Sentencia Definitiva N° 857/2017

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 31 de octubre de 2017. No.857 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: "OLIVERI CORREIA, ATILIO con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad" (Ficha No.582/2015). RESULTANDO: I) Que, con fecha 28/9/2015, compareció el promotor (fs. 2/10 vto.) a demandar la anulación de la Resolución N°425/2014, de fecha 30/12/2014, dictada por la Dirección Técnica de la Asesoría Tributaria y Recaudación (ATYR, de ahora en más) del Banco de Previsión Social (BPS), por la cual dispuso, en lo que importa al presente: “Declárese solidariamente responsable de los ad eudos tributarios de la empresa “Las Palmas S.A. (…) a los Sres.: a) Atilio Luis Oliveri Correia (…), por adeudos del período 1/10/1997 a 31/10/1997 y 1/10/1998 a 31/12/2001. (omissis) conforme a lo preceptuado por el artículo 21 del Código Tributario.” (fs. 725 A.A. Pieza III). En lo inicial, el actor explicó que la sociedad LAS PALMAS S.A. (LAS PALMAS o la sociedad, de ahora en más), pertenecía a un consorcio de origen alemán y griego, accionistas de la sociedad y de otras empresas, como es el caso de TECOMAR S.A. Indicó que en su calidad de Contador Público se desempeñó como empleado, en relación de dependencia, para difer entes empresas pertenecientes al citado consorcio. En ese marco, fue designado en un cargo gerencia l y se le solicitó que integrara el directorio de la LAS PALMAS, solicitud a la que accedió. Afirmó que durante todo el período en el que trabajó como empleado, la sociedad cumplió con sus obligaciones tributarias, excepto en el último tiempo en el que simplemente se presentaban puntualmente las declaraciones de no pago. Narró que luego de una década como empleado, en el mes de marzo de 2002 se consideró indirectamente despedido, por adeudársele 15 meses de salarios y otros rubros laborales. Por ello, inició un proceso laboral ante el Juzgado Letrado de Primera Instancia de Trabajo de 13° turno, tendiente al cobro de los haberes salariales y la correspond iente indemnización de despedido. Alegó que, a la fecha de su desvinculación de la sociedad, hacía ya un largo tiempo que no tenía acceso a la administración de la misma, por lo que no le fue posible ni cobrar su salario ni mucho menos controlar si la empresa seguía cumpliendo con las obligaciones tributarias y si se le había dado de baja como director de la misma. Señaló que habiendo transcurrido más de una década de los hechos mencionados, se le confirió vista de las actuaciones que antecedieron al acto atacado, en las que se lo pretendía responsabilizar por adeudos de la sociedad. No obstante, indicó que el BPS siempre conoció sus datos personales y su domicilio y por tanto pudo haberlo noticiado con anterioridad. Afirmó que en el caso no es apli cable el artículo 21 del Código Tributario (C.T.), supuesto normativo en el que se fundó el acto, porque si se analiza la realidad del caso, a la luz de dicho artículo, surge la imposibilidad de afirmar su responsabilidad solidaria. En efecto, reiteró que fue designado en un cargo gerencial de la sociedad, accediendo a su Directorio, pero nunca fue representante de la misma. Asimismo, explicó que durante el período en el que estuvo ligado como empleado de la empresa, tampoco es posible sostener que tenía facultades para definir si se cumplía o no con las obligaciones tributarias. No existe evidencia alguna en el expediente, que en su calidad de Director, y durante el período en que efectivamente ejerció sus funciones, haya faltado a la debida diligencia, máxime si se tiene en cuenta que durante su gestión como Contador siempre presentó las correspondientes obligaciones de no pago. Añadió que correspondía a la Administración aportar los e lementos probatorios que revelaran que actuó sin la debida diligencia. La demandada no pudo desconocer su condición de trabajador dependiente, que lo sumía en una relación de subordin ación de la empresa y le impedía controlar sus decisiones. Sostuvo, además, que la demandada omitió distinguir el origen de los adeudos por los que se lo pretende responsabilizar y la calificación de su actuación (esto es, dolosa o culposa), tal como exige el artículo 21 del C.T., el que además limita la responsabilidad de los bienes administrados, salvo que se hubiere actuado con dolo. Alegó que aun si se insistiera en la idea de afirmar la existencia de un supuesto de responsabilidad solidaria, la demandada debió declarar la prescripción del adeudo, tal como lo establece el artículo 152 de la Ley N° 16.713 y tal como lo solicitó en el expediente administrativo. Indicó que, de acuerdo a lo establecido en el artículo 38 del C.T., el avalúo notificado se retrotrae a un plazo muy superior al establecido en la norma, sin que se haya alegado el derecho al cobro de la deuda reclamada ni se haya verificado alguna de las causales de interrupción de la prescripción. Señaló que nunca fue emplazado en ningún proceso judicial. Añadió que l a Administración tenía en sus manos la posibilidad de instrumentar cualquiera de las vías tendientes a interrum pir o suspender el término previsto en dicho artículo, pero no lo hizo. Postuló que en su caso no es posible sostener que la prescripción comenzó a contarse a partir de una sentencia pasada en autoridad de cosa juzgada, cuando tal sentencia recayó en un proceso en el que no fue parte ni del cual fue noticiado, desconociendo su alcance y contenido. Al no haberse concretado a su respecto el emplazamiento habilitante de la interrupción de la prescripción a que refiere el artículo 39 del C.T., los tributos generados prescribieron en su integridad. Adicionalmente, y en último lugar, alegó que el acto fue dictado en un procedimiento tramitado en absoluta violación de la garantía sustancial de defensa, prevista constitucionalmente. En su caso, si bien se cumplieron formalmente con las disposiciones constitucionales, legales y reglamentarias que rigen en la materia, se prescindió absolutamente de analizar siquiera los argumentos que expuso al evacuar la vista conferida. II) Conferido el traslado de la deman da, compareció el Dr. Ricardo MORALES ESTAVILLO, en representación de la Administración (fs. 17/22), a contestarla y peticionó su rechazo, en base a los siguientes fundamentos. Expresó que, en el caso, es aplicable el artículo 21 del C.T., en tanto consta en el registro del BPS que el actor fue Director de LAS PALMAS y que la declaración de su responsabilidad solidaria se fundó en que su actuación fue sin la debida diligencia, habiéndose constatado la existencia de adeudos del contribuyente por