Sentencia Definitiva N° 116/2016

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 31 de marzo de 2016. No. 116 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: "ARDITTI CHICUREL, RAQUEL Y OTROS con INTENDENCIA DEPARTAMENTAL DE MONTEVIDEO. Acción de nulidad" (Ficha No. 541/2012). RESULTANDO : I) Que comparecieron Raquel ARDITTI CHICUREL, Roberto ILLAS CAPILLA, Elbio SERAFÍ N SELLANES, María ARNAY MARTÍNEZ y Clara VASCONSELLOS, a demandar la declaración de nulidad de la resolución denegatoria ficta recaída ante la petición de ininclusión en el hecho generador de la Contribución Inmobiliaria para los ejercicios anteriores al otorgamiento de los contratos de compraventa (la petición fue presentada ante la Intendencia Municipal de Montevideo el día 30 de junio de 2011; ver petitorio a fs. 3 a 7 de los A.A.). En su demanda, señalaron en lo inicial que son propietarios de las unidades de propiedad horizontal, propiedad municipal adjudicada por el Plan de Viviendas, Sistema Público, que integra el Complejo Habitacional 050, “Barrio Sur”, Programa 0550, Bloque B, emplazado en la segunda Sección Judicial de Montevideo -localidad catastral Montevideo (Carpeta Catastral 8426) - Padrón Nº 410031, Edificio “Surimar” sito en la calle Héctor Gutiérrez Ruiz 980. Narraron que fuero n promitentes compradores con promesa no inscripta del referido complejo habitacional. Las unidades le fueron prometidas en venta por la propia Intendencia de Montevideo, que era la titular del inmueble, representada por el Banco Hipotecario del Uruguay (BHU), quien detentaba el poder de adjudicación y administración por imperio del Decreto del Poder Ejecutivo 416/972. En los compromisos de compraventa oportunamente otorgados, se estableció que cada unidad les fue entregada a título precario hasta la escritura de compraventa definitiva, estando condicionada al cumplimiento de las obligaciones contraídas en el compromiso. Posteriormente, el inmueble fue transmitido al Banco Hipotecario del Uruguay, que quedó exonerado del pago de la contribución a condició n de que conservara la propiedad de las unidades. Resulta indubitable que, hasta que no otorgaron los contratos de compraventa definitivos, ellos en su calidad de promitentes compradores, detentaron las unidades a nombre del BHU (en calidad de meros tenedores), por lo cual: i) no fueron propietarios y ii) no fueron poseedores. En consecuencia, no verificaron el hecho generador del tributo Contribución Inmobiliaria. Adujeron que la Intendencia de Montevideo debió acceder a su petitorio de declarar su ininc lusión en el hecho generador del tributo Contribución Inmobiliaria. Hasta que otorgaron el contrato de compraventa definitiva de sus inmuebles con el Banco Hipotecario del Uruguay (BHU), tuvieron los mismos en calidad de meros tenedores y, por lo tanto, no encuadraron dentro del elenco de sujetos pasivos del hecho generador del referido tributo. Se trata de un claro supuesto de ininclusión o no incidencia, antes del otorgamiento del contrato de compraventa estaban en una situación de ininclusión tributaria . Los pagos que hicieron por dicho concepto fueron pagos indebidos, puesto que no verificaron el hecho generador y, por ende, tienen derecho a que se les devuelvan las sumas indebidamente abonadas. Recordaron la regulación del tributo Contribución Inmobil iaria en el departamento de Montevideo y, en tal sentido, dijeron que para ser sujeto pasivo se requiere ser propietario; poseedor a cualquier título; promitente comprador con promesa inscripta o mejor postor en remate judicial. En su caso hasta que oto rgaron la compraventa definitiva, no encuadraron en ninguno de estos supuestos, porque eran meros tenedores con promesa no inscripta. En definitiva, plantearon que resulta ilegítima la resolución embestida, porque se niega a reconocer que, hasta tanto oto rgaron la compraventa definitiva con el BHU, no fueron sujetos pasivos de la Contribución Inmobiliaria. II) Conferido traslado de la demanda, compareció la Proc. Susana PÉREZ en representación de la demandada, quien defendió la legitimidad de lo actuado. En lo inicial recordó que los interesados también impetraron ante la Intendencia de Montevideo la devolución de las sumas indebidamente abonadas por concepto de Contribución Inmobiliaria. El segmento del acto que rechazó la devolución