.A.). La articulación de agravios formulada por Valle Blanco S.A. coincide prácticamente en todo con la de Canelones Cable Visió n Color S.A., con la salvedad que agrega además como agravio el del procedimiento de nominalización. En necesaria síntesis, se expresan como agravios los siguientes: 1°) Sustancialmente, lo decidido se apoya sobre una base fáctica errónea, lo que hace a la existencia de un vicio de motivación. 2°) Formalmente, se ha negado la posibilidad de producir prueba y acceder a documentación, además de reabrir un proceso administrativo ya concluido en violación al principio de seguridad jurídica. 3°) El avalúo fue realizado sobre bases equivocadas, apartándose de lo indicado en la sentencia judicial. 4°) Se determinaron erróneamente los sujetos obligados al pago al no considerar a la empresa unipersonal del Sr. Fleitas como codeudora, apartándose sin fundamentos del fallo judicial. 5°) El BPS reclamó a Valle Blanco S.A. y a Canelones Cable Visión Color la misma deuda y por el mismo hecho generador, en violación al principio de non bis in ídem. 6°) No se descontaron las sumas referentes a los aportes que hubiera correspondido al trabajador. 7°) Operó la prescripción de los adeudos. Hubo una revocatoria por contrario imperio y los actos anteriores no pueden generar efecto alguno. El BPS viola el principio de seguridad jurídica y buena fe. 8°) El BPS contravino el principio de primacía de la remuneración real y de verdad material modificando lo resuelto en la sentencia de segunda instancia en cuanto a la remuneración de las denunciantes. 9°) En subsidio, el BPS realiza una nominalización de ingresos cuando dicho criterio ha sido rechazado por el T ribunal de lo Contencioso Administrativo en múltiples fallos jurisprudenciales (fs. 15 a 37 vto.). IV) Conferido el correspondiente traslado compareció - en representación del Banco de Prev isión Social - la Dra. Larissa Bé rtola Piccini, quien tras relacionar los antecedentes del acto se opuso al accionamiento utilizando una fundamentación similar a la empleada al contestar la demanda instaurada por Canelones Cable Visión Color S.A. En lo medular de su contestación expresó lo siguiente: 1°) No se vulneró el principio de buena fe ni el de certeza jurídica. No operó la prescripción porque el BPS revocó el acto de determinación originario por razones de mérito y si bien hubo una segunda acta final de inspección y vista la primera no se vio privada de sus efectos. 2°) Por otra parte, una vez que se probó la relación de dependencia , la Administración tenía el poder deber de dictar un nuevo acto administrativo y perseguir el cobro de los tributos. 3°) Los agravios relativos a los vicios de motivación tampoco tienen fundamento alguno. De los informes de los inspectores, de las actas de inspección, así como del informe de Gerencia de Inspecciones surge claro que la resolución adoptada estuvo suficientemente fundada en la relación de dependencia de dos trabajadoras. 4°) Es indudable que la sentencia judicial tiene influencia en la valoración de la prueba de los hechos generadores de las CESS, pero ello no significa que ésta tenga que aplicarse in totum en el ámbito administrativo. 5°) No tie ne ningún fundamento pretender que haya existido vulneración al principio “non bis in ídem” porque como surge de las actas de inspección e informes de los inspectores, la deuda se dividió entre las dos empresas accionantes por partes iguales. 6°) Con resp ecto a la base de cálculo, tal como expresaron los inspectores al contestar los recursos administrativos, se tomaron en cuenta las planillas de cobranzas presentadas por las trabajadoras tanto ante el BPS como ante el Poder Judicial, las cifras cobradas po r comisión, con una base de un promedio de un 45%. Si se tomara el salario declarado por las denunciantes ante el Poder Judicial este sería superior a los montos gravados por las inspecciones. 7°) En cuanto a que no habría descontado los aportes de las su mas que hubiesen correspondido verter al trabajador, dicho argumento carece de sustento ya que era su obligación retener los aportes personales. 8°) Con referencia a los expedientes cuya agregación se solicitó, corresponden a otros contribuyentes y no corr espondía acceder a lo pretendido por tratarse de empresas independientes. 9°) Respecto a la nominalización el BPS realiza el procedimiento en estricto cumplimiento de la normativa vigente y se encuentra en armonía con los principios de universalidad y obligatoriedad (fs. 47 a 57 vto.). V) Por sentencia interlocutoria No. 231, de 3 de mayo de 2016, el Tribunal dispuso la acumulación de los autos fichas Nos. 656/2014 y 299/2014, la que se haría efectiva cuando ambas causas se encontraran en condiciones d e alegar de bien probado, continuando el trámite en el expediente más antiguo (fs. 122 a 123 infolios Ficha 299/2014). VI) En la ficha N° 299/2014 se dispuso la apertura de la causa a prueba por decreto N° 9249/2014 (fs. 99) en tanto en la ficha N° 656/2014 se abrió la causa a prueba por decreto N° 10700/2014 (fs. 59), diligenciándose la certificada en el cúmulo a fs. 174 (Ficha 299/2014). VII) Las partes alegaron por su orden (de fs. 184 a 187 vto. alegó Canelones Cable Visión Color; de fs. 178 a 1 81 vto. lo hizo Valle Blanco S.A. en tanto el BPS alegó de fs. 190 a 195 vto. ibídem). VIII) El Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo se pronunció mediante dictamen No. 133/2017 y aconsejó la nulidad de los actos enjuiciados ampara ndo el agravio relativo a la nominalización (fs. 201 a 201 vto.). IX) Puestos los autos para sentencia, previo pase a estudio de los Sres. Ministros en forma sucesiva, se acordó en legal y oportuna forma (fs. 203). CONSIDERANDO: I) En el aspecto formal, se han cumplido las exigencias que, según la normativa vigente (Constitución artículos 317 y 319 y Ley No. 15.869 de 22 de junio de 1987, artículos 4 y 9) habilitan el examen de la pretensión anulatoria. Ficha N° 299/2014 En esta causa la acción de nulidad se dirigió contra la resolución Nº 195679, de 15 de julio de 2013 (fs. 391, en carpeta verde de 667 fojas, pieza 1, A.A.), la que fue notificada a la parte el día 8 de agosto de 2013 (fs. 405 a 405 vto. en 667 fojas, pieza 1, A.A.). El 16 de agosto de 2013 se interpusieron los