avalúos v igentes, la que tiene diversos juicios ejecutivos tributarios instaurados sin que se haya regularizado la situación contributiva. Señaló que los argumentos vertidos por el actor, pretendiendo justificar su conducta ante el incumplimiento, resultan inaceptables. Indicó, además, que la jurisprudencia de este Tribunal entiende que la mera existencia de obligaciones tributarias impagas determina la falta de diligencia del representante. En el presente, el actor actuó como Director de la sociedad durante el período por el cual se lo responsabiliza y por ello debió velar por el cumplimiento de pago de las Contribuciones Especiales de Seguridad Social (CESS), ya que su injerencia en la materia tributaria era indiscutible, atento al cargo que ocupaba. En cu anto a la alegada prescripción de los adeudos, indicó que su representada inició acciones ejecutivas para asegurar su crédito ante los Juzgados de Paz Departamentales de la Capital y ante Juzgados Letrados en lo Civil, conforme surge de los antecedentes ad ministrativos, por lo que postuló que el término de prescripción aplicable es el de 20 años a contar desde que quedó ejecutoriada la sentencia. Sobre ese punto, destacó que en ninguno de los procesos ejecutivos iniciados, la sociedad opuso excepciones, por lo que las interlocutorias (sic) dictadas en cada uno de ellos, adquirieron la calidad de sentencias firmes. Esos actos interrumpieron el plazo para que ocurriera la extinción de las obligaciones por el modo prescripción. Sostuvo que el actor inte ntó en su demanda independizarse de la sociedad, cuando surge de los antecedentes que fue emplazado en su calidad de Director de la empresa LAS PALMAS, por lo que no puede desconocer las notificaciones realizadas. Indicó, además, que la interrupción de la prescripción contra el contribuyente se comunican al responsable solidario, en virtud de la integración del vacío legal que se realiza con las disposiciones del Código Civil, artículos 1240 y 1398 inciso 3° y 4°, por imperio de lo dispuesto en el artículo 5 del C.T. En suma, postuló que el acto enjuiciado fue dictado de acuerdo a Derecho, por lo que corresponde su confirmación. III) Abierto el juicio a prueba por decreto N° 10.583 de fecha 18/11/2015 (fs. 24), se diligenció la ofrecida por las partes , la que obra certificada a fs. 42. IV) Alegaron las partes por su orden, la actora hizo a fs. 46/49 y la demandada a fs. 52/55 vto. V) Fue oído el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (Dictamen N° 734/2016 glosado a fs. 58/ 58 vto.), quien aconsejó la anulación del acto administrativo impugnado. VI) Por decreto N° 8563 de fecha 14/10/2016 se citó a las partes para sentencia (fs. 60) la que, previo pasaje a estudio de los Sres. Ministros, se acordó dictar en legal y oportuna forma. CONSIDERANDO: I) En autos se han cumplido los requisitos establecidos en la Constitución de la República y normas concordantes, para el útil inicio de la presente acción (artículos 317 y 319 de la Constitución de la República, artículos 4 y 9 de la Ley N° 15.869). II) El objeto de este proceso es resolver sobre la pretensión anulatoria deducida contra la resolución N°425/2014, de fecha 30/12/2014, dictada por la Dirección Técnica de la ATYR, por la cual, en lo que interesa al presente, declaró al actor solidariamente responsable de los adeudos tributarios de la empresas LAS PALMAS por el período 1/10/1998 a 31/10/1997 y 1/10/1998 a 31/12/2001, conforme a lo preceptuado por el artículo 21 del C.T. (fs. 725 A.A. Pieza III). III) Analizados los argumentos de las partes, el Tribunal por mayoría de sus integrantes, compartiendo contextualmente lo aconsejado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, acogerá la pretensión anulatoria promovida en los fundamentos que se explicitarán a continuación. IV) La presunción establecida en la Ley N° 15.869. Establece el art. 6 de la mencionada Ley: “(…) El vencimiento de los plazos a que refiere el inciso primero del presente artículo no exime al órgano compete nte para resolver el recurso de que se trate, de su obligación de dictar resolución sobre el mismo (artículo 318 de la Constitución de la República). Si ésta no se produjera dentro de los treinta días siguientes al vencimiento de los plazos previstos en el inciso primero, la omisión se tendrá como presunción simple a favor de la pretensión del actor, en el momento de dictarse sentencia por el Tribunal respecto de la acción de nulidad que aquél hubiere promovido.” La presunción aplica en aquellos supues tos en que un recurso administrativo seguido de subsidiario no es resuelto dentro de los treinta días siguientes a que opera la denegatoria ficta de dicho medio impugnativo. Como ha señalado el Tribunal, con anterioridad, el plazo de 30 días regulado en e l inciso 2° de la precitada norma -para acceder a la ventaja establecida- refiere a la configuración de la denegatoria ficta del recurso de revocación/reposición o jerárquico seguido de recurso subsidiario (jerárquico/apelación o de anulación). En la emergencia la denegatoria expresa del recurso de revocación se produjo en plazo, esto es, el 15/6/2015 (fs. 791/793 y 798 A.A. Pieza III) , por lo que no procede aplicar la presunción dispuesta por el artículo 6, en la redacción dada por el artículo 41 de la Ley N°17.292. V) Actuaciones administrativas relevantes para el correcto entendimiento de la controversia. Resulta conveniente realizar las siguientes especificaciones: la sociedad LAS PALMAS tenía por objeto la construcción de buques y estructuras flotantes y el comercio al por mayor de vehículos automotores. La misma formaba parte de un conjunto de sociedades, todas relacionadas con el mercado marítimo, las cuales compartían los mismos accionistas, directores, empleados y domicilios. Debe tenerse presente que por Sentencias N° 482 de fecha 29/6/2017 y 515 de fecha 27/7/2017 el Tribunal decidió una cuestión similar, ventilada entre las mismas partes, pero por la responsabilidad solidaria del actor respecto a otras empresas del grupo, esto es, C OOL SPARES S.A. y OLAZUL S.A, respectivamente. Surge de los antecedentes agregados, que l a primera actuación inspectiva del Organismo Previsional en LAS PALMAS comenzó el 9/10/2000, fecha en la cual se le intimó que presentara determinada documentación y se solicitó que se presentaran personalmente los Sres. Pablos AUGOUTIS, Axel V AN HOOVEN y Ailio OLIVERI, el ahora accionante (fs. 832 A.A. Pieza III). Se recabó la declaración de las personas que prestaban servicios para la sociedad y el 12/10/2000 las inspectoras informaron: “ Se inició procedimiento de verificación puntual en