Sentencia Definitiva N° 702/2017

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 24 de agosto de 2017. No. 702 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: "MASSIOTTI, HÉCTOR CARLOS Y OTRA con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad" (Ficha No. 245/2015). RESULTANDO : I) Que, con fecha 23 de abril de 2015, a fs. 2, comparecieron los actores entablando demanda de nulidad contra la resolución dictada por la Dirección Técnica de ATYR RDT/81 /2014 de fecha 2 0 de febrero de 2014, por la cual se dec lara solidariamente responsable de los adeudos tributarios de la empresa KROMA SRL a los Sres. Héctor Carlos MASSIOTTI CIGLIUTTI por adeudos generados en el período 1 /12/1989 a 8/1994, 1 /1/1997 a 31 /5/1998, 1/12/1998 a 30 /11/2000 y 1 /1/2001 al 30 /6/2002; y a Ana F LOREZ MERNIES por adeudos generados en el período 1/12/1989 a 8/1994, 1/1/1997 a 31/5/1998 y 1/12/1998 a 30/ 9/2001, conforme a lo preceptuado por el ar tículo 21 del Código Tributario (fs. 444 AA). Sostuvieron que la Administración, lo s declara solidariamente responsables de los adeudos tributarios de la empresa KROMA SRL, por el periodo que va entre el 1/12/1989 al 30/6/2002, imputándoles la responsabilidad solidaria por obligaciones tributarias conforme al art. 21 del Código Tributario, y descartando la prescripción a su respecto de los adeudos reclamados, basándose en un dictamen jurídico obrante en los antecedentes administrativos, por el cual se considera en veinte años, el plazo para la prescripción de las acciones derivadas de las Sentencias Judiciales y que el referido plazo no se ha cumplido, en virtud de haber promovido juicios ejecutivos por los adeudos. Indicaron que, el fundamento del BPS, sería aplicable para el caso de que, quien solicitara la prescripción, fuera KROMA SRL , pero no respecto a los co actores Héctor Carlos MASSIOTTI y Ana FLOREZ MERNIES. Señalaron que no le alcanzan los efectos de la cosa juzgada respecto a KROMA SRL, de los juicios ejecutivos promovidos en los años 2002, 2007 y 2009, en virtud que al tiempo de la promoción de los accionamientos judiciales por parte de la demandada, a la citada empresa, los actores no habían sido declarados solidariamente responsables de las deudas de KROMA SRL. Adujeron que desde el año 2002, el BPS, contaba con los elementos para declarar solidariamente responsables a ambos actores, si así lo consideraba, y pasaron once años para que dictara la recurrida en una demostración de conducta omisa respecto a sus pretendidos intereses. Agregaron que las sentencias dictadas en los pr ocesos judiciales contra KROMA SRL, nunca interrumpieron la prescripción administrativa de dichos adeudos respecto a los actores, siendo enteramente aplicables a su respecto los artículos 38 a 41 del Código Tributario, por lo que corresponde declarar la prescripción de los adeudos tributarios reclamados. Concluyeron entonces que corresponde declarar prescripto s l os créditos reclamados en los juicios del 2002 al 2007, ya que el plazo transcurrido hasta febrero de 2014, supera los 5 años establecidos por la normativa vigente. En definitiva, solicitaron el amparo de la demanda incoada. II) Que con fecha 11 de junio de 2015, a fs. 1 2, compareció la representante del Banco de Previsión Social, contestando la demanda. Entendió que el acto en causa resulta ajustado a Derecho, de conformidad con lo establecido en el artículo 21 del Código Tributario. Asimismo, controvirtió la alegada prescripción, manifestando que el término a considerar no puede ser otro que el decenal, en virtud que ha existido la obligación de declarar la existencia del hecho generador, y que dicho té rmino se suspendió por el reconocimiento de la deuda, al presentar declaraciones juradas de no pago y suscribir convenios de facilidades