de esos tributos que, según los pretensores, fueron pagados en forma indebida, no resulta procesable ante el T ribunal de lo Contencioso Administrativo (art. 27 , numeral 3º , del Decreto -ley 15.524). Corresponde por lo tanto tener presente que esa fase del acto no es procesable y así declararlo; por otra parte, ha operado la caducidad del derecho a obtener las sumas que, presuntamente, fueron indebidamente abonadas, porque esos pagos fueron realizados hace más de 10 años. También postuló que los actores carecen de legitimaci ón activa para promover la demanda incoada, porque en algunos casos se trata de copropietarios y en un caso concreto -el del Sr. Roberto ILLAS - no consta que sea el titular de la unidad por la que se pagó la Contribución Inmobiliaria. En otro orden, adujo que los actores omitieron impugnar los actos originariamente lesivos de su esfera jurídica. Esos actos que fueron los causantes de la lesión jurídica de la que se agravian, fueron las determinaciones tributarias del tributo Contribución Inmobiliaria -las facturas correspondientes- anteriores a 2003-2004; esto es, las anteriores al otorgamiento de los correspondientes contratos de compraventa definitivos. Finalmente, adujo que los actores ostentan la calidad de promitentes compradores, aun cuando la promes a no se haya inscripto en el registro correspondiente. Por lo tanto, en esa calidad, tomaron posesión de los bienes. Debe entenderse que los actores tomaron posesión de los bienes y detentaban la tenencia de los mismos con ánimo de dueño. No puede oponerse a la Intendencia de Montevideo, que no fue parte en el contrato que otorgaron con el BHU, por el principio de relatividad del contrato. La promesa de enajenación es un título hábil para transferir el dominio; los actores no pueden desconocer que revestía n la condición de sujetos pasivos de la Contribución Inmobiliaria. En definitiva, solicitó el rechazo de la pretensión anulatoria. III) Se ordenó conferir traslado de la cuestión formal planteada (Decreto Nº 7553/2012 de fs. 79), el que fue evacuado p or la parte actora por medio del escrito que corre a fs. 81 a 81 vto. IV) Previa vista al Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, que se pronunció por el Dictamen Nº 319/2013 (fs. 94), se decidió, por Resolución Nº 536 del 17 de setiembre de 2013, declarar que el acto impugnado es parcialmente procesable ante esta jurisdicción. V) Abierto el juicio a prueba, ninguna de las partes propuso el diligenciamiento de medios probatorios (fs. 103). VI) Cuando fueron llamadas para ale gar, la parte actora presentó el escrito que corre a fs. 110 por el que renunció a formular su alegato y, la demandada, alegó por medio del escrito que corre a fs. 112 a 114 vto. VII) Se confirió vista al Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo que, por medio del Dictamen Nº 334/2015 (fs. 117 y 117 vto.), aconsejó desestimar la demanda incoada. VIII) Se citó a las partes para sentencia por Decreto Nº 5090/2015 (fs. 119), la que, previo estudio de los Sres. Ministros, fue acordada en legal y oportuna forma. CONSIDERANDO: I) Que la pretensión anulatoria se dirige contra la resolución denegatoria ficta, recaída ante la petición de ininclusión en el hecho generador de la Contribución Inmobiliaria para los ejercicios anteriores al otorgamiento de los contratos de compraventa (la petición fue presentada ante la Intendencia Municipal de Montevideo el día 30 de junio de 2011; ver petitorio a fs. 3 a 7 de los A.A.). II) Desde el punto de vista formal no existen observaciones que formular, pues se agotó correctamente la vía administrativa y la acción de nulidad se entabló útilmente (arts. 317 y 319 de la Constitución de la República arts. 4º y 9º de la Ley Nº 15.869). En efecto, la resolución denegatoria ficta a la petic ión presentada ante la Sra. Intendente de Montevideo quedó configurada el día 27 de noviembre de 2011, por el transcurso de ciento cincuenta días contados a partir del siguiente al de la presentación de la petición (arts. 318 de la Constitución de la República y 8 de la Ley Nº 15.869). Dentro del plazo previsto a tal efecto, el 6 de diciembre de 2011, los actores movilizaron el correspondiente recurso de reposición (fs. 87 a 91 de los A.A. y, en especial, nota de cargo de esta última foja). La Administración no instruyó ni resolvió