LAS PALMAS S.A. (…) atento a que el denunciante levantó el secreto de las actuaciones. Una vez en la empresa, se detectó que no queda claro con quién tuvo relación de dependenci a el denunciante, ya que quien lo contrató y le pagaba es una empresa unipersonal que trabaja dentro de la empresa, que no hay contrato de arrendamiento de servicios entre las empresas y que el titular de la unipersonal no reconoce al denunciante. Se comprobó que además hay tres empresas vinculadas sin contrato, así como un posible grupo económico entre tres empresas: LAS PALMAS S.A., TEC OMAR S.A. Y OLAZUL S.A., siendo la primera de ellas quien tercerizó parte de sus servicios. Atento a lo expuesto, se solicita realizar una inspección en conjunto, teniendo en cuenta el período denunciado que supera la Resolución 15 - 20/96, desde el 12/98 a la fecha.” (fs. 836 A.A. Pieza III). En base a dichos argumentos se inició una inspección total y en conjunto de la sociedad LAS PALMAS y del resto de las sociedades mencionadas. Entre el 20 de octubre y el 3 de noviembre del año 2000, las inspectoras recibieron la declaración de las personas que prestaban servicios a la sociedad (fs. 853/872 A.A. Pieza III) y el 21/12/2000 labraron el Acta de Inspección y elaboraron su informe de inspección , en el que concluyeron que existía relación de dependencia entre LAS PALMAS y ciertas empresas unipersonales ( 8 en total) y, además, encontraron la existencia de dos dependientes fuera de la Planilla de Trabajo. Asimismo, indicaron la posible existencia de un conjunto económico entre las siguientes sociedades anónimas: LAS PALMAS, TECOMAR, OLAZUL, MURVIEL y COOL SPARES (fs. 891/903 A.A. Pieza III). Con fecha 12/1/2001 se le dio vista a la sociedad, la que la evacuó el 30/1/2001 (fs. 908/916 A.A. Pieza III). Los descargos presentados por la sociedad fueron valorados por las inspectoras y por la Asesoría Jurídica del Ente (fs. 917/918 y 921/925 A.A. Pieza III, respectivamente ). El 29/6/2001 se confirió vista a las sociedades mencionadas (fs. 926), firmando por la sociedad COOL SPARES el ahora accionante (fs. 931 A.A. Pieza III). Con fecha 31/8/2001 el actor se presentó ante el BPS como Director de las siguientes sociedades: OLAZUL, TECO MAR, COOL SPARES, LAS PALMAS Y MURVIEL, a evacuar la vista conferida y a solicitar un plazo de 30 días a los efectos de presentar los descargos (fs. 933/941 A.A. Pieza III). El escrito con los descargos se presentó el 14/9/2001 (fs. 945/964 A.A. Pieza III), el que es valorado por la Asesoría Jurídica, quien estimó que correspondía mantener las conclusiones a las que arribaron las inspectoras, en cuanto a la existencia del conjunto económico y la relación de dependencia con las empresas unipersonales (fs. 968 A.A. Pieza III). Por la R.D. N° 39 -10/2003 de fecha 19/11/2003 se declaró de índole laboral la relación entre determinadas personas y la sociedad LAS PALMAS (fs. 977/978 A.A. Pieza III), se emitió la orden de avalúo (fs. 989) y se notificó a lo s interesados. El 3/11/2004 se le confirió vista a la sociedad del avalúo realizado (fs. 1147 A.A. Pieza III), pero la notificación no pudo realizarse porque el letrado que había actuado en el expediente administrativo, informó que había perdido contacto c on las empresas y solicitó que se les notificara en el domicilio real de las mismas (fs. 1148). Por ello, e l 15/11/2004 el BPS intentó notificarlo al promotor, pero éste manifestó: “(…) que por tener un juicio laboral con el Sr. Pablos Augoustis no va a firmar ninguna documentación. (…)” (fs. 1152 A.A. Pieza III). Posteriormente, cuando la sociedad ya se encontraba en concordato, se inició una nueva inspección, con fecha 19/2/2003, en esta oportunidad por la denuncia presentada por el Sr. Arrúa. Como re sultado de dicha inspección se realizó una nueva determinación de adeudos a la sociedad, la que fue notificada a la sociedad por cedulón, atento a la incomparecencia de su representante a las oficinas del BPS (fs. 2/87 A.A. Pieza I). Surge, además, que el Ente inició sendos procesos ejecutivos tributarios para el cobro de la deuda determinada. En efecto, por el avalúo N° 4531 -que abarcó el período 01/12/98 a 31/12/2001 - (fs. 1134 A.A. Pieza III), se presentó la demanda el 26/6/2005 ante el Juzgado Letrado de Primera Instancia en lo Civil de 18° turno, en el cual la providencia inicial quedó firme al no haberse opuesto excepciones. (fs. 115 A.A. Pieza I). Por el avalúo N° 38360, que abarcó el período 1/10/1997 a 31/10/1997, (fs. 76 A.A. Pieza I) se ini ció el 8/9/2004 el proceso ejecutivo ante el Juzgado de Paz Departamental de la Capital de 26° turno, en el cual la providencia inicial también quedó firme , al no haberse opuesto excepciones (fs. 113 A.A. Pieza I). Por otro parte, por el Avalúo N°3523, por el cual se determinaron adeudos por el período 1/10/1998 a 30/9/1999 , se inició el 3/4/2006 el proceso ejecutivo ante el Juzgado Letrado de Primera Instancia en lo Civil de 5° turno, en el cual la providencia inicial quedó firme (fs. 117 A.A. Pieza I). Por las Resoluciones del Directorio R.D. N°32 -21/2004 y N°22 - 26/2006 se declaró que entre las sociedades anónimas LAS PALMAS, TECOMAR, OLAZUL, MURVIEL Y COOL SPARE existía una unidad productiva (fs. 131 A.A. Pieza I). El 28/9/2012 el Dr. Álvaro LAB ANDERA realizó un informe, en el cual luego de un racconto de las actuaciones del Ente en la sociedad LAS PALMAS, aconsejó: “En tanto la empresa no regularizó los adeudos que mantiene con el Organismo por los períodos 1.10.1997 a 31.10.1997 y 1.10.1998 a 31.12.2001 y tras analizar su situación, se aconseja seguir los trámites pertinentes a fin de determinar la solidaridad de los representantes, conforme lo preceptúa el artículo 21° y 104° del Código Tributario, debiéndose tener presente la Ley n° 16.060, l a que establece una serie de disposiciones referentes a las responsabilidad de los socios y los administradores de las sociedades. Por las mismas los socios son responsables por las obligaciones tributarias de la empresa que integran” (sic fs. 133 A.A. Pieza I). En base a ello, el letrado concluyó que correspondía responsabilizar solidariamente a las personas físicas que se habían desempeñado en el período en que incumplieron las obligaciones tributarias, ya sea en forma dolosa o culposa, como representa nte de la misma “ o sea como Directores o Administradores, de conformidad con la información que surge de la Sección Registro de Empresa y de las actuaciones administrativas correspondientes” (fs. 135 A.A. Pieza I). Del informe se le otorgó vista al actor con fecha 27 y 28 de febrero de 2013 (fs. 140/142 A.A. Pieza I), quien la