de pago, que caducaron por falta de pago. Señaló que se promovieron acciones ejecutivas con traba de embargo , lo que constituye otra causal de suspensión del término de prescripción. Agregó que los términos de prescripción del Código Tributario dejan de aplicarse una vez obtenida sentencia en el juicio ejecutivo fiscal, rigiendo desde allí en adelante los términos de prescripción del Código Civil, al no existir en el primero, disposición que regule el tema. En definitiva, solicitó se desestime la demanda. III) Abierto el juicio a prueba a f s. 19, se produjo la que obra certificada a fs. 91. IV) Alegaron las partes por su orden, a fs. 95 y 99, respectivamente. V) Oído el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (Dictamen Nº 512/2016, a fs. 106), se llamó par a sentencia, pasando los autos a estudio de los Sres. Ministros, quienes la acordaron y dictaron en forma legal. CONSIDERANDO : I) Que en la especie se han acreditado los extremos legales habilitantes requeridos por la normativa vigente (a rts. 4 y 9 de la Ley 15.869), para el correcto accionamiento de nulidad. II) En obrados, se demanda la nulidad de la resolución dictada por la Dirección Técnica de ATYR RDT/81/2014 de fecha 20 de febrero de 2014, por la cual se declara solidariamente re sponsable de los adeudos tributarios de la empresa KROMA SRL a los Sres. Héctor Carlos MASSIOTTI CIGLIUTTI por adeudos generados en el período 1/12/1989 a 8/1994, 1/1/1997 a 31/5/1998, 1/12/1998 a 30/11/2000 y 1/1/2001 al 30/6/2002; y a Ana FLOREZ MERNIES por adeudos generados en el período 1/12/1989 a 8/1994, 1/1/1997 a 31/5/1998 y 1/12/1998 a 30/9/2001, conforme a lo preceptuado por el artículo 21 del Código Tributario (fs. 444 AA). Contra el acto impugnado, notificado a los demandantes el día 30 de abril de 2014 (fs. 445 y 446 AA) , interpusieron estos en tiempo y forma, el día 9 de mayo de 2014, los correspondientes recursos de revocación y jerárquico (fs. 4 48 y ss. y 451 y ss. A.A.). El último de los recursos fue desestimado en forma expresa mediante el dictado de la Resolución del Directorio del BPS R.D. N° 1 -31/2015, notificada a los actores el día 23 de febrero de 2015, según manifiesta la actora en el numeral 4 de su libelo introductorio, a fs. 2 infolios, y no controvierte la demandada, a fs. 12 vta. infolios. La acción de nulidad fue entablada en forma tempestiva el día 23 de abril de 2015 (nota de cargo a fs. 6 de autos). III) Los argumentos que sustentan las partes se encuentran explicitados en el capítulo de RESULTANDOS, a los cuales correspo nde remitirse “brevitatis causae”. IV) Por Dictamen Nº 512/2016, a fs. 106 , el Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo aconsejó la confirmación del acto cuestionado. V) El Tribunal, en mayoría, coincidirá con lo dictaminado por la Pro curaduría del Estado en lo Contencioso Administrativo, y procederá a desestimar el planteo anulatorio impetrado, en mérito a los fundamentos que se desarrollan en los siguientes numerales. VI) Antecedentes. Conforme surge de los antecedentes administrat ivos agregados al proceso, con fecha 12 de setiembre de 2013, la Sección Cobro en Vía Judicial de ATYR informó que la planilla directriz de la empresa KROMA SRL, a la cual se le habían iniciado una serie de demandas ejecutivas tributarias por declaraciones juradas de no pago y convenios caducos en los años 2002, 2007 y 2009, se encontraba integrada por el Sr. Héctor Carlos MASSIOTTI CIGLIUTTI y la Sra. Ana FLOREZ MERNIES (aquí accionantes), en calidad de socios por el periodo 10/3/1987 a 30/11/2000 y 1/1/20 01 en adelante el primero, y por el periodo 9/3/1987 al 30/9/2001, la segunda. Aconsejó que, en tanto la empresa no regularizó los adeudos que mantiene con el Organismo por los períodos Diciembre de 1989 a Agosto de 1994, Enero