en plazo el recurso interpuesto, por lo que el día 11 de mayo de 2012, se configuró la denegatoria ficta a esos medios impugnativos, que dejó expedita la acción de nulidad (art. 5 de la Ley No. 15.869 en la redacción dada por el art. 40 de la Ley No. 17.292). La demanda conteniendo la pretensión anulatoria fue presentada en plazo, el día 25 de julio de 2012 (nota de cargo de fs. 66 infolios). III) Delimitación de la cuestión litigiosa. El objeto de este proceso ha quedado ci rcunscripto a resolver sobre la legitimidad de la resolución denegatoria ficta atribuida al Sr. Intendente Departamental de Montevideo, por la que se rechazó la petición de los actores de que se reconociera su ininclusión en el hecho generador del tributo Contribución Inmobiliaria, con anterioridad a que otorgaran los contratos de compraventa definitivos sobre las unidades que ocupan en el complejo habitacional ( Plan de Viviendas, Sistema Público, que integra el Complejo Habitacional 050, “Barrio Sur”, Prog rama 0550, Bloque B, emplazado en la segunda Sección Judicial de Montevideo -localidad catastral Montevideo (Carpeta Catastral 8426)- Padrón Nº 410031, Edificio “Surimar” sito en la calle Héctor Gutiérrez Ruiz 980). Además, corresponde pronunciarse sobre la legitimación activa que ostentan los actores, la que ha sido puesta en tela de juicio por la Administración demandada y su resolución fue diferida a esta etapa. También corresponde pronunciarse sobre la lesividad de la resolución denegatoria ficta atac ada, que la demandada ha postulado que no es la creadora de la situación jurídica lesiva, aspecto que también ha sido diferido a esta estación procesal. Por la resolución interlocutoria Nº 536 del 17 de setiembre de 2013 (fs. 97 a 100 infolios), se decla ró que la fase que rechazó la petición de devolución de las sumas que presuntamente fueron indebidamente abonadas a la Administración, no resulta procesable ante esta jurisdicción (art. 27, numeral 3º, del Decreto-ley Nº 15.524). IV) Cuestión previa: la legitimación de los actores. En cuanto a la legitimación de los actores, el Tribunal entiende que no cabe hacer cuestión, porque efectivamente han demostrado ostentar legitimación activa. La defensa de la Intendencia de Montevideo se centra en cuest ionar que, en algunos casos, son co -titulares de las unidades gravadas por el tributo y, en algún otro caso (puntualmente el del co -actor Roberto ILLAS CAPILLA), no demostró el vínculo jurídico que ostenta con el inmueble. IV.I) En el caso de los co -titulares, no puede negárseles legitimación para accionar, aun cuando el otro co -titular del inmueble no comparezca, desde que no se trata de un litisconsorcio activo necesario. En tal sentido, el Tribunal ha tenido oportunidad de pronunciarse en favor de la legitimación activa de los condóminos de un bien, sin que sea necesaria la comparecencia de todos ellos. Así, sostuvo la Sede que: “La objeción de la parte demandada, en cuanto a la falta de legitimación causal de las respectivas accionantes en las causas Fichas 32/00 y 332/00, fundada en que se trataría de un litis consorcio necesario que exigiría la comparecencia de todos los condóminos (ver alegato, a fs. 206 de la causa Ficha 332/99), es de franco rechazo. El Tribunal estima que la calidad de cond óminos que revisten los actores en relación al Padrón 1245 es suficiente para admitir que son titulares, cada uno de ellos, de un interés directo, personal y legítimo que les habilita tanto para accionar como también para obtener un pronunciamiento sobre el fondo de la cuestión debatida.” (Sentencia No. 235/2005; asimismo véase la Sentencia No. 262/1991). En la especialidad del caso, como bien apunta GIORGI sobre los requisitos sobre la persona del accionante, y en particular en cuanto al interés directo, personal y legítimo, interés personal significa interés que atañe a personas determinadas, es decir, interés vinculado a situaciones jurídicas subjetivas o particulares, no impersonales ni generales. Corresponde señalar que el interés personal no implic a un interés exclusivo de una persona, sino un interés relativo a situaciones jurídicas particulares a las cuales pueden estar ligados los intereses de varias personas. El interés concurrente de varios sujetos de derecho en la impugnación de un acto admini strativo no excluye la subjetividad