evacuó el 20/3/2013 con descargos similares a los expuestos en la presente demanda (fs. 159/160 vto. A.A. Pieza I). El 10/6/2013 la Asesoría Legal dispuso que el expediente se abrie ra a prueba “ a efectos de que los obligados diligencien aquellas probanzas que sustenten sus afirmaciones ” (fs. 166 A.A. Pieza I). En dicha etapa, el actor solicitó que se agregara la citación a conciliación que le realizó a la sociedad ante el Ministerio de Trabajo y el testimonio del proceso laboral llevado a cabo ante el Juzgado Letrado de Primera Instancia de Trabajo de 13° turno (fs. 181 A.A. Pieza I). La prueba solicitada fue diligenciada y luce agregada a los antecedentes (fs. 194 A.A. Pieza I, toda la Pieza II, hasta la fs. 718 A.A. Pieza III). La prueba agregada fue valorada el 2/9/2014 por el Dr. Miguel COLLAZO de la Asesoría Legal del Ente, quien concluyó que la misma carecía de habilidad y eficacia para reconsiderar los criterios sostenidos por la Gerencia de Cobro (fs. 721/721 vto. A.A. Pieza III) y , en base a lo anterior, el 30/12/2014 se dictó el acto enjuiciado (fs. 725/725 vto. A.A. Pieza III). VI) Las obligaciones tributarias no se encuentran prescriptas. En cuanto al agravio concerniente a la prescripción articulado por el actor, su defensa consistió en sostener que los eventos interruptivos del plazo de prescripción que se verificaron en relación a la contribuyente deudora, LAS PALMAS S.A., no proyectan sus efectos sobre los deudor es solidarios. Surge acreditado de los antecedentes administrativos agregados y de la falta de controversia del actor, que el BPS inició procesos ejecutivos tributarios contra la sociedad contribuyente, los que se sustanciaron ante el Juzgado Letrado de Primera Instancia en lo Civil de 18° turno, el Juzgado de Paz Departamental de la Capital de 26° turno y el Juzgado Letrado de Primera Inst ancia en lo Civil de 5° turno. También fue admitido que, en dichos procesos, se produjo la notificación del emplazami ento con la correspondiente citación de excepciones (fs. 113, 115 y 117A.A. Pieza I). En los procesos ejecutivos tributarios únicamente fue demandada la sociedad LAS PALMAS, porque -tal como surge del capítulo de antecedentes- aún no había declaración d e responsabilidad solidaria. Lo que el promotor postuló , en concreto, es que esos emplazamientos judiciales notificados a la sociedad no interrumpieron válidamente la prescripción a su respecto, porque no fue parte en dichos procesos. El Tribunal se ha pronunciado sobre el punto y en sentencia, cuyos fundamentos son trasladables al presente, afirmó: “En efecto, cuando no hay un deudor sino varios, porque además del contribuyente hay responsables tributarios, la verificación de un evento interruptor de la prescripción respecto de cualquiera de ellos tiene efecto interruptivo sobre el frente de codeudores. Esto es, en definitiva, lo que sucede con la solidaridad en materia civil. Cabe reconocer que la solidaridad como instituto, no ha sido regulada en tod os sus aspectos en el Código Tributario. Entonces, existiendo esas carencias en su regulación, corresponde acudir a las soluciones del Derecho de la Obligaciones, proceder al que autoriza expresamente el art. 14, inciso 2º, del CT. El Tribunal, en su reiterada jurisprudencia sobre el punto, participa del enfoque sostenido en el exhaustivo trabajo de Bordolli y Faget sobre la solidaridad tributaria, donde estos autores, constantemente, acuden a los desarrollos del Derecho Privado y a los desarrollos de la dogmática iusprivatista -en particular a los estudios del Prof. Jaime Berdaguer - para explicar el funcionamiento de la solidaridad en las obligaciones tributarias en aquellos aspectos no expresamente regulados por el CT (Cf. BORDOLLI, José Carlos y FAG ET, Alberto: “Sujeción pasiva y responsables tributarios”, Revista Tributaria, T. XXII, No. 127, págs. 310 y siguientes; en la jurisprudencia del Tribunal Sentencia Nº 275/2014). En materia de obligaciones solidarias prima la consideración del grupo s olidario y, por ello, la suspensión o interrupción del término de prescripción verificado respecto de uno de los codeudores surte efecto en relación al resto (arts. 1240 y 1398 incisos 3º y 4º del Código Civil) (Cf. BORDOLLI, José Carlos y FAGET, Alberto: “Sujeción pasiva y responsables tributarios”. Revista Tributaria, T. XXII, N° 128, pág. 428 y 429; en la jurisprudencia del Tribunal las sentencias Nos. 667/2015 y 380/2016). (…) Como se señaló, dicho medio interruptor de la prescripción, verificado en relación a la sociedad comercial contribuyente, proyecta su eficacia sobre los responsables solidarios. Por ende y, en conclusión, al tiempo del dictado del acto impugnado -27 de febrero de 2013 - la prescripción extintiva de las obligaciones no se había consumado. Siendo esto así, no corresponde ni siquiera ingresar en la cuestión del término de prescripción de los créditos reconocidos por sentencia judicial ejecutoriada. (... )” Cfe. Sentencia N° 127/2017) La mayoría del Tribunal, compuesta por los Min istros Dra . Alicia Castro, Dr. Echeveste, Dr. Vázquez y el redactor de la presente, entienden que en la especie es aplicable la posición que asumió la Sede en la sentencia transcripta y no existe mérito para apartarse de ella. VII) La responsabilidad solidaria de acuerdo al artículo 21 del C.T. luce acreditada. El actor se agravió porque se lo responsabilizó solidariamente por los adeudos determinados a LAS PALMAS, cuando él era simplemente dependiente de la sociedad. Asimismo, y aún si se entendier a que es responsable, indicó que el demandado no estableció a qué título se lo responsabilizó ni los bienes administrados. El artículo 21 del C.T. establece: “Los representantes legales y voluntarios que no procedan con la debida diligencia en sus funci ones, serán solidariamente responsables de las obligaciones tributarias que correspondan a sus representados. Esta responsabilidad se limita al valor de los bienes que administren o dispongan, salvo que hubieren actuado con dolo” El Tribunal desestimará el agravio del promotor en relación a que no puede ser responsabilizado solidariamente por aplicación del artículo 21 del C.T., porque, a su entender, era un mero dependiente de la sociedad contribuyente. De acuerdo a la información registral del Organis mo agregada a los antecedentes, el actor actuó en calidad de Tesorero de la sociedad por el período 20/3/1997 a 15/9/1998 y desde el 16/9/1998 hasta marzo de 2002 en calidad de Director (fs.108 A.A. Pieza I). Se recuerda que por el acto enjuiciado el B PS lo declaró solidariamente responsable por los adeudos de LAS PALMAS por los períodos 1/10/1997 