de 1997 a Mayo de 1998 y Diciembre de 1998 a Junio de 2002 correspondía seguir los trámites pertinentes a fin de determinar la solidaridad de los representantes, conforme lo preceptúa el art. 21 y 104 del Código Tributario. Indicó que de la información extraída de la Situación de Contribuyentes y Empresas y del estudio de las actuaciones administrativas surgían como titulares los Sres. Héctor Carlos MASSIOTTI CIGLIUTTI y Ana FLOREZ MERNIES , por lo que en virtud de lo dispuesto en el art. 21 del Código Tributario y demás disposiciones complementarias y concordantes, correspondía responsabilizarlos solidariamente (fs. 403 a 406 A.A.). De lo informado, se dio vista a los actores (fs. 410, 415 y 416 A.A.), quienes la evacuaron en tiempo y forma, alegando que su responsabilidad no podría en ningún caso alcanzar a las sanciones, y que había prescripto el derecho al cobro de tales obligaciones en la persona de los suscritos (fs. 413 a 414 y 418 a 421 A.A.). Se pronunció nuevamente la Gerencia de Cobro en Vía Judicial, examinando y rechazando los descargos de los actores (fs. 437 a 440 A.A.). Acto seguido, se produjo dictamen del Dr. Miguel COLLAZO, del Área Asesoría Letrada de ATYR, en el que se ratificó lo informado por la Gerencia de Cobro en Vía Judicial (fs. 442 A.A.). Finalmente, se dictó la resolución impugnada en obrados, por la cual se declaró a los accionantes solidariamente responsable de los adeudos tributarios de la empresa KROMA SRL, por los periodos 1/12/1989 a 8/1994, 1/1/1997 a 31/5/1998, 1/12/1998 a 30/11/2000 y 1/1/2001 a l 30/6/2002; y 1/12/1989 a 8/1994, 1/1/1997 a 31/5/1998 y 1/12/1998 a 30/9/2001, respectivamente, conforme a lo preceptuado por el artículo 21 del Código Tributario (fs. 4 44 A.A.). VII) Improcedencia del agravio de los actores relativo a la prescripción de las obligaciones tributarias determinadas a su respecto. Señalaron los actores que al momento de iniciadas las actuaciones del demandado, tendientes a hacer efectiva su responsabilidad solidaria, se había verificado la prescripción del derecho al cob ro de tales obligaciones en su persona, por aplicación del art. 38 , inc. 1° , del Código Tributario, lo que hace inviable jurídicamente la declaración de solidaridad que contiene al acto encausado. Sostuvieron al respecto que todos los actos interruptivos de la prescripción que se verificaron antes de abril de 201 4 se produjeron respecto de KROMA SRL, pero no respecto de los accionantes. Concluyeron entonces que se encuentran prescriptas todas las obligaciones que el BPS pretende cobrarles. La demandada, po r su parte, controvirtió la alegada prescripción, señalando que la responsabilidad del socio sigue los términos del principal, por lo que los plazos de prescripción y sus suspensiones o interrupciones operaron también respecto del representante, surgiendo de lo actuado que la deuda no se encuentra prescripta. VIII) En e l punto, estima el Tribunal , en mayoría, que no le asiste razón a los accionantes. Al respecto, ha señalado el Cuerpo en distintos pronunciamientos, que el plazo de prescripción de un créd ito tributario luego de que existe respecto del mismo sentencia de condena pasada en autoridad de cosa juzgada no se encuentra previsto en la normativa tributaria. Ante dicha situación, corresponde aplicar el art. 14 del C ódigo Tributario, en Sede de Derec ho Tributario Material, sobre obligación tributaria, que reza: “La obligación tributaria es el vínculo de carácter personal que surge entre el Estado u otros entes públicos y los sujetos pasivos en cuanto ocurre el presupuesto de hecho previsto en la ley. Le son aplicables las normas propias o específicas en la materia, correspondiendo las del derecho privado, en caso de disposición expresa o subsidio.” Corresponde, por ende, al no existir