de las situaciones en que cada uno de ellos se halle colocado respecto del acto administrativo. (GIORGI, Héctor: “El Contencioso Administrativo de Anulación”, Biblioteca de Publicaciones Oficiales de la Facultad de Derecho y Ciencias Sociales de la Universidad de la República. Sección III-CI, Montevideo, 1958, pág. 188). En la emergencia, la indivisibilidad patrimonial -corrientemente alegada- constituye una circunstancia inmanente o subyacente al interés concurrente de varios sujetos, ya que comparten el derecho de propiedad sobre determinado bien inmueble. Pero ello, claro está, no despersonaliza ni priva de individualidad el respectivo posicionamiento de cada sujeto de derecho en relación con la norma creada por el acto administrativo. El Tribunal de Apelaciones en lo Civil de 4° Turno ha sostenido en casos similares que: “…los comparecientes, en su calidad de copropietarios en indivisión hereditaria según testimonios de partidas de estado civil y con el evidente fin de recomponer el acervo sucesorio, estaban legitimados para accionar en representación procesal imperfecta que excluye una hipótesis de litis consorcio activo necesario (Vaz Ferreira, "Tratado de las sucesiones", T. V, pág. 9 y ss., 11-14; de la Sala Sent. Nº 60/02, 64/03, 154/04).” (Sentencia No. 196/2009). Asimismo, el art. 54 del Decreto -Ley 15.524 al remitirse a lo dispuesto en el art. 771 del C.P.C. y, especialmente, a lo consignado en sus numerales 2 y 5, habilita el entendimiento de que el legislado r deliberadamente previó supuestos de litisconsorcio activo facultativo o voluntario. El litisconsorcio es la situación jurídica en que se hallan diversas personas que actúan en juicio conjuntamente como actores o demandados. Así COUTURE define al litisco nsorcio como: “…la situación jurídica en que se hallan diversas personas que actúan en juicio conjuntamente como actores o demandados. (Conf. Vocabulario Jurídico, pág. 405). NICOLIELLO lo hace como: la situación de las personas que en un proceso judicial comparten por solidaridad de intereses una misma acción o una misma excepción (Conf. “Diccionario Jurídico”, pág. 110; Enrique VESCOVI, “Derecho Procesal Civil”, T. II, pág. 186; Teitelbaum, “El Proceso Acumulativo Civil”, pág. 69, TORELLO en “Curso sobre el Código General del Proceso”, T. I, pág. 75). El litisconsorcio deviene en necesario cuando la litis no puede decidirse si no están presentes todos los litisconsortes, esto sucede cuando la relación jurídica sustancial es de tal naturaleza que si falta alguno de ellos, no tendría eficacia la resolución, es natural que la cuestión no puede resolverse (o al menos válida, eficazmente) si no están presente s en una parte todos los interesados y la sentencia que le pone fin carecerá de eficacia para resolver la cues tión discutida (Conf. Enrique VE SCOVI, “Derecho Procesal Civil”, Tomo II, págs. 168/177; Jaime W. TEITELBAUM, “El Proceso Acu mulativo Civil”, Tomo II, págs. 68/74; del mismo autor en “Curso de Derecho Procesal del IUDP”, t. I, pág. 302/305; Enrique VESCOVI y otros en “Código General del Proceso Comentado Anotado y Concordado”, pág. 100; del mismo autor, “Los sujetos del proceso: Las Partes” en Cuadernos de Derecho Procesal Nº 1, pág. 108 y siguientes: TORELLO en “Curso sobre el Código General del Proceso”, pág. 78, Enrique TARIGO en “Lecciones de Derecho Procesal Civil”, T. I, pág. 287). Como sostiene Lino PALACIO: “…el litisconsorcio necesario procede siempre que por hallarse en tela de juicio una relación o estado jurídico, que es común o indivisi ble con respecto a una pluralidad de sujetos, su modificación, constitución o extinción no tolera un tratamiento procesal por separado y solo puede lograrse a través de un procedimiento procesal único para todos los litisconsortes (Conf. “Derecho Procesal Civil”. T. III, pág. 208; Jaime GREIF: “De las diversas formas de litisoconsorcio especialmente del necesario”, en X Jornadas Nacionales de Derecho Procesal en Homenaje al Dr. Jaime Teitelbaum, págs. 69 y siguientes (Sentencias del TAC 1º 23/2001, 70/2002, 190/2006, 307/2011 en RUDP Nº 1-2012 c. 505, págs. 306/307). Estando en presencia de un litisconsorcio necesario nos encontramos sustancialmente ante un caso de legitimación (en la causa) común (compleja) producida por una comunidad en la relación jurídi ca sustancial deducida