a 31/10/1997 y 1/10/1998 a 31/12/2001 Surge acreditado que e l actor era Contador Público y, según sus dichos, ingresó a trabajar en el año 1991, en relación de dependencia, para diferentes empresas de un consorcio de origen alemán y griego, accionistas de LAS PALMAS y de TECOMAR S.A. Asimismo, en su demanda alegó que accedió a un cargo gerencial y, en ese marco, se le solicitó que integrara el Directorio de la sociedad. Afirmó que en marzo del año 2002 se consideró despedido e inició un proceso laboral ante el Juzgado Letrado del Trabajo de 13° Turno. En efecto, el 13/6/2002 solicitó ante el Juzgado mencionado, como medida cautelar, la traba de un embargo g enérico de TECOMAR S.A. de los adeudos laborales por su labor como Gerente de la misma (fs. 8 carpeta de documentación). Se le hizo lugar a la medida cautelar y luego solicitó el embargo específico de tres portacontenedores (fs. 217 y 220/221 A.A. Pieza I) y de los créditos y las acciones que la sociedad poseía en MONTECON S.A. (fs. 223 ibídem). Por otro parte, el 12/8/2002 inició una demanda laboral en contra de TECOMAR S.A., PAGANI URUGUAY S.A., MONTEMAR S.A., MONTEMAR MARÍTIMA S.A, OLAZUL S.A., LAS PALMAS S.A., RENDITAX S.A., COOL SPARES S.A., TRAVICOM LTD y PETER DOHLE SCHIFFAHRSKONTOR GMBH & CO. (fs. 72 y ss . carpeta de documentación, pieza I). En dicha demanda, relató que comenzó a trabajar para la sociedad MONTEMAR S.A. en el año 1991. Desde e l 5/4/1999 hasta su egreso trabajó en la sociedad TECOMAR donde ocupaba el cargo de Gerente Administrativo. Afirmó que las empresas demandadas configuraban un conjunto económico, pertenecientes al grupo PETER DOHLE y señaló los hechos e indicios que acreditaban la existencia del conjunto (ibídem). En base a ello, solicitó el embargo sobre las acciones, créditos y utilidades que la sociedad PETER DOHLE SCHIFFAHRSKONTOR GMBH & CO. tenía en MONTEMAR MARÍTIMA S.A. (fs. 231/232 A.A. Pieza I). Si bien el actor agregó a los antecedentes administrativos el testimonio de dicho proceso, las actuaciones agregadas llegan hasta el año 2004 y de las mismas no surge la sentencia definitiva por la cual se haya declarado de índole laboral , la relación que existía entre el actor y la sociedad (fs. 717 A.A. Pieza III). No obstante, dicho testimonio también fue solicitado como prueba ante esta Sede y el mismo llega hasta el año 2006, pero al igual que en los antecedentes, no surge una sentencia definitiva que haya laudado el punto mencionado. En efecto, la última actuación importante data de diciembre de 2004 cuando el actor y el representante de MONTEMAR S.A. presentaron una transacción, en base a un acuerdo extrajudicial, que no luce agregado, y en el cual se establecía “la obligación del Sr. Oliveri de desistir de este proceso en estos autos (…) en mérito a que fue satisfecha su pretensión”. Dicha transacción fue homologada por Decreto de fecha 16/12/2004 y luego el expediente se archivó (fs. 68 3/684 carpeta de documenta ción, pieza III). En suma, no existió una resolución de la Sede Laboral sobre la relación de dependencia alegada por el actor y esa fue la única prueba aportada tanto en sede administrativa, como en el presente proceso. Con tales entendimientos, para la mayoría de los integrantes de las Corporación que concurren al dictado de la presente , la declaración de responsabilidad realizada por el BPS, fue ajustada a Derecho. Ello por cuanto, en un primer período el actor, de profesión Contador Público, fue el Tesorero en el Directorio, por lo que resulta inverosímil sostener - por su posición institucional dentro de la empresa y sus conocimientos pr ofesionales en materia contable - que era posible desligarse de la gestión tributaria de la sociedad. Tales indi cios lo incriminan severamente a la hora de determinar su responsabilidad tributaria. Así el atraso u omisión de la empresa contribuyente respecto al vertimiento de aportes al Organismo Previsional demandado durante el período determinado, supone una ac tuación, por lo menos negligente del Tesorero del Directorio de la sociedad, en cuanto a sus obligaciones tributarias (Cfe. Sentencia Nº 1089/95, entre muchas otras). De igual forma sucede con el período en el cual el actor ocupó el cargo de Director de la sociedad, esto es a partir de setiembre de 1998 hasta marzo de 2002. En efecto, de los antecedentes administrativos agregados a la causa surgen elementos probatorios suficientes y contundentes que demuestran que el actor representó a la sociedad durante todo el período determinado. En lo inicial debe verse que es el propio actor quien en su demanda confiesa que durante el período que “trabajó” para la sociedad tuvo injerencia en la materia de CESS. Afirmó el promotor en su libelo introductorio: “Durante casi todo el período en que trabajé en la empresa, ésta cumplió con sus obligaciones tributarias, excepto en el último tiempo en el que simplemente se presentaban puntualmente las declaraciones de no pago ” y más adelante “ máxime si se tiene en cuenta q ue durante su gestión como Contador siempre presentó las correspondientes obligaciones de no pago” (fs. 3 y 6 vto. del Ppal. El resaltado no está en el original). Los dichos del promotor deben ser valorados teniendo presente que durante “ el último tiem po” en que trabajó era Director de la sociedad y estaba en conocimiento de que se estaban present ando declaraciones de no pago. Por lo que no resulta razonable afirmar que no tuvo injerencia en las CESS hasta que se “consideró despedido” , si -en su calidad Contador Público y Director de la sociedad - afirmó que se presentaban declaraciones de no pago ante el BPS. Pero además, a partir del análisis de los antecedentes administrativos, surgen otros indicios que acreditan que el actor no era simplemente un Contador Público dependiente de la sociedad. Debe convenirse que l a presente decisión tiene como marco la existencia de un conjunto económico entre -por lo menos - las sociedades LAS PALMAS, TECOMAR, OLAZUL, MURVIEL Y COOL SPARES. En efecto, desde el inicio de la actuación, las inspectoras dan cuenta lo difícil que era establecer en qué sociedades prestaban servicios los dependientes, por el trasiego de personal y de información entre las sociedades. Ese conjunto económico , además, fue alegado por el prop io actor al presentar su demanda laboral, tal como se vio más arriba. En efecto, el actor era Director de varias de las sociedades mencionadas y, como él mismo afirmó, TACOMAR S.A. era propietaria del 100% de la s acciones de LAS PALMAS S.A. Como se señaló de los antecedentes agregados surge que: -el promotor era identificado por los trabajadores como