una solución legal en derecho tributario, aplicar en subsidio las no rmas del derecho privado, las que prevén un plazo de prescripción de 20 años conforme lo dispuesto en el art. 1216 del Código Civil. Es también de aplicación en la especie lo dispuesto en el art. 5 del Código Tributario, en cuanto indica que en caso de vac ío legal el derecho tributario se integrará con normas análogas de derecho tributario, principios del derecho tributario y en su defecto principios de otras ramas que más se avengan a los fines del derecho tributario, en el caso del derecho tributario mate rial, el derecho civil en tanto el concepto de obligación tiene su origen en dicha rama del Derecho. En concordancia con lo expuesto, y aplicable al caso de marras, en Sentencia 667/2015 , este Tribunal expresó : “ (…) La sentencia de condena al pago de las o bligaciones tributarias pasó en autoridad de cosa juzgada, por lo que el plazo de prescripción a partir de la sentencia, conforme a la jurisprudencia de este Tribunal, es de veinte años (ver especialmente Sentencias 312/2015, 314/2013 y 568/2012 publicada en Revista Tributaria T. XLI, Nº 242, págs. 940 a 943). En efecto, de acuerdo al art. 38 del Código Tributario (o CT), la regla general es que el plazo de prescripción de las obligaciones tributarias es de cinco años. Sin embargo, el CT no previó expresam ente cuál es el término prescripcional luego que un crédito tributario es determinado por medio del dictado de un acto de determinación (arts. 67 y 91 del CT) y se promueve el correspondiente proceso ejecutivo, en el que se dicta una sentencia que pasa en autoridad de cosa juzgada. Una vez que la sentencia dictada en el marco proceso ejecutivo, iniciado a instancias de la Administración Tributaria queda ejecutoriada, resulta controversial determinar cuál es el término de prescripción de las obligaciones tributarias. El punto ha dividido a la dogmática y a la jurisprudencia con competencia en la materia. Por un lado, el Prof. Dr. César PÉREZ NOVARO entiende que el término de prescripción, luego que recae sentencia, es de cinco años. Dicho plazo debe contarse, a juicio de este autor, a partir del día siguiente al acto de emplazamiento en el marco del proceso ejecutivo fiscal (así: PÉREZ NOVARO, César: “Modos de extinción de la obligación tributaria”, FCU, Montevideo, 2005, págs. 160 -161; también recientemente , como lo destaca el actor en su alegato, esta tesis recibió el apoyo doctrinario del Prof. Dr. Andrés BLANCO en “Análisis de ciertos aspectos de la prescripción de la obligación tributaria” en CADE, Doctrina & Jurisprudencia, T. XXX, Febrero 2015, pág. 60). Hay algunas sentencias de juzgados letrados de primera instancia y, también, una sentencia del Tribunal de Apelaciones en lo Civil (el TAC 7º con anterior integración); que han acompañado esta tesis (de esta jurisprudencia hace caudal la parte actora en su demanda). No obstante, la jurisprudencia mayoritaria de los Tribunales de Apelaciones en lo Civil y la de este Colegiado, la ha rechazado. A juicio de la jurisprudencia de este Tribunal y de la jurisprudencia mayoritaria de los Tribunales de Apelacio nes en lo Civil, el término que corresponde computar, luego que la sentencia judicial queda ejecutoriada, es el término de 20 años. Y ello en aplicación de lo dispuesto en los arts. 1216 y 1220 del Código Civil .” (Cfme. Sentencia N° 667/2015). También, y a l respecto se pronunció el Cuerpo, entre otras en Sentencia 380/2016, la que es aplicable al caso en lo pertinente, donde estableció: “(…) En tal sentido, el plazo de prescripción a contabilizar en la especie es uno sólo y es aquel correspondiente a los tr ibutos adeudados por la contribuyente, por lo que la interrupción del plazo operada a su respecto es aplicable también al plazo de