recursos de revocación y jerárquico en forma conjunta y subsidiaria (fs. 408 a 418, en 667 fojas, pieza 2, A.A.). El acto conclusivo de la vía administrativa se produjo mediante resolución del Directorio d el BPS R.D. N° 2 -29/2014, de 5 de febrero de 2014, que desestimó el recurso jerárquico (fs. 457 y 458, en 667 fojas, pieza 2, A.A.), la que fue notificada a la actora el 13 de marzo de 2014 (fs. 460, en 667 fojas, pieza 2, A.A.). La demanda se interpuso te mpestivamente el 6 de mayo de 2014 (nota de cargo, fs. 76). Ficha N° 656/2014 En esta causa la acción de nulidad se dirigió contra la resolución Nº 195678, de 15 de julio de 2013 (fs. 430, en carpeta verde de 459 fojas, pieza 2, A.A.), la que fue notifica da a la parte el día 16 de diciembre de 2013 (fs. 434 a 434 vto., en carpeta verde de 459 fojas, pieza 2, A.A.). El 20 de diciembre de 2013 se interpusieron los recursos de revocación y jerárquico en forma c onjunta y subsidiaria (fs. 437 y 438, en carpeta verde de 459 fojas, pieza 2, A.A.). El acto conclusivo de la vía administrativa se produjo mediante resolución del Directorio del BPS R.D. N° 21 -30/2014, de 9 de julio de 2014, que desestimó el recurso jerárquico (fs. 451 y 452, en 459 fojas, pieza 2, A.A.), la que fue notificada a la actora el 7 de agosto de 2014 (fs. 454, en 459 fojas, pieza 2, A.A.). La demanda se interpuso tempestivamente el 12 de setiembre de 2014 (nota de cargo, fs. 38). II) A fin de efectuar un correcto abordaje de la situación planteada corresponde realizar una reseña de los antecedentes relevantes para la resolución de ambas causas. Las actuaciones se originaron el 17 de octubre de 2008, a partir de la denuncia de dos ex trabajadoras, Sras. Ema Caraballo y María Cerchi, quienes declararon ante los inspectores del BPS que a partir del año 1997 comenzaron conjuntamente a realizar cobranzas en calidad de dependientes para Canelones Cable Visión Color S.A. (fs. 3 a 5 y fs. 52 a 61, en 667 fojas, pieza 1, A.A. Ficha 299/2014) y para Valle Blanco S.A. (fs. 3 a 5 y fs. 42 a 47, en 459 fojas, A.A. Ficha 656/2014). En ambas investigaciones se practicaron intimaciones y se recabó la declaración de un representante de las empresas, los que desconocieron el vínculo de dependencia denunciado y dieron cuenta de la existencia de una empresa unipersonal a cargo del Sr. Fleitas, que era con quien se trataba para la realización de las cobranzas. Las ex trabajadoras hicieron saber a los inspectores que habían iniciado juicio laboral contra ambas em presas y que todavía estaba en curso. En cada uno de los expedientes los inspectores realizaron un informe de lo actuado y sugirieron que la Asesoría Letrada de ATYR se expidiera sobre la existencia o no de relación de dependencia entre las denunciantes y cada una de las empresas (fs. 58, en 667 fojas, A.A. y fs. 47, en 459 fojas, A.A.). Los informes inspectivos se notificaron a Canelones Cable Visión Color S.A. (fs. 59, en 667 fojas, A.A.) y Valle Blanco S.A. (fs. 48, en 459 fojas, A.A.). En el caso de Val le Blanco S.A., se presentaron descargos (fs. 49 a 52, en 459 fojas, A.A.), los que fueron objeto de un detallado informe de 7 de mayo de 2010 por parte de los inspectores (fs. 53 a 58, en 459 fojas, A.A.). El 9 de junio de 2010 se expidió la Sección Inspe cciones Interior 2, que compartió lo informado por los inspectores actuantes señalando la existencia de elementos que configurarían una relación de dependencia entre Valle Blanco S.A. y las reclamantes (fs. 59, en 459 fojas, A.A.). El 14 de setiembre de 2010 se pronunció la Gerencia Inspecciones V Interior considerando que la Sra. Ema Caraballo, la Sra. María Cerchi y el Sr. Andrés Fleitas (Empresa Unipersonal) eran dependientes de Canelones Cable Visión S.A. y Valle Blanco S.A. (fs. 61, en 667 fojas, A.A. y fs. 60, en 459 fojas, A.A., respectivamente). El 10 de setiembre de 2010 emitió informe por la Asesoría Letrada de ATYR la Dra. Sonia Francia, quien pronunciándose en el expediente seguido contra Valle Blanco S.A. concluyó: “De las resultancias de autos no surgen elementos suficientes que revelen la existencia de trabajo subordinado para las sociedades anónimas. En cambio, se vislumbra una suerte de extraña relación con una empresa unipersonal, con la que las trabajadoras repartían sus ganancias, situaci ón esta que debería investigarse a fondo (…)” (fs. 63, en 667 fojas, A.A. y fs. 62, en 459 fojas, A.A.). El 27 de mayo de 2011 se volvieron a pronunciar los inspectores actuantes, quienes ratificaron sus conclusiones primigenias resaltando los distintos el ementos probatorios en virtud de los cuales concluyeron que surgían probados los vínculos de dependencia entre las denunciantes y las empresas y no surgía un vínculo de subordinación entre éstas y Fleitas. Sin perjuicio de lo expuesto, concluyeron diciendo que “(…) considerando que a juicio de la repartición de Asesoría Letrada de nuestro organismo no habría elementos suficientes ni eficientes de los cuales pueda inducirse la existencia de relación de dependencia respecto a las sociedades anónimas; se sugie re, salvo mejor opinión, que los presentes obrados queden a la espera de la resultancia del juicio laboral (…)” (fs. 74, en 667 fojas, A.A. y fs. 73 en 459, A.A., respectivamente). Tras expedirse el 9 de junio de 2011 la Sección Inspecciones Interior 2, compartiendo lo informado (fs. 75, en 667 fojas, A.A. y fs. 74, en 459 fojas, A.A., resp.), se pronunció el 12 de agosto de 2011 la Gerencia Inspecciones V Interior, la que señaló que los asuntos debieron ser resueltos por los inspectores actuantes en consul ta con sus superiores inmediatos y sin necesidad de que interviniera la Asesoría Letrada, ordenando a los inspectores proceder conforme al manual de Materia Gravada (fs. 76, en 667 fojas, A.A. y fs. 75, en 459 fojas, A.A., resp.). El 12 de agosto de 2011 l a Sección Inspecciones Interior 2 ordenó la determinación de los montos y efectuar la liquidación correspondiente ( fs. 77, en 667 fojas, A.A. y fs. 76, en 459 fojas, A.A., resp.). El 21 de noviembre de 2011 emitieron informe los inspectores señalando que t omaron como base los listados de cobranza realizados por las Sras. Cerchi y Caraballo a clientes de la empresa y que “De los meses tomados en cuenta (…), se llega a una cifra cobrada