el Gerente General de la empresa (ver declaración de Gustavo Silvera a fs. 211 A.A. Pieza I); -era Director en varias de las sociedades del grupo hasta por lo menos diciembre de 2001 (véase su historia laboral de fs. 588/604 Pieza II). Véase que el 6/4/1999 se envió un mail al personal de la sociedad MONTEMAR, cuyo asunto era “Atilio Oliveri”, en el cual se indicó “ Para quienes no lo saben Atilio ingresó a la empresa en junio de 1991 siendo lo meritorio el hecho de que habiendo ingresado como auxiliar contable, llegó a ocupar el cargo de Director Financiero desde fines de 1996 . Para quienes conocemos su capacidad y entrega profesional nos apena saber que y a no podremos contar con su invalorable apoyo, aunque justo es decirlo continuará desempeñando funciones como Director en Tecomar S.A. ahora a tiempo completo. (…)” (fs. 627 vto. el Resaltado no está en el orginal). -surge un Acta de Asamblea de la soci edad LAS PALMAS, fechada el 20/3/1997, por la cual se resolvió la modificación de la integración del Directorio “(…) mocionándose que se fije en cuatro el número de integrantes del Directorio de la compañía y que se modifique su integración designándose Di rectores a las siguientes personas: MARIO KLISICH, PABLOS AUGOUSTIS, MAX WARNECKE, ATILIO OLIVERI. La Asamblea aprueba ambas mociones por unanimidad ” (fs. 850 A.A. Pieza III. El resaltado en negrita no está en el original.), Adicionalmente, en su informe final, las inspectoras dejaron asentado que del Libro de Actas del Directorio de la LAS PALMAS, surgía que de la última Acta , fechada el 11/2/2000, se asentó : “(…) la renuncia del Presidente, MARIO KLISICH, y la redistribución de cargos, quedando integrado el Directorio de la siguiente forma: Presidente: AXEL VAN HOOVEN; Vicepresidente: PABLOS AUGOUSTIS; Tesorero: ATILIO OLIVERI.” (Fs. 892 A.A. Pieza III. El resaltado no está en el original.). Ello no fue desconocido por el actor y acredita que no dejó de ser Tesorero en setiembre de 1998. - el 14/11/2000 la sociedad presentó ante el BPS una nota emitida por un “asesor externo”, cuya identidad no surge, en la cual se indicó: “(…) el Sr. Atilio Oliveri Correia no percibió remuneración por ningún concepto por su desempeño como Director de la citada empresa desde el 01 de Setiembre de mil novecientos noventa y nueve hasta el 31 de agosto del dos mil” (fs. 851 A.A. Pieza III. El resaltado no está en el original) - surge en los antecedentes una constancia labrada por un funcionario de la Administración Tributaria y firmada por el actor, de fecha 12/1/2001: “En el día de la fecha se le hace entrega al Director de LAS PALMAS (…) Sr. ATILIO OLIVERI la siguiente documentación mencionada ut supra ” (fs. 904 y 917 A .A. Pieza III). La documentación a que se hace referencia es la copia de todas las actuaciones desde el inicio de la inspección a la fecha de la constancia y que en la foliatura del presente expediente corresponde a las fs. 832/836, 850/872 y 887 de los A.A. de la Pieza III. Ese mismo día el promotor, actuando como Director de la sociedad LAS PALMAS y en representación de ésta , se presentó a contestar la vista conferida e informó al Ente que los argumentos se presentarían con posterioridad (fs. 905 A.A. Pieza III). - con fecha 31/8/2001 el actor se presentó ante el BPS como Director de las sigu ientes sociedades: OLAZUL, TECO MAR, COOL SPARES, LAS PALMAS Y MURVIEL, a evacuar la vista que les fuera conferida y a solicitar un plazo de 30 días a los efectos de presentar los descargos (fs. 933/941 A.A. Pieza III). -compareció a contestar la demanda ante el Juzgado Letrado de Trabajo de 14° turno en los autos caratulados “Flores, Santos c/ Las Palmas S.A y otros. Demanda Laboral. Ficha IUE 341/2001 ”, en su calidad de Tesorero de la empresa TECOMAR S.A (fs. 332 A.A Pieza II). En dicha contestación afirmó que entre TECOMAR S.A. y LAS PALMAS S.A no existía un conjunto económico “ porque alguno de sus directores coincidan”, lo que se contradice abiertamente con l a demanda que posteriormente presentó y en la cual indicó que TECOMAR S.A. era 100% propietaria del paquete accionario de LAS PALMAS S.A (fs. 345 A.A. Pieza II). Ante dicha prueba el actor alegó: “(…) el Sr. Atilio Oliveri, suscribió el referido escrito en representación de Tecomar S.A. ” y añadió que tal contestación la hizo como trabajador subordinado que era (fs. 361 A.A. Pieza II), lo que no resulta creíble. - se agregaron varios correos electrónicos, por ejemplo: i) el 16/4/2001 el actor le envió u n correo a Pablos AUGOUSTIS cuyo asunto era: “ LAS PALMAS ”, que contenía el organigrama y el modelo operativo (fs. 625 ibídem); en el modelo operativo se indica que el Directorio de LAS PALMAS estaba compuesto por 5 personas (entre ellos “AO” iniciales del actor) “ que se reunirá cada 7 días a los efectos de determinar las políticas generales de la empresa. (…)” (fs. 625 vto. ib.). ii) con fecha 7/6/2001 el Sr. PATACAS le envió un correo al actor, cuyo asunto era “ Facturas Las Palmas ”, en el cual se lee: “ Atilio: De nuestra reunión en Renditax SA se llegó a la conclusión que no existe la deuda de aproximadamente USD77.000 por las que habían realizado una factura a Las Palmas. (…)” (fs. 628 ibidem). iii) el 8/6/2001 Julio Rodríguez le envió un correo al ah ora accionante, a Axel VAN HOOVEN y a Pablos AUGOUSTIS, en la que se informaba la reunión llevada a cabo en RENDITAX y se discutían los costos para los diferentes servicios. Se mencionó: “ El costo hora hombre se comentó que por decisión de los accionistas sería, para las empresas integrantes de Renditax, de U$S15/h. ( es lo que se le cobra a Montecon ?) (…)” (fs. 628 vto. ib.). iv) con fecha 14/6/2001 Alex VAN HOOVEN le envió un correo al actor, entre otros destinatarios, cuyo asunto era “ RENDITAX LAS PALMAS COOL SYSTEM ”, en el cual le informaba sobre su agenda para la Asamblea de Accionistas del día siguiente (fs. 629 ibídem). v) el 22/6/2001 VAN HOOVEN le envió un nuevo correo al accionante en el que le informaba: “ Adjunto nuestras recomendaciones de cambio al draft recibido por J. Costa del convenio de accionistas de RENDITAX (LAS PALMAS COOL SYSTEMS)” (fs. 629 vto. ib.). vi) en otro correo de fecha 6/7/2001 se le informaba al actor sobre las reparaciones de OLAZUL SA, la facturación de RENDITAX, pero el correo del remitente tenía como dominio el de TACOMAR, lo que a las claras demuestra la conexión entre las empresas (fs. 642 ib.). vii) el 19/9/2001 Pablos AUGOUSTIS le envió un nuevo correo al promotor, en el cual le adjuntó un archivo Word llamado: “Memo LAS PALMAS-MONTECON”, donde le informaba que iba adjunto el memorándum para la reunión