prescripción de la responsabilidad de quienes resulten responsables solidarios. En efecto, la responsabilidad del representa nte sigue la suerte de la obligación principal, por lo que le son aplicables las mismas causas de interrupción de la prescripción. En otros términos, no existen hipótesis de prescripción divergentes en el caso de que quien deba responder sea el contribuyente principal o quien ha sido designado como responsable, en este caso el representante en virtud de lo editado en el art. 21 del Código Tributario. El Colegiado se ha pronunciado recientemente sobre el punto en la Sentencia N° 667/2015, en la que se señal a: “Cabe reconocer que la solidaridad no ha sido regulada en todos sus aspectos en el Código Tributario. Entonces, existiendo esas carencias en la regulación en el Código Tributario, hay que acudir al Derecho de la Obligaciones, proceder que autoriza expre samente el art. 14 inciso 2º del CT. El Tribunal, reiterando su jurisprudencia sobre el punto, participa del enfoque sostenido en el exhaustivo trabajo de BORDOLLI y FAGET, sobre la solidaridad tributaria, donde constantemente acuden a los desarrollos del Derecho Privado y a los desarrollos de la dogmática iusprivatista -en particular a los estudios del Prof. Jaime BERDAGUER - para explicar el funcionamiento de la solidaridad en las obligaciones tributarias en aquellos aspectos no expresamente regulados por el CT (véase en tal sentido BORDOLLI, José Carlos y FAGET, Alberto: “Sujeción pasiva y responsables tributarios”, Revista Tributaria, T. XXII, No. 127, págs. 310 y siguientes; en la jurisprudencia del Tribunal véase la Sentencia Nº 275/2014). En materia de obligaciones solidarias prima la consideración del grupo solidario y, por ello, la suspensión o interrupción del término de prescripción verificado respecto de uno de los codeudores surte efecto en relación al resto (arts. 1240 y 1398 incisos 3º y 4º del Código Civil) (Cf. BORDOLLI, José Carlos y FAGET, Alberto: “Sujeción pasiva y responsables tributarios”. Revista Tributaria, T. XXII, N° 128, pág. 428 y 429)” (Cfme. Sentencia N° 380/2016). En obrados, el agravio de los actores se limita a sostener que la s causales de interrupción operadas respecto al deudor principal no supondrían la interrupción del plazo de prescripción de la responsabilidad de los representantes. Dicho argumento no resulta de recibo, por lo cual el agravio será rechazado, ya que los accionantes no han controvertido que en relación al deudor principal no ha operado el término de prescripción. Por los fundamentos reseñados, y atento a lo preceptuado en el art. 309 de la Constitución Nacional, y en los arts. 23, 24 y 25 del Decreto -Ley 15.524, el Tribunal, en mayoría, FALLA : Desestímese la demanda de nulidad incoada, y , en su mérito, confirmase el acto administrativo impugnado. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora, en la suma de $ 28.000 (pesos uruguayos veintiocho mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y, archívese. Dra. Castro, Dr. Gómez Tedeschi (d.), Dr. Tobía, Dr. Echeveste (r.), Dra. Macció. Dr. Marquisio (Sec. Letrado). Discordia del Dr. Gómez Tedeschi : DISCORDE: Un nuevo análisis de la situación que se plantea en autos, me obliga a apartarme de los pronunciamientos de este Tribunal en relación a que el plazo de prescripción aplicable es el de 20 años conforme lo dispuesto en el art. 1216 y 1220 del Código Civil y consi dero corresponde acoger el agravio de los actores relativo a que las obligaciones tributarias determinadas a su respecto, han prescripto. No corresponde la extensión del plazo de prescripción a 20 años luego que un crédito tributario es determinado por me dio de un acto de determinación y se promovió el correspondiente proceso ejecutivo, en el que se dictó una sentencia