en juicio. El litisconsorcio necesario es el que se configura cuando el proceso debe ser necesariamente único, cuando no cabe la elección entre el accionar conjuntamente en un solo proceso o hacerlos separadamente en dos o más proces os (Conf. Enrique TARIGO: “Lecciones de Derecho Procesal Civil”, T. I, pág. 287). La indivisibilidad de ciertas relaciones sustanciales hechas va ler en un proceso que pertenece inescindiblemente a varios sujetos en común , determina que no pueda desenvolverse eficazmente ese proceso sin la presencia o emplazamiento de todos los co -titulares de la relación. La no presentación o convocatoria de un litisconsorcio implicaría falta de legitimación causal y esterilidad del proceso porque su resolución natural por sentencia no sería eficaz (Conf. Enrique VE SCOVI y otros en “Código General del Proceso Anotado, Comentado y Concordado”, T. II, pág. 124 y sentencias del TAC 1º Nos. 23/2001, 179/2001, 70/2002, 190/2006, 307/2011 en RUDP Nº 1 -2012, c. 505, págs. 306/307). Como enseña VALENTÍN el litisconsorcio necesario es aquél cuya formación es imprescindible para los interesados, por estar impuesta por la ley procesal (VALENTÍN, Gabriel: “Contribución a la teoría del litisconsorcio desde la perspectiva del Derecho Pro cesal Uruguayo. Segunda parte” en Revista Uruguaya de Derecho Procesal, No. 2, 2003, pág. 174). PORTO MORENO explica que el litisconsorcio necesario implica la existencia de una pretensión única, cuya característica inicial reside en la circunstancia de q ue sólo puede ser interpuesta por o frente a varios legitimados, y no por frente a algunos de ellos solamente, por cuanto la legitimación, activa o pasiva, corresponde en forma conjunta a un grupo de personas, y no independientemente a cada una de ellas. El litisconsorcio se verifica entonces, cuando no es posible un pronunciamiento eficaz sin la presencia de todos los sujetos de la relación jurídica sustancial. (PORTO MORENO, Myriam: “Litisconsorcio” en “3as Jornadas Nacionales de Técnica Forense” -Maldonado-, FCU, 1999, pág. 182). BURGUEÑO, BURSTEIN y CAIROLO a propósito del litisconsorcio necesario señalan que esta modalidad implica una cohesión mayor entre los intereses específicos implicados, de modo tal que sólo pueden constituir objeto si se presentan de modo conjunto. Es necesario cuando por la naturaleza de la relación jurídica sustancial que sea objeto del proceso no pudiere pronunciarse útilmente, sin la presencia (litisconsorcio activo) o el emplazamiento (litisconsorcio pasivo) de todos los in teresados. En todos cuyos casos se parte de la idea común de que la inescindibilidad de la relación jurídica determina, necesariamente, la uniformidad de la sentencia que se dicte a su respecto. (BURGUEÑO, Ana Inés, BURSTEIN, Paola y CAIROLO, Beatriz: “Litisconsorcio y Tercerías” en “3as Jornadas Nacionales…” cit., págs. 217/218). Debe de verse, por otra parte, que la necesariedad del litisconsorcio reside en la presencia indispensable de las partes complejas, resolviéndose en una cuestión de legitimidad c ausal activa o pasiva. Decir que un litisconsorcio es necesario significa negar la legitimación de un solo sujeto para demandar o ser demandado. Se trata de una cuestión de orden público que el juez debe relevar de oficio, estableciendo la Ley las consecue ncias del incumplimiento. Cuando la Ley no establezca la necesariedad no cabe al Juez crearla imponiendo el litisconsorcio donde la Ley no lo exige. (VARELA MÉNDEZ, Edgar J.: “Proceso Acumulativo” -Relación general, Xas. Jornadas Nacionales de Derecho Proc esal- en Revista Uruguaya de Derecho Procesal, No. 1, 1999, pág. 56). En la especie, no se advierte en la regulación adjetiva que la formación sea imprescindible, indispensable en cuanto a la reunión de todos los sujetos de Derecho interesados como vía ri tual para contender contra un acto administrativo eventualmente lesivo de sus esferas jurídicas personales. En segundo lugar, el criterio postulado por la demandada se desvanece, adicionalmente, por la consecuencia legal prevista en el art. 476 del C.P.C. (ex art. 104 del Decreto -Ley 15.524), ya que la cosa juzgada alcanza o afecta al comunero que no ha participado del proceso instalado . Particularmente, porque los efectos normativamente previstos, sin hesitación alguna, descartan de plano que en el proces o