que se llevaría a cabo el día siguiente (fs. 643 vto.). Dicho memo contenía información sobre los servicios prestados por LAS PALMAS a MONTECON, y se informaba la s tarifas y otras cuestiones sobre los diferentes servicios prestados (fs. 644/645 ibídem.) viii) surge un correo electrónico de fecha 1/3/2002 en el cual el Dr. Nicolás RAGGIO, de la firma Guyer & Regules, le escribió al actor: “Atilio, según lo convers ado telefónicamente, confirmo que Peter Dohle Schiffahrskontor KG nos ha solicitado que ustedes nos faciliten los balances al 31 de diciembre de 1998, 1999, 2000, 2001 de todos las siguientes sociedades: Pagani Uruguay S.A., Tecomar S.A., Cool Spares S.A., Las Palmas S.A. (…). Aguardamos tus novedades. Saludos ” (fs. 290 A.A. Pieza I). Debe tenerse presente que el propio actor solicitó que un Escribano certificara los correos electrónicos transcriptos (fs. 646/647 vto.). De los elementos probatorios res eñados, valorados en su conjunto y de acuerdo a los parámetros establecidos por las disposiciones normativas y la dogmática procesal especializada, se estima que el promotor actuó como Director de LAS PALMAS en forma activa hasta por lo menos el año 2002. El accionante era Contador Público y Director de la sociedad, y en dicha calidad compareció ante el BPS cuando se estaba llevando adelante la inspección, a retirar documentación y a evacuar las vistas del expediente administrativo donde se determinaron tributos a la sociedad. Lo que revela dificultoso para alegar desconocimiento e imposibilidad de injerencia, cuando él mismo concurrió a evacuar la vista de las determinaciones tributarias. Todo ello, en pleno conocimiento, por su profesión, de las cons ecuencias tributarias que conlleva ser Director y Representante de una sociedad. Corresponde concluir que su actuación no era nominal y no se ajustaba a un simple dependiente, alejado de las cuestiones financieras de la sociedad. Particularmente porq ue, la regla de la experiencia indica que a un simple Contador Público, trabajador dependiente, no se lo hace partícipe de todas las cuestiones atinentes a la actividad de la sociedad, tal como quedó demostrado de los correos electrónicos transcriptos. En suma, fue Director y Representante de LAS PALMAS, estaba al tanto de la operativa de la sociedad, por ello su actuación -durante todo el período determinado por el demandado - fue por lo menos negligente en tanto no se aseguró del correcto cumplimiento d e las obligaciones tributarias con el Organismo. VIII) La limitación de la responsabilidad : el demandado violentó la regla de Derecho. El acto atacado declaró la responsabilidad del actor en base al artículo 21 C.T., esto es, en base a la culpa. Así lo estableció el Resultando IV del mismo: “que el incumplimiento de las obligaciones tributarias de la empresa demuestra la falta de la debida diligencia de sus representantes, requerida por el artículo 21 del Código Tributario ” (fs. 725 A.A.), por lo que el agravio sobre a qué título se lo responsabilizó, no es de recibo. El Tribunal entiende que el demandado no ajustó su actuación a lo establecido por el artículo 21. En efecto, al haber encuadrado la actuación de del actor en base a la culpa, debió de terminar los bienes administrados, tal como lo dispone el artículo: “(…) Esta responsabilidad se limita al valor de los bienes que administren o dispongan, salvo que hubieren actuado con dolo”. En el presente caso ese límite legal ha sido desconocido, po rque el accionante fue declarado ilimitadamente responsable. Esto implica una contrariedad del acto a la Regla de Derecho, que amerita la anulación del acto enjuiciado. Como se dijo, si el encuadre fue que el reclamante actuó con culpa, su responsabilidad se limitaba a los bienes que administraba o disponía, lo que no fue determinado por el Ente demandado. Asimismo, no surge con claridad si la responsabilidad solidaria declarada respecto del accionante se extendió a las sanciones aplicadas a la empresa o si sólo alcanzó estrictamente a las obligaciones tributarias. IX) En cuanto al agravio porque se violentó el debido proceso, en tanto el demandado no analizó en el procedimiento administrativo los descargos presentados. Sobre esta fase de cuesti onamiento, el accionante manifestó que se violentó el debido proceso porque el demandado prescindió, en sede administrativa, de analizar los argumentos esgrimidos cuando evacuó las vistas que se le confirieron. Este argumento no puede ser recibido. En e fecto, al evacuar la vista alegó, en primer término, que era dependiente de la sociedad, por lo cual no podía ser responsabilizado en base al artículo 21 del C.T. y que los adeudos determinados estaban prescriptos. Evacuada la vista, el Asesor Letrado d el Ente dispuso la apertura a prueba, en tanto el actor discrepaba con la postura asumida por el Ente (fs. 166 A.A. Pieza I). La prueba agregada por el actor fue la conciliación laboral en sede administrativa y el testimonio del expediente judicial, en el cual se dilucidó la demanda laboral instaurada. Luego de diligenciada la prueba ofrecida, la Asesoría Letrada la valoró y realizó un informe de fecha 2/9/2014 (fs. 741 A.A. Pieza III), en el cual se informó que no resultaba compresible por qué el actor había adjuntado únicamente las actuaciones del expediente judicial hasta el día 17/2/2004. Así se concluyó: “(…) Resulta entonces que asistimos a un contencioso ventilado ante la Sede especializada en lo laboral competente, pero no contamos con mayor info rmación que el desarrollo del procedimiento, truncado en una etapa incipiente y obviamente sin conocer el fallo resultante y consecuente oportuno pasaje, en condición de cosa juzgada. (…) No sabemos qué resultancia jurídica tiene la acción incoada por el S r. Oliveri contra diez empresas, emplazadas denunciadas en la referida a fs. 336 y ss. existe en consecuencia notoria orfandad probatoria al respecto y era carga del obligado soportar sus afirmaciones en defensa de sus intereses, adjuntando la sentencia pe rtinente. En su mérito el suscrito entiende que la prueba aportada carece de habilidad y eficacia para reconsiderar los criterios enarbolados por la Gerencia de Cobro” (fs. 721/721 vto. A.A. Pieza III). En otras palabras, el actor alegó que era dependie nte de LAS PALMAS, empero, adjuntó el testimonio del expediente judicial en el cual no recayó sentencia definitiva sobre el punto, por lo que no logró acreditar la mentada relación de dependencia. De ello se desprende, a juicio de la Sede, que la demandada desechó el descargo alegado por el actor en cuanto a la calidad de trabajador dependiente de la sociedad. No