que pasó en autoridad de cosa juzgada. Sin perjuicio de reconocer que el tema en discusión resulta sumamente opinable, estimo que existie ndo un término de prescripción previsto en la norma tributaria (art. 38 del C.T.), no corresponde que se integre con el término previsto en otras ramas jurídicas. El artículo 1220 del Código Civil dispone que: “Cuando haya recaído sentencia, el tiempo d e la prescripción de los derechos por ella declarados correrá desde que causó ejecutoria…” Y en el caso, los derechos declarados, son créditos tributarios que tienen su plazo especial de prescripción establecido por el artículo 38 del Código Tributario, e s decir, existen “normas propias o específicas en la materia” (art. 14 del Código Tributario). Por otro lado, a idéntica solución se arriba, si se atiende a lo dispuesto por el art. 1216 del Código Civil a la luz de la modificación introducida por la Ley No. 16.603, desde que su texto actual establece que: “Toda acción personal por deuda exigible se prescribe por veinte años, sin perjuicio de lo que al respecto dispongan las leyes especial es”, ley especial que, en nuestro caso es el artículo 38 del Códi go Tributario, norma que dispone que las obligaciones personales prescriben a los 5 años. Por tanto, coincido con el Dr. César Pérez Novaro, en cuanto a que: “esta interpretación que lleva a veinte años el plazo de prescripción, además de no contar con r ecepción legal expresa en norma tributaria, contraría el art. 38 del CTU, que no formula distinción alguna respecto de que esos derechos de crédito fiscal hayan sido reconocidos o no por sentencia pasada en autoridad de cosa juzgada. Nada impide que esa sentencia liminar en el juicio ejecutivo tributario no pueda ser revisada en su legitimidad mediante la promoción del juicio ordinario posterior. El legislador establece un orden jerárquico de normas y de principios del que el intérprete no debe apartarse en su búsqueda de la solución normativa. El primer orden es el de “las disposiciones de este Código o por las particulares sobre cada materia”. El segundo orden, al que solo se puede acceder “supletoriamente “son “las normas análogas y los principios gen erales de derecho tributario”. En este segundo orden o escalón, entre los principios generales de Derecho Tributario se halla el principio de autonomía del Derecho Tributario Material, al que corresponde acudir prioritariamente, es decir, con preferencia al orden siguiente, requiriendo el legislador tributario que sean excluidos los dos órdenes anteriores, pues el tercer orden, también resulta de aplicación supletoria en tanto el legislador refiere “en su defecto”, a “las otras ramas jurídicas que más se avengan a su naturaleza y fines”. El intérprete no debe apartarse del orden preceptivo regulado por el legislador y saltar sin mayores explicaciones, por encima de los dos primeros órdenes previstos por el legislador tributario, y dirigirse directamente a l tercer orden, aplicando soluciones de derecho común, cuando el legislador tributario requirió a texto expreso que se trate de “ramas que más se avengan a su naturaleza y fines”. No corresponde a derecho y contraría la regla de derecho que el intérprete sustituyéndose ilegítimamente al legislador agregue al elenco expreso de actos jurídicos interruptivos del término de prescripción, que fueron establecidos por el art. 39 del CTU, otros actos jurídicos que no han sido tenidos en cuenta por la ley tributari a, por la vía de la mera invocación de una integración analógica ilegal” (P ÉREZ NOVARO, César: “Algunos aspectos de la Prescripción Tributaria”, Universidad de la empresa, publicado en www.dgi.gub.uy. En definitiva, asiste razón a la parte actora cuand o denuncia que las obligaciones que el BPS pretende cobrarles, se encuentran prescriptas.