por comisión, el cual se nominaliza, y se divide en partes iguales para c ada una de las sociedades (…)” (fs. 184, en 667 fojas, A.A. y fs. 185, en 459 fojas, A.A., resp.). Una vez realizada la respectiva determinación de la multa por art. 10 de la Ley N° 16.244 (fs. 187, en 667 fojas, A.A. y fs. 191, en 459 fojas, A.A., resp.) se dispuso el 29 de noviembre de 2011 pase a la Unidad de Procesamiento Interno Auditor para la determinación del cálculo de adeudos por el período de enero 2001 a marzo 2008 (fs. 188, en 667 fojas, A.A. y fs. 192, en 459 fojas, A.A., resp.). El 21 de diciembre de 2011 se emitió y notificó (de oficio y por fax) “Acta Final de Inspección y Vista” a Canelones Cable Visión Color S.A., por un monto de $ 501.095,19 (quinientos un mil novecientos cinco con diecinueve pesos) (fs. 244 a 247, en 667 fojas, A.A.) y a Valle Blanco S.A., por $ 495.579,33 (cuatrocientos noventa y cinco mil quinientos setenta y nueve con treinta y tres pesos) (fs. 248 a 250, Pieza II, en 449 fojas, A.A.). El 17 de enero de 2012 se dejó constancia de la falta de presentación de descargos (fs. 247, en 667 fojas, A.A. y fs. 251, en 449 fojas, A.A., resp.). El 16 de febrero de 2012 se emitió la resolución N° 142155 respecto a Canelones Cable Visión Color S.A. (fs. 248, en 667 fojas, A.A.) y la resolución N° 142156 con relación a Valle Blanco S.A. (fs. 252, en 449 fojas, A.A.), por los montos anteriormente consignados. La notificación a Canelones Cable Visión Color S.A. se produjo el 8 de junio de 2012 (fs. 251, en 667 fojas, A.A.) y a Valle Blanco S.A. el 15 de mayo de 2012 (fs. 254, en 449 fojas, A.A.). El 20 de junio de 2012 Canelones Cable Visión Color S.A. interpuso recurso de revocación y jerárquico (fs. 257 a 258, en 667 fojas, A.A.) en tanto Valle Blanco S.A. dedujo su recursiva el 18 de mayo de 2012 (fs. 258 a 258 vto., en 449 fojas, A.A.). Canelones Cable Visión Color S.A. solicitó en su escrito que se acordonaran a las actuaciones el expediente N° 2012/16078 (fs. 257 vto., en 667 fojas, A.A.), solicitud que fue considerada como petición en función de que la recursiva fue deducida en forma extemporánea. El 27 de julio de 2012 tanto Canelones Cable Visión S.A. como Valle Blanco S.A. solicitaron la suspensión del acto administrativo agregando copia de la sentencia N° 83/2012 (fs. 638 a 654, en 667 fojas, A.A. y fs. 268 a 284, en 449 fojas, A.A., resp.) que determinó en sede judicial la ausencia de relación de dependencia respecto de las demandadas, lo cual le impide al BPS determinar si existe o no el alegado vínculo (fs. 655 a 656 en 667 fojas y fs. 285 a 286 vto. en 449 fojas, A.A., resp.). El 30 de agosto de 2012 se volvieron a pronunciar los inspectores actuantes, quienes ratificaron en todos sus términos los resultados de la inspección y resaltaron que la sentencia N° 83/2012 no estaba firme, aconsejando desestimar lo peticionado por el recurrente (fs. 290, en 459 fojas, A.A.). El 5 de setiembre de 2012 se expidió Sección Inspecciones Interior 2, la que compartió lo informado por los inspectores y aconsejó no hacer lugar al recurso interpuesto (fs. 291, en 459 fojas, A.A.). El 14 de setiembre de 2012 elaboró informe el Dr. Javier Sanguinetti, Gerente de Fiscalización, el que aconsejó por razones de mérito la revocación de la determinación tributaria previo a reputar concluidas las actuaciones en el proceso de determinación tributaria, si correspondiere. Sostuvo que más allá de reafirmar la independencia de la esfera de actuación del BPS “no puede desconocerse la incidencia de un pronunciamiento dictado en la esfera laboral, sobre el mismo presupuesto de hecho de las CESS que son gravadas en autos (dependencia laboral). En cualquier caso , dicho pronunciamiento , aun no siendo ejecutoriado (ha sido apelado) impone el debido análisis previo a sustentar legítimamente una calificación ya no diferente, sino, ontológicamente contradictoria ” (fs. 295 a 297, en 459 fojas, A.A.) (la negrilla y el subrayado no están en el original). En el expediente tramitado a Canelones Cable Visión Color S.A. la Gerencia Adscripta de la Dirección Técnica de ATYR decidió remitir los autos a la consideración de la G erencia de Fiscalización en función de la sentencia N° 83/2012 que se había incorporado (fs. 272, en 667 fojas, A.A.). De esta manera, se expidió el Dr. Javier Sanguinetti, quien en lo medular sostuvo idénticas recomendaciones a las que se vienen de transcribir respecto de Valle Blanco S.A. (fs. 286, en 667 fojas, A.A.). En el asunto seguido a Canelones Cable Visión Color S.A. se le requirió opinión a la Asesoría Letrada de ATYR, expidiéndose el 17 de octubre de 2012 la Dra. Sonia Francia en los siguiente s términos: “En conclusión, y ante el fallo de la Justicia Laboral de iguales características que nuestro informe de fojas 61, no podemos menos que sugerir, que se revoque por contrario imperio la resolución impugnada y cumplido, se disponga una exhaustiva investigación de la relación que por tanto tiempo mantuvieron las trabajadoras denunciantes con la empresa unipersonal Andrés Fleitas” (fs. 287, en 667 fojas, A.A.) (la negrilla y el subrayado no están en el original) En el expediente tramitado a Valle B lanco S.A. se emitió la resolución R.D.T. N° 1724/2012, de 21 de setiembre de 2012, la cual tomando en consideración lo informado por la Gerencia de Fiscalización dispuso la revocación por contrario imperio de la resolución N° 142156, de 16 de febrero de 2 012 y ordenó notificar de ello a la contribuyente (fs. 312 a 313, en 459 fojas, A.A.), lo que se efectivizó el día 21 de diciembre de 2012 (fs. 315, en 459 fojas, A.A.). En tanto en el expediente tramitado a Cable Visión Color S.A. se dictó la resolución R.D.T. N° 1894/2012, de 24 de octubre de 2012, la que tomando en consideración el informe de la Gerencia de Fiscalización y parte de lo dictaminado por la Asesoría Letrada de ATYR dispuso la revocación por contrario imperio de la resolución N° 142155, de 1 6 de febrero de 2012 y ordenó notificar de ello a la contribuyente (fs. 288 a 289, en 667 fojas, A.A.), lo que se verificó el 8 de noviembre de 2012 (fs. 290, en 667 fojas, A.A.). Tras disponer las anulaciones de los avalúos y las rectificaciones pertinentes (fs. 293 a 296, en 667 fojas, A.A. y fs. 327 a 330, en 459 