obstante, sobre el otro descargo esgrimido en sede administrativa, esto es, la prescripción del adeudo, los servicios jurídicos del Ente no se pronunciaron, cercenando de esa forma la defensa del actor. El Tribunal ha dicho en varias S entencias (Véase a modo de ejemplo las Sentencias N° 191/1991, 140/2014, 693/201 4, 518/2015, 64/2016 y 76/2016) que el derecho de defensa supone no solamente conta r con la posibilidad de hacer descargos, que en el caso existió, sino que importa también que éstos sean efectivamente considerados. De nada sirve que se abra una instancia de contradicción , si los descargos realizados por el administrado no son considerados por la Administración. X) En suma, para la mayoría de los integrantes de las Corporación, resultan de recibo los siguientes agravios expresados por el accionante: a) la omisión de la Administración al no haber distinguido adecuadamente el origen de los adeudos por los que se pretende responsabilizar al actor, de modo tal que no se aclara si la responsabilidad alcanza solo a las obligaciones tributarias de la empresa, o si también pretende hacérselo responsable por las infracciones y sanciones; b) la omisión de la Administración al no haber limitado la re sponsabilidad del representante a los bienes que administró, lo que en el caso correspondía, dado que no le imputó un obrar doloso sino únicamente culposo. El acogimiento de los referidos agravios determina la anulación global del acto encausado, en virtud del carácter inescindible del mismo. Ello sin perjuicio del poder-deber de la Administración para proceder a la recomposición de las actuaciones, adecuándose a los criterios perfilados en el presente pronunciamiento. XI) En definitiva, por los fu ndamentos expuestos, los artículos 309 y 310 de la Constitución de la República, el Tribunal por mayoría de sus integrantes, FALLA: Acógese la demanda incoada, y en su mérito, anúlase el acto administrativo impugnado, con el alcance dispuesto en el Considerando X) de este pronunciamiento. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios profesionales del abogado de la parte actora en la suma de $28.000 (pesos uruguayos veintiocho mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dra. Castro, Dr. Gómez Tedeschi (d.), Dr. Tobía (r.), Dr. Echeveste, Dr. Vázquez Cruz. Dr. Marquisio (Sec. Letrado). Dr. Gómez Tedeschi DISCORDE Discrepo con la mayoría en el punto concerniente a la extensión del plazo de prescripción a 20 años (Considerando IV). Un nuevo análisis de la situación que se plantea en autos, me obliga a apartarme de los pronunciamientos de este Tribunal y estimo no corresponde la extensión del plazo de prescripción a 20 años luego que un crédito tributario es determinado por medio de un acto de determinación y se promovió el correspondiente proceso ejecutivo, en el que se dictó una sentencia que pasó en autoridad de cosa juzgada. Sin perjuicio de rec onocer que el tema en discusión resulta sumamente opinable, entiendo que existiendo un término de prescripción previsto en la norma tributaria (art. 38 del C.T.), no corresponde que se integre con el término previsto en otras ramas jurídicas. El artículo 1220 del Código Civil dispone que: “Cuando haya recaído sentencia, el tiempo de la prescripción de los derechos por ella declarados correrá desde que causó ejecutoria…” Y en el caso, los derechos declarados, son créditos tributarios que tienen su plazo esp ecial de prescripción establecido por el artículo 38 del Código Tributario, es decir, existen “normas propias o específicas en la materia” (art. 14 del Código Tributario). Por otro lado, a idéntica solución se arriba, si se atiende a lo dispuesto por el a rt. 1216 del Código Civil a la luz de la modificación introducida por la Ley No. 16.603, desde que su texto actual establece que: “Toda acción personal por deuda exigible se prescribe por veinte años, sin perjuicio de lo que al respecto dispongan las leye s especial”, ley especial que, en nuestro caso es el artículo 38 del Código Tributario, norma que dispone que las obligaciones personales prescriben a los 5 años. Por tanto, coincido con el Dr. César Pérez Novaro, en cuanto a que: “esta interpretación que lleva a veinte años el plazo de prescripción, además de no contar con recepción legal expresa en norma tributaria, contraría el art. 38 del CTU, que no formula distinción alguna respecto de que esos derechos de crédito fiscal hayan sido reconocidos o no p or sentencia pasada en autoridad de cosa juzgada. Nada impide que esa sentencia liminar en el juicio ejecutivo tributario no pueda ser revisada en su legitimidad mediante la promoción del juicio ordinario posterior. El legislador establece un orden jerárq uico de normas y de principios del que el intérprete no debe apartarse en su búsqueda de la solución normativa. El primer orden es el de “las disposiciones de este Código o por las particulares sobre cada materia”. El segundo orden, al que solo se puede a cceder “supletoriamente” son “las normas análogas y los principios generales de derecho tributario”. En este segundo orden o escalón, entre los principios generales de Derecho Tributario se halla el principio de autonomía del Derecho Tributario Material, al que corresponde acudir prioritariamente, es decir, con preferencia al orden siguiente, requiriendo el legislador tributario que sean excutidos los dos órdenes anteriores, pues el tercer orden, también resulta de aplicación supletoria en tanto el legislador refiere “en su defecto”, a “las otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines”. El intérprete no debe apartarse del orden preceptivo regulado por el legislador y saltar sin mayores explicaciones, por encima de los dos primeros órden es previstos por el legislador tributario, y dirigirse directamente al tercer orden, aplicando soluciones de derecho común, cuando el legislador tributario requirió a texto expreso que se trate de “ramas que más se avengan a su naturaleza y fines”. No cor responde a derecho y contraría la regla de derecho que el intérprete sustituyéndose ilegítimamente al legislador agregue al elenco expreso de actos jurídicos interruptivos del término de prescripción, que fueron establecidos por el art. 39 del CTU, otros a ctos jurídicos que no han sido tenidos en cuenta por la ley tributaria, por la vía de la mera invocación de una integración analógica ilegal” (PÉREZ NOVARO, César: “Algunos aspectos de la Prescripción Tributaria”, Universidad de la empresa, publicado en www.dgi.gub.uy. En definitiva, asiste razón a la parte actora cuando denuncia que las obligaciones tributarias determinadas se encuentran prescriptas.