contencioso administrativo de anulación, pueda exigirse la figura del litisconsorcio activo necesario, con lo cual, para comparecer debieran concurrir todos los sujetos co-legitimados. Ello, no es así, desde que el art. 476 precitado prevé la hipótesis de extensión de los efectos de la cosa juzgada a comuneros que no han intervenido en la relación jurídica procesal trabada. Evidentemente, el legislador, en la situación descrita partió de una premisa implícita como lo es la posibilidad cierta de que no comparezcan todos los comuneros al proceso y que puedan actuar individualmente sin cortapisa o retaceo del derecho de acción como vía tuitiva del derecho material. Sin perjuicio de anotarse que: “… la situación litisconsorcial necesaria reviste carácter e xcepcional en tanto se traduce en restricción del derecho constitucional de accionar, por lo que se reclama su aplicación restrictiva, debiéndose admitir, por consecuencia, en casos especiales por sus circunstancias, o por aplicación del principio de razonabilidad o de justicia intrínseca de la resolución judicial, etc., no se requiera la concurrencia de todos quienes integran la part e contractual plurisubjetiva (Vescovi y colaboradores, Código Gral. del Proceso, T. 2, p. 119, 121, 122, etc.), solución admi tida por el Tribunal en situaciones de comunidad o indivisión (ampliamente de la Sede Sent. No. 247/03, etc.).” (Sentencia Nº 291/2008 del TAC 4° Turno; en similar orientación conceptual del mismo colegiado véanse las Sentencias Nos. 187/2001 y 195/2006, entre otras). En suma, no cabe hacer cuestión de la legiti mación de los co-actores que con cotitulares de los inmuebles en cuestión. IV.II) Respecto a la legitimación del Sr. Roberto ILLAS CAPILLA, si bien no probó ser titular del inmueble, acreditó hab er hecho pagos de Contribución Inmobiliaria por la Unidad 1005 del Padrón 410031 - Bloque B. A tal punto, que a su nombre lucen los recibos de Contribución Inmobiliaria (fs. 18 infolios). El Código Tributario habilita a que se hagan pagos por un tercero extraño a la relación jurídica tributaria; en efecto el art. 29 del CT establece que el pago: “ Si fuera realizado por un tercero extraño a la obligación tributaria, quedará subrogado en cuanto al derecho de crédito.” El Sr. ILLAS CAPILLA acreditó haber hecho pagos de Contribución Inmobiliaria por la referida unidad, por más que no es su titular. En esa condición, de tercero ajeno a la obligación tributaria que realizó pagos, queda habilitado a cuestionar la procedencia del pago del tributo. Y por cierto, puede pedir que se excluya al obligado principal al menos por los períodos en los que hizo los pagos correspondientes. En definitiva, no cabe hacer cuestión tampoco de la legitimación del Sr. ILLAS CAPILLA en la emergencia. V) La lesividad del acto impugnado. Corresponde despejar la defensa propuesta por la accionada, en punto a considerar la ilesividad del acto administrativo enjuiciado, en tanto el Sr. Procurador del Estado estima de recibo este argumento, concluyendo que los actores debieron imp ugnar los actos de determinación tributaria que, en cada caso, declararon la obligación correspondiente por concepto de Contribución Inmobiliaria. A juicio del Tribunal no puede recibirse el criterio postulado que viene de señalarse, ya que el acto enju iciado desestimó puntualmente el petitorio de los promotores quienes solicitaron que se declarara que no son sujetos pasivos del tributo Contribución Inmobiliaria, constituyéndose el acto atacado en preciso rechazo de la declaración de certeza negativa que los interesados reclamaban, lo que se reproduce en acto lesivo de sus esferas jurídicas personales. Tal como sostuviera la Corporación ante un caso idéntico al presente: “No puede sino convenirse, que el acto resistido implica una toma de posición de la Administración sobre una situación que les afecta, y a juicio de éstos, resulta lesivo de su esfera jurídica, siendo el impugnado perfectamente parangonable a la respuesta a la consulta tributaria -que el órgano jurisdiccional reiteradamente ha considera do con virtualidad lesiva y, por ende, procesable - o al acto que deniega la declaración de prescripción de los tributos por vía de acción. Por cierto que los actores pudieron -como lo ha sostenido la jurisprudencia de este Cuerpo - resistir las determina ciones