fojas, A.A.) el 1° de abril de 2013 Sección Inspecciones Interior 2 ordenó “verificar si en la esfera judicial existe sentencia firme y actuar en consecuencia” (en el expediente tramitado a Val le Blanco S.A., fs. 332, en 459 fojas, A.A., resp.). Como consecuencia de ello, se procedió a incorporar copia de las actuaciones judiciales y de la sentencia de segunda instancia del TAT 1° de 13 de marzo de 2013, por la cual se revocó el pronunciamiento de primera instancia y en su lugar se condenó a las codemandadas Valle Blanco S.A., Canelones Cable Visión Color S.A. y Andrés Fleitas Bazzino a pagar a las actoras Esmeralda Cerchi y Ema Carballo (denunciantes ante el BPS) los rubros y montos reclamados (fs. 297 a 330, en 667 fojas, A.A. y fs. 333 a 365, en 459 fojas, A.A., resp.). El 17 de abril de 2013, los inspectores produjeron informe sobre los contenidos de la sentencia de segunda instancia, resaltando que el Tribunal entendió que todos los demanda dos les daban órdenes a las reclamantes y que el Sr. Fleitas no pudo probar la existencia de una sociedad de hecho con las comparecientes. Agregan que se demostró la existencia de una relación de dependencia con las empresas Valle Blanco S.A. y Canelones C able Visión Color, principalmente a partir de lo declarado por el Cr. Cabrera y la Sra. Susana Ferreri. En cuanto a la situación del Sr. Fleitas, señalaron que el Tribunal concluyó que éste sólo trabajaba en exclusividad para las codemandadas, no tratándose de un arrendamiento de servicios. Debido a los nuevos elementos, solicitaron un nuevo cálculo por el procedimiento auditor, po r el período de enero de 2001 a marzo de 2008, teniendo en cuenta que el período de mayo de 1997 a diciembre de 2000 se encontraba prescripto (fs. 333 a 333 vto., en 667 fojas, A.A. y fs. 368 a 368 vto. en 459 fojas, A.A., resp.) El 9 de mayo de 2013, y tras verificarse judicialmente la existencia de una relación laboral entre las denunciantes -María Cerchi y Ema Caraballo- y las denunciadas -Canelones Cable Visión Color S.A. y Valle Blanco S.A.- se ordenó proceder a la determinación del cálculo de la deuda (fs. 334, en 667 fojas, A.A. y fs. 369, en 459 fojas, A.A.). El 22 de mayo de 2013 se expidió y notificó “Acta Final de Inspección y Vista” a Canelones Cable Visión Color S.A., por un importe de $ 501.903,52 (quinientos un mil novecientos tres con cincuenta y dos pesos) en razón de que “Se verifica relación de dependencia de las trabajadoras María Esmeralda Cerchi (…) y Ema C araballo (…), no estando declaradas (…)” (fs. 386 a 387, en 667 fojas, A.A.), la que fue recurrida -sin expresión de fundamentos - por la afectada el 3 de junio de 2013 (fs. 389 a 390, en 667 fojas, A.A.). El 22 de mayo de 2013 también se emitió y notificó “Acta Final de Inspección y Vista” a Valle Blanco S.A., por un importe de $ 496.228,81 (cuatrocientos noventa y seis mil doscientos veintiocho con ochenta y un pesos) en razón de que “Se verifica relación de dependencia de las trabajadoras María Esmeralda Cerchi (…) y Ema Caraballo (…), no estando declaradas (…)” (fs. 422 a 422 vto., en 449 fojas, A.A.), la que fue recurrida -sin expresión de fundamentos - por la afectada el 3 de junio de 2013 (fs. 424 a 424 vto., en 449 fojas, A.A.). El 5 de julio de 201 3 se dejó constancia de la no presentación de evacuación de vista sino de la interposición de recursiva que no fue fundamentada, elevándose los obrados a consideración superior (fs. 402, en 667 fojas, A.A. y fs. 428 en 459 fojas, A.A., resp.), disponiéndos e el pase a Vista y Notificación para la homologación de los adeudos (fs. 402 en 667 fojas, A.A. y fs. 429, en 459 fojas, A.A., resp.) El 15 de julio de 2013 se dictaron las resoluciones enjuiciadas N° 195679 respecto de Canelones Cable Visión Color S.A. (fs. 391, en 667 fojas, A.A.) y N° 195678 con relación a Valle Blanco S.A. (fs. 430, en 449 fojas, A.A.), por los montos respectivamente consignados en las actas finales de inspección. III) El Tribunal, por unanimidad de sus miembros , se apartará parci almente de la solución propuesta por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (fs. 20 a 20 vto.) y amparará parcialmente las pretensiones deducidas, en los términos que se intentará explicitar. En virtud de la relación causal, fáctica y argumental existente entre las causas acumuladas se realizará el estudio de los agravios en forma conjunta, con la excepción del agravio de la nominalización, el que fue articulado exclusivamente por Valle Blanco S.A. IV) Análisis del agravio de form a relacionado con la denegatoria de producir prueba y acceder a documentación. Primeramente, corresponde analizar el agravio de forma o adjetivo que articularon las pretensoras en cuanto a que se les denegó el derecho a producir prueba y acceder a document ación relevante al solicitar el acordonamiento de las actuaciones realizadas contra la empresa Valle Blanco S.A. y la empresa unipersonal Andrés Fleitas. De la compulsa de los antecedentes emerge solicitud de agregación de las resultancias de los expedien tes administrativos en cuestión por parte de la empresa Valle Banco S.A., al interponer recursos contra la resolución N° 142146, de 16 de febrero de 2012, el 24 de setiembre de 2012 (fs. 298 a 309 vto., en 459 fojas, A.A.). Dicha resolución N° 142146 fue revocada por contrario imperio por R.D.T. N° 1742/2012, de 21 de setiembre de 2012, en virtud del testimonio del fallo judicial en primera instancia que fuera incorporado por la parte (fs. 312 a 313, en 459 fojas, A.A.). Con posterioridad, y tras el dicta do de la resolución N° 195678, Valle Blanco S.A. interpuso recursos de revocación y jerárquico solicitando la acumulación de “todos los expedientes administrativos vinculados a la supuesta dependencia de las Sras. Cerchi y Carvallo (…)” (fs. 437 a 438, en 459 fojas, A.A.). Sin embargo, Valle Blanco S.A. no fundamentó sus recursos, razón por la cual recayeron a su respecto las resoluciones desestimatorias R.D.T. N° 160/2014 (fs. 447 a 448, en 459 fojas, A.A.) y R.D.T. N° 21 -20/2014 (fs. 451 a 452 vto., en 459 fojas, A.A.). En el expediente de Canelones Cable Visión Color S.A. sucede algo similar y al momento de fundamentar la recursiva deducida contra la resolución N° 195679, se hace hincapié en la necesidad de acordonar las actuaciones de Valle Blanco S.A. y de la unipersonal del Sr. Andrés Fleitas (fs. 408 a 418, en 667 fojas, A.A.). En este caso, mediante informe de 13 de setiembre de 2013, los inspectores señalaron que no correspondía informar sobre dichas actuaciones, teniendo en cuenta que las perici as corren en expedientes separados y existía el secreto de las actuaciones de acuerdo con el artículo 47 del Código Tributario (fs. 441, en 667 fojas, A.A.). En primer lugar, debe de señalarse que el pedido de acordonamiento se esgrimió en vía recursiva, con posterioridad a la emisión de los actos encausados y no durante el proceso de formación de voluntad de las resoluciones. En este sentido, resulta pertinente traer a colación lo expresado por el Tribunal en sentencia N° 342/2017: “ Debe verse que resul ta más que dudoso que el actuar de la Administración en vía recursiva pueda alegarse como causal de nulidad del acto , especialmente cuando se le había dado vista con anterioridad y, en esa oportunidad en que podía hacer sus descargos, nada dijo ni, obviame nte, ofreció prueba alguna.” (el subrayado no está en el original). El derecho a ser oído y producir pruebas debió articularse con anterioridad al dictado de los impugnados para que la omisión que se endilga a la Administración pudiera esgrimirse como vic io susceptible de inficionarlos de nulidad. Sin perjuicio de ello, corresponde señalar que la Administración dio una respuesta negativa que emerge del informe que se viene de transcribir, con fundamento en el secreto de las actuaciones y en la separación de cada uno de los trámites. El derecho de acceso a la prueba o información de otros contribuyentes tiene como límite el secreto tributario regulado por el artículo 47 del Código Tributario, que establece que “La Administración Tributaria y los funcionari os que de ella dependen, están obligados a guardar secreto de las informaciones que resulten de sus actuaciones administrativas o judiciales. Dichas informaciones sólo podrán ser proporcionadas a la Administración Tributaria y a los Tribunales de Justi cia en materia penal, de menores, o aduanera cuando esos órganos entendieran que fuera imprescindible para el cumplimiento de sus funciones y lo solicitaren por resolución fundada. La violación de esta norma apareja responsabilidad y será causa de destitución para el funcionario infidente” Por último, cabe consignar que la referida restricción de acceso a la información y a la producción de la prueba , de manera alguna se vio removida con la acumulación de autos sustanciada en los presentes. En función de las razones expresadas, el agravio formal vinculado a la violación al derecho a la producción de prueba no podrá ser atendido. V) Análisis de los agravios relacionados con la motivación errónea por apartarse de lo indicado en la sentencia judicial. Las pretensoras sustentan la existencia de una motivación errónea de lo resuelto por el BPS ante la falta de congruencia con los elementos sustanciados en sede judicial y sobre todo lo fallado en la sentencia de segunda instancia. El núcleo de la fundamentaci ón de las accionantes se centra en sostener que la base de cálculo es incorrecta porque se acudió a unas planillas suministradas por las propias interesadas en vez de hacerlo en base a otras probanzas como las declaraciones de las propias interesadas, quienes expresaron que percibían $ 2500 (dos mil quinientos pesos) la Sra. Cherci y $ 3000 (tres mil pesos) la Sra. Carballo y que la determinación de los sujetos deudores es incorrecta porque no abarcó al Sr. Fleitas, quien resultara condenado por la Justicia Laboral. No les asiste razón en ninguno de los dos enfoques. En lo que respecta a la base de cálculo , esta resulta de las planillas suministradas por las interesadas tanto en sede administrativa como judicial, tal como lo informaran los inspectores. En e ste sentido, ya en el informe de 21 de noviembre de 2011 explicaban los inspectores: “Se tomaron como base , y a raíz de la documentación presentada por las trabajadoras, las cuales constan en expediente laboral judicial , listado de cobranzas realizadas por las Sras. Cerchi y Caraballo a clientes de la empresa (…)” (fs. 184, en 667 fojas, A.A. y fs. 185, en 459 fojas, A.A.) (la negrilla y el subrayado no están en el original). A posteriori, en sede recursiva, reafirmaron en informe de 13 de setiembre de 2013 lo siguiente: “En lo que respecta al punto 38, como se llega a la base de cálculo de los montos imponibles de las trabajadoras, se toma en cuenta las planillas de cobranzas presentadas por las trabajadoras ante BPS como ante el Poder Judicial , se toman la s cifras cobradas por comisión, con una base promedio de un 4,5% (surge de exp. Judicial) de comisión (…) dejándose constancia que los listados de cobranza corresponden a la Sra. Cerchi y Caraballo, tomándose dichos montos para todo el período, ya que si se tomaba el salario declarado por las denunciantes ante el Poder Judicial, este es superior a los montos gravados por las inspecciones, siendo una forma más técnica las cifras tomadas de las planillas de cobranzas . Se informa que la empresa no presenta documentación al respecto ante las intimaciones realizadas” (fs. 441 a 442, en 667 fojas, A.A.). En lo que concierne a la determinación de los sujetos deudores , el BPS se centró en las empresas que habían sido denunciadas por las reclamantes. Esto respondió a las conclusiones a las que arribó en su propio procedimiento investigativo, las que fueron dejadas sin efecto motu proprio del BPS, ante el fallo judicial de primera instancia aportado por las actoras que declaraba su falta de legitimación pasiva. La sentencia judicial de segunda instancia fue tomada en cuenta por el BPS fundamentalmente como elemento que reforzó la existencia del vínculo de dependencia entre las denunciantes y las actoras. No fue así en el caso de la empresa unipersonal del Sr. Daniel Fleitas porque a juicio del Ente el vínculo entre este y las trabajadoras no fue de subordinación. En este sentido, importa destacar que el 27 de mayo de 2011 los inspectores informaron lo siguiente: “Con respecto a la empresa unipersonal del Sr. Fleitas, a j uicio de los suscritos la investigación y análisis de los hechos no arroja elementos que permitan presumir una relación de dependencia, jurídica, técnica, económica ni sicológica de las solicitantes respecto a dicha empresa unipersonal , en virtud de lo detallado en párrafos anteriores y de las siguientes consideraciones, ya informadas ampliamente en los obrados (…):  Se comprueba a lo largo de la inspección, que el servicio de la Sra. Cerchi y de la Sra. Caraballo comenzó con anterioridad al ingreso del Sr. Fleitas (…); o sea que la relación de los tres sujetos no comenzó en forma conjunta; no hay simultaneidad en las actividades ni coincidencia en los períodos (…).  