tributarias que se materializan con la emisión y entrega de las facturas de contribución inmobiliaria, pero ello no es óbice para que, otras voliciones jurídicamente ligadas con este tributo, como el que se resiste, puedan ser virtualmente lesivas. Como se indicara, los demandantes pretendían tener certeza de su situación contributiva, y peticionaron a la Comuna que así la definiera, adelantando además el parecer técnico respecto al tributo de Contribución Inmobiliaria, y contrariamente a sus inte reses, y a su entendimiento del Derecho aplicable, se concluyó que eran sujetos pasivos en calidad de contribuyentes del tributo, porque verificaban a su respecto el hecho generador, en respuesta negativa a los intereses de los reclamantes, que constituye un acto creativo de una situación jurídica lesiva, y por ende, procesable ante esta jurisdicción. Siguiendo la tesis oportunamente expuesta por CAJARVILLE, se ha sostenido que es perfectamente posible y válido plantear una petición calificada, adelantando el criterio técnico que se estima de recibo sobre un punto en particular, la que eventualmente provocará una denegatoria ficta (o expresa como en este caso) que es pasible de ser recurrida y enjuiciada ante este órgano jurisdiccional. Así, se ha dicho por el Colegiado que: “(…) la procedencia de esta forma de controvertir la interpretación que de la norma realiza la Administración en materia tributaria -o, más rectamente, de obtener un pronunciamiento jurisdiccional acerca de la interpretación adecuada- ha sido implícita pero categóricamente admitida por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo en algunos fallos recientes. (…) En definitiva, el mecanismo de la petición de pronunciamiento en determinado sentido técnico constituye una hábil herramienta para facilitar el acceso a la solución jurisdiccional de eventuales controversias entre las partes de la relación jurídica tributaria.” (FERRARI REY, Mario: “Vías para la impugnación de los criterios técnicos formulados por la Administración en materia tri butaria”, IV Jornadas Académicas del Tribunal de lo Contencioso Administrativo en Homenaje al Profesor Dr. Mariano R. Brito, FCU, Montevideo, 2010, págs. 241 a 243, citándose las Sentencias Nos. 585/2008; 601/07 y 683/07).” (Cf. Sentencia 320/2013). Más recientemente, y también en un asunto concerniente a tributación departamental, se consideró procesable (Sentencia No. 252/2010), el acto configurado con la denegatoria ficta de la petición movilizada a la Intendencia Municipal de Durazno, a fin de que inincluyera al gestionante del hecho generador de la patente de rodados respecto de un vehículo automotor, por determinado período, al sostenerse que no existía norma que estableciera la solidaridad del adquirente por las deudas del anterior propietario obteniéndose una sentencia favorable a sus intereses. En anterior integración de la Corporación (Sentencia No. 340/2012), se descartó la defensa de ilesividad planteada por la DGI ante la denegatoria ficta recaída ante la petición presentada para que se decl arara que los incentivos de retiro que percibían las reclamantes no estaban sujetos a I.R.P.F, al sostenerse que debían haberse resistido los actos implícitos que se materializaban con los descuentos practicados sobre sus haberes, por entenderse que si bie n los mentados actos implícitos son recurribles y procesables, era igualmente recurrible y procesable la denegatoria expresa al pedido de que se cesara con la ilegítima retención. En dicho pronunciamiento se expresó: “Por último, cabe descartar el carácter ilesivo que la demandada adjudicara al acto impugnado rotulándolo como reiterativo (véase fs. 25 vta. /26 vta. del ppal.). En efecto, el acto ficto enjuiciado no resulta meramente reiterativo de los actos implícitos por los cuales se les descontara el IR PF a las actoras. Y, ello por cuanto, el acto denegatorio de la petición resulta aplicable hacia el futuro, en tanto determina que, de allí en adelante se siga reteniendo el impuesto. Es decir, a través de la volición resistida se coarta la exclusión a fortiori (rectius: a posteriori) de la retención por concepto de IRPF ya que no se configuró el elemento temporal del hecho imponible. Entiéndase que, los actos implícitos materializados con sendos descuentos al cobro del retiro incentivado mensualmente, no