Se destaca además, el hecho de que el Sr. Fleitas con anterioridad al relacionamiento de las s olicitantes con Valle Blanco S.A., acontecido en 5/97, fue empleado de una empresa unipersonal del Sr. Andújar (…); lo que demuestra que el mismo conoce al Sr. Fleitas desde períodos muy anteriores al advenimiento de las solicitantes, no habiendo empresa unipersonal activa desde 5/97 a 7/98 ni desde 1/99 a 9/99.  Es decir, la tarea fue realizada en primera instancia por la Sra. Cerchi y la Sra. Caraballo, luego la cumplió también el Sr. Fleitas, los tres en iguales condiciones y con el mismo porcentaje de co misión por su trabajo; de acuerdo a lo que surge del expediente judicial (…)  También surge a lo largo de las investigaciones que el dinero por las cobranzas era depositado por cada uno de ellos en las cuentas bancarias a nombre del cable (…) Nunca las menc ionadas entregaron dinero de sus cobranzas al Sr. Fleitas ni efectuaron al mismo rendición por su trabajo ni documentación por la labor, por el contrario, los tres respondían con igual obligación ante las empresas de cable (…)  No fue el Sr. Fleitas el que contrató los servicios de las solicitantes ni quien les fijaba la fecha de visita o de cobro a los clientes (…); todo demuestra que él trabajaba en iguales condiciones que las mencionadas (…)” (fs. 72 a 74, en 667 fojas, A.A. y fs. 71 a 73, en 459 fojas, A.A.) (la negrilla y el subrayado no están en el original). A raíz del fallo judicial que declaró la falta de legitimación pasiva de las actoras se revocaron por contrario imperio los actos de determinación originarios, pero, una vez que se tuvo una sentenc ia de segunda instancia que reafirmó la subordinación existente -entre las denunciantes y las empresas denunciadas-, se reactivaron los procedimientos. La condena recaída en segunda instancia en sede laboral no vincula al Banco de Previsión Social, quien en ejercicio de su autonomía técnica determinó contribuciones especiales a la seguridad social sólo respecto de las actoras, por las razones que ya había explicitado. Por lo expuesto, los agravios relacionados a una motivación errónea por apartamiento de lo tramitado y resuelto en sede judicial no resultan de recibo. VI) Análisis de los agravios relacionados con la infracción al principio de non bis in ídem y de la falta de descuentos de las sumas por aportes del trabajador. Las accionantes argumentan que el BPS les reclamó la misma deuda y por el mismo hecho generador, en clara violación al principio de non bis in ídem. No les asiste razón en el punto. Ello por cuanto surge de los antecedentes administrativos que el importe de la deuda se dividió entre ambas empresas. En este sentido, interesa destacar lo consignado por los inspectores en sus informes de 21 de noviembre de 2011 y de 13 de setiembre de 2013. En el primero de los informes, se destaca: “De los meses tomados en cuenta (se adjunta listado con montos cobrados, porcentaje de comisión y montos nominalizados), se llega a una cifra cobrada por comisión, el cual se nominaliza, y se divide en partes iguales para cada una de las sociedades anónimas” (fs. 184, en 667 fojas, A.A. y fs. 185, en 459 fojas , A.A., resp.). En tanto en el segundo informe, producido en sede recursiva, se afirma: “En el punto 45 (…), los suscritos toman el importe por cuotas cobradas por la Sra. Cerchi (…) con un 4,5% de comisión (…), se nominaliza este monto y se divide entre 2 (2 empresas) “Monto c/emp” (…) utilizando el mismo sistema para la Sra. Caraballo (…)” (fs. 442, en 667 fojas, A.A.). Con respecto al hecho que no se hayan descontado los aportes de las sumas que le hubieran correspondido al trabajador, dicho argumento carece de sustento ya que era su obligación retener los aportes personales. Al no haberse realizado aporte alguno por las trabajadoras no existe ningún monto del cual compensar. Por lo tanto, los agravios de mención también habrán de ser desestimados. VII) Análisis de los agravios relacionados con la violación al principio de seguridad jurídica por haber reabierto una investigación clausurada y con la prescripción de los adeudos. En primer lugar, corresponde señalar que el BPS se encuentra facultado pa ra reanudar las inspecciones cuyos actos de determinación fueron dejados sin efecto mediante una revocación por contrario imperio , en virtud de un fallo judicial de primera instancia que consideró que el presupuesto de hecho del tributo no se había verific ado (ausencia de relación de dependencia entre las reclamantes y las actoras). Si es claro, como en autos, que el fallo judicial no tenía la calidad de cosa juzgada y luego sobrevino otro que sí quedó firme y se pronunció en un sentido diverso del primero, la Administración puede y debe movilizar los procedimientos pertinentes para la determinación de los tributos que correspondan. Por lo tanto, no se advierte que existiera una violación al principio de seguridad jurídica como lo pretenden las demandantes. En lo que concierne a la prescripción de los adeudos, se entiende que asiste razón parcialmente a las pretensoras. En efecto, la Administración revocó por contrario imperio dos actos de determinación en razón de la existencia de una sentencia judicial que declaró la inexistencia del presupuesto de hecho para que existiera el tributo a gravar, con lo cual al reanudar las actuaciones con los enjuiciados operó parcialmente la prescripción de los adeudos. La verdadera “Acta Final de Inspección y Vista” es la que se produjo respecto de cada una de las actoras a partir de que recayó el fallo de segunda instancia y se tuvo declarada judicialmente la existencia de la relación de dependencia entre las actoras y las reclamantes. Es decir, el “Acta Final de Inspección y Vista” de 22 de mayo de 2013, única que como tal pudo producir la eficacia interruptiva que establece el artículo 39 del Código Tributario (fs. 386 a 387, en 667 fojas, A.A. y fs. 422 a 422 vto., en 449 fojas, A.A., resp.) Las “Actas Finales de Inspecc ión y Vista” anterior, de 21 de diciembre de 2011, al haberse revocado por contrario imperio los actos de determinación a los que dieron sustento , dejaron de revestir la calidad de “Finales” (fs. 244 a 247, en 667 fojas, A.A. y fs. 248 a 250, en 449 fojas , A.A., resp.). La Administración sostiene que la revocación fue por razones de mérito y que en consecuencia los efectos anteriores a esta subsisten, con lo cual la eficacia interruptiva permanecería incólume. En este caso, si bien se planteó por el Dr. Sanguinetti una revocación por mérito, la realidad es que la causa de la revocación no parece que haya obedecido a tales circunstancias sino más bien a razones de juridicidad o legitimidad. En este sentido, resulta pertinente transcribir lo dictaminado p or el referido profesional: “(…) no puede desconocerse la incidencia de un pronunciamiento dictado en la esfera laboral, sobre el mismo presupuesto de hecho de las CESS que son gravadas en autos (dependencia laboral). En cualquier caso, dicho pronunciamie nto, aun no siendo ejecutoriado (ha sido apelado) impone el debido análisis previo a sustentar legítimamente una calificación ya no diferente, sino, ontológicamente contradictoria” (fs. 295 a 297, en 459 fojas, A.A.) (la negrilla y el subrayado no está en el original). Repárese en la terminología empleada, que claramente alude a la necesidad de un debido análisis “previo a sustentar legítimamente una calificación” en virtud de que “el mismo presupuesto de hecho de las CESS” de dependencia laboral había sido descartado por el fallo de primera instancia. La determinación de la existencia de la dependencia laboral y su legítima calificación aparecen como cuestiones vinculadas a razones de juridicidad o legitimidad más que a razones de conveniencia. Al respecto, cabe recordar las enseñanzas de Sayagués Laso, quien advertía: “Si el acto reglado no se ajusta a los hechos o al derecho es ilícito y la revocación, cuando procede, es por razón de ilegalidad. De ahí que en materia impositiva, como la actividad es casi siempre reglada, la revocación por razón de mérito sea casi desconocida ” (Cf. Enrique Sayagués Laso, “Tratado de Derecho Administrativo” , Clásicos Jurídicos Uruguayos, FCU, tomo I, 6ª edición, octubre de 1988, nota 2, p. 523). En consecuencia, siendo la revocación por razones de legalidad, sus efectos se proyectan hacia el pasado, con lo cual las actas finales de inspección que antecedieron a los actos revocados no sólo dejaron de ser “finales” sino que no produjeron ningún efecto válido. En los casos a resolver en el cúmulo resulta de aplicación el plazo de prescripción de diez años previsto por el artículo 38 inciso 2° del Código Tributario en virtud de que existió ocultación de personal dependiente y no se cumplió por las empresas con la obligación de denunciar el acaecimiento del hecho generador de los aportes a la seguridad social. Los actos de determinación encausados determinaron adeudos por el período del 1° de enero de 2001 al 31 de marzo de 2008. En virtud de que el cómputo del plazo de 10 añ os recién se vio interrumpido por el “Acta Final de Inspección y Vista” de 22 de mayo de 2013, todas las obligaciones adeudadas determinadas con anterioridad al 31 de diciembre de 200 3 se encuentran extinguidas por prescripción (en el casus, las determinadas entre el 01° de enero de 2001 y el 31 de diciembre de 2002), razón por la cual corresponde amparar parcialmente el agravio relacionado con la prescripción de los adeudos. VIII) Análisis de los agravios relacionados con la nominalización. Este agravio fue solamente esgrimido por Valle Blanco S.A., razón por la cual el análisis realizado en este apartado sólo será de aplicación a su respecto. Surge de los antecedentes que acceden a la causa que la Administración realizó el procedimiento de nominal ización de los adeudos tributarios que determinó, extremo que por los demás resulta admitido y defendido por la demandada en su contestación (fs. 53 a 54 vto.). Sobre esta fase de cuestionamiento, el Tribunal en su jurisprudencia, ha considerado ilegítimo al procedimiento de nominalización de las retribuciones aplicado por el Organismo Previsional (sentencias Nos. 723/2015, 129/2015, 96/2015, 277/2014, 66/2014 482/2013, 414/2012, 374/2012, 355/2012, 179/2012, 153/2012, 81/2012, 1012/2011, 965/2011, 954/2011, 775/2011, 683/2011, 618/2011, 497/2011, 434/2011, 411/2011, 345/2011, 310/2011, 256/2011, 243/2011, 225/2011, 210/2011, 179/2011, 734/2010, 726/2010, 662/2010, 400/2009, 349/2009, 602/2008, 507/2008, 650/2007, 490/2006, 307/2006), cuyos fundamentos resu ltan plenamente trasladables subespecie. En tal sentido, reiteradamente el Cuerpo ha afirmado que la “nominalización” implica cuantificar las obligaciones haciendo una operación aritmética que, tomando como base la retribución abonada al trabajador y sub declarada, pagada en negro, o bajo la modalidad de un contrato que es desconocido por el Organismo Previsional, permita llegar al salario nominal que le hubiese correspondido a ese trabajador. En otras palabras, la operación consiste en adicionar a las ca ntidades percibidas por el trabajador las sumas por concepto de aportes personales que debieron retenerse, para llegar de este modo a la remuneración nominal. El Tribunal sostiene que no resulta admisible entender, como regla general, que el patrono siempre y en todos los casos, retiene indebidamente el monto de los aportes legales y a partir de este dato, el BPS esté legitimado a adicionar y reclamar en consecuencia los aportes que debió retener. Además, se estaría violando el principio del “non bis in í dem” puesto que se le sancionaría doblemente al empleador incumplidor: por un lado, con las multas y recargos, y por otro, mediante el procedimiento de la “nominalización”. Lo percibido efectivamente por el trabajador constituye la totalidad de su salario, siendo éste el monto imponible sobre el cual habrá de calcularse los aportes tanto de la parte trabajadora como de la empleadora. Pescadere y Pezzutti desde la dogmática, han señalado que el Tribunal, puesto que, según entienden estos autores, el criteri o favorable a la nominalización se basa en una ficción que consiste en sostener que se obtiene un salario nominal que, en los hechos, nunca existió. En relación con el artículo 163 de la Ley No. 16713, comparten el criterio del T ribunal de lo Contencioso Administrativo en los últimos pronunciamientos, y señalan que, del silencio, no puede deducirse que el empleador tomó a su cargo los aportes. Lo que existió fue, simplemente, una conducta omisiva; realizar y verter los aportes por el sujeto pasivo responsable (agente de retención). El anterior criterio del T ribunal de lo Contencioso Administrativo, por otra parte, reposaba en la ficción de que el empleador no puede no retener, algo palmariamente falso, pues incurre en una petición de principio: que las nor mas no pueden ser incumplidas, con la consecuencia, para el caso, que el cumplimiento es asumido siempre por uno de los dos obligados (porque el trabajador también es contribuyente y por ende obligado). Los autores ponen el acento en la condición de contr ibuyente de las CESS que tiene, también, el trabajador. El artículo 67 de la Constitución prevé que la financiación de la Seguridad Social será tripartita, y los trabajadores son uno de los sostenes del sistema. La designación del empleador como responsab le agente de retención por las CESS, no desliga al trabajador de la relación obligatoria, por lo que no puede invocarse la “ajenidad” de este último respecto de la omisión de aportes o sub declaración, a quien, la propia ley de Seguridad Social, en su art. 91 prevé un mecanismo tuitivo, imponiendo al empleador que despide a un trabajador que observa la información contenida en la historia laboral, la obligación de pagar una indemnización correspondiente al triple de la tarifada. Por último, se señala que l a “nominalización” cumple un rol sancionatorio, adicional a las sanciones ya previstas por las normas del Código Tributario, que prevén las infracciones. Expresan que no existe una sola disposición expresa que prevea aumentar el monto de la base de cálculo como consecuencia de una conducta típica consistente en la no declaración en todo o en parte de una manifestación económica cuantificante de la obligación tributaria (Cf. Diego Pescadere y Miguel Pezzutti: “Cúmulo jurisprudencial: nominalización de la bas e de cálculo de las Contribuciones Especiales de Seguridad Social” , Anuario de Derecho Administrativo, T. XV, págs. 125 y siguientes. Adrián Gutiérrez: “Otra vez sobre la limitación temporal de las fiscalizaciones realizadas por el BPS y la improcedencia d e la nominalización de las retribuciones salariales”, Revista Tributaria No. 196, pág. 91). El Tribunal estima que el agravio concerniente a la indebida nominalización de la base de cálculo de las obligaciones es de recibo; por esta razón corresponde ampa rar la demanda, sin perjuicio del deber del BPS de recomponer el procedimiento, ajustándose a los lineamientos fijados en el fallo. No obstante ello, debe de señalarse que al no haberse expresado agravio alguno contra la multa por artículo 87 de la Ley N° 16.713, esta habrá de mantenerse en virtud de su carácter escindible del acto de determinación. En este sentido, resulta trasladable al caso lo dicho por la Corporación en sentencia N° 495/2016: “ (…) la fase del acto impugnado que impone a la parte actora la multa al amparo del art. 87 de la Ley No. 16.713, no resulta inficionada de nulidad. En efecto, la parte actora no formuló agravio alguno en este aspecto y la fase del acto que impuso la multicitada multa, resulta escindible de la determinación de las obligaciones que resulta afectada por la ilegítima nominalización, porque la multa en cuestión se cuantifica en base a Unidades Reajustables y no en base al salario. En tal sentido, corresponde revalidar enteramente lo que el Tribunal dijera en la reciente sentencia No. 389/2015, en la que se sostuvo: “La multa tiene como base de cálculo el valor de la Unidad Reajustable y no las obligaciones determinadas de oficio o los salarios ilegítimamente nominalizados; por lo que la ilegitimidad en la forma de cuantificar las obligaciones no la inficiona.” (en idéntico sentido sentencias No. 639/2015, 656/2015). Por esta razón, corresponde la anulación parcial y no total del acto atacado . (…)” (la negrilla y el subrayado no están en el original). En el caso de la multa por artículo 10 de la Ley N° 16.244, como lo ha señalado el Tribunal “(…) es ilegítima porque se ve afectada por la ilegítima nominalización practicada. En efecto, la base de cálculo de la sanción pecuniaria es el último salario mensual, y en la emergenci a, el salario mensual había sido previamente nominalizado. Siendo ilegítima la nominalización de la base de cálculo de la multa, esto inficiona también a la multa impuesta. Como se sostuvo en la sentencia No. 423/2013: “Como resulta ilegítimo el procedimi ento de “nominalización” para cuantificar las obligaciones, si esas obligaciones “nominalizadas” se toman como base para la cuantificación de una multa, esta última también será ilegítima por transitividad al resultar artificialmente aumentada. La base de cálculo de la multa de acuerdo con el art. 10 inciso segundo de la Ley No. 16.244 es el salario mensual del trabajador, lo que no admite que ese salario realmente percibido, se aumente (se “nominalice”), para luego cuantificar la multa” (…)” (sentencia N° 495/2016) (la negrilla y el subrayado no están en el original). Por las razones expuestas, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo en atención a lo dispuesto por los artículos 309 y 310 de la Constitución, por unanimidad FALLA: Ampárase parcialmente las pretensiones anulatorias y, en su mérito, anúla nse las resoluciones impugnadas, de acuerdo con lo señalado en los Considerandos VII) y VIII) de este pronunciamiento. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los hono rarios profesionales del abogado de la parte actora en la suma de $28.000 (pesos uruguayos veintiocho mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dra. Castro, Dr. Gómez Tedeschi, Dr. Tobía, Dr. Echeve ste, Dr. Vázquez Cruz (r.). Dr. Marquisio (Sec. Letrado).