han de revestir la idoneidad necesaria para purgar los efectos de un acto cuyo contenido y alcance aún no se ha desplegado. Es más, la sinrazón del planteo cobra mayor vigor ya que siguiendo el criterio de la Administración bastaría la materialización del primer cobro del incentivo de retiro con el descuento aplicado por IRPF, para desterrar cualquier efecto jurídico a los actos tácitos operados mensualmente a posteriori así como las voliciones fictas o expresas si existieren. Si el acto tácito, es una manifestación de voluntad del órgano público que el interesado ha de determinar en base a operaciones materiales desarrolladas en el seno administrativo, sumado a la falta de certeza que ocasiona precisar el órgano emisor, la solución jamás puede colegirse en los términos draconianos planteados por la demandada, privando la eficacia de la denegatoria ficta procesada. Y, ello porque ésta última responde al requerimiento deliberado de los interesados que, allende de no ser expresa la denegatoria, tiene co mo marco de interpretación y alcance la postura esbozada por los administrados” (…)” (Cfme. Sentencia N° 320/2013). En resumen, conforme a lo expresado en el pronunciamiento citado, cuyas expresiones resultan plenamente aplicables a la causa, se estima que no puede recibirse la defensa de ilesividad patrocinada por la accionada, por lo que corresponde ingresar al mérito de la contienda. VII) Los actores no tienen la calidad de poseedores de los inmuebles de marras, por lo que no están incluidos en e l aspecto subjetivo del hecho generador del impuesto de Contribución Inmobiliaria. Ilegitimidad de la denegatoria ficta impugnada. Al igual que acontecía en el caso resuelto por la Sentencia N° 320/2013 que acaba de citarse, la “ quaestio decidendi ” en es te proceso consiste también en establecer si los actores, por la relación jurídica que los liga a los inmuebles que ocupan, verifican o no el presupuesto de hecho del tributo Contribución Inmobiliaria. En función de la identidad entre ambas causas, cabe transcribir nuevamente las consideraciones efectuadas por el Tribunal en oportunidad de expedirse respecto del señalado litigio, en cuya ocasión sostuviera: “La disposición normativa aplicable para dilucidar la controversia es el art. 441 del TOTID, que enumera los distintos sujetos pasivos del tributo Contribución Inmobiliaria urbana para el Departamento de Montevideo, estableciendo: “ (Sujeto pasivo). Se considera sujeto pasivo del Impuesto de Contribución Inmobiliaria a los propietarios, poseedores a c ualquier título, promitentes compradores con promesa inscripta y mejores postores de remate judicialmente aprobado, de bienes inmuebles ubicados dentro de la zona urbana del Departamento de Montevideo ” que tiene su fuente en el art. 41 del Decreto de la Junta Departamental de Montevideo No. 29.434 de 10/5/2001, y que solamente incluye a los promitentes compradores con promesa inscripta, en tanto, en el caso, los actores son promitentes compradores de los inmuebles en los que moran, pero los compromisos de compraventa que oportunamente otorgaron con el BHU no fueron inscriptos, extremo plenamente admitido y que no integra el núcleo de la controversia en los términos planteados por los contendientes. Por consecuencia, el punto controversial se centra en esta blecer si los actores tienen o no la condición de poseedores de las viviendas, habida cuenta que de concluirse en sentido afirmativo tendrían la condición de sujetos pasivos y, de lo contrario, estarían inincluidos en el tributo” (Cf. Sentencia N° 320/2013). Pues bien; en criterio de los integrantes de este Tribunal, el soporte probatorio incorporado permite razonablemente concluir que los promotores ingresaron a los inmuebles que ocupan luego de otorgar con el BHU contratos escritos de compromiso de comp raventa, resultando en forma inequívoca del texto de los referidos documentos que la ocupación que los actores hicieron de los inmuebles fue en calidad de meros tenedores, en tanto en su cláusula SEXTA se establece: “ La ocupación de la unidad otorgada a tí tulo precario hasta la escritura de compraventa y condicionada al cumplimiento estricto por ambas partes de las obligaciones contraídas por este compromiso se hará efectiva en la fecha señalada en el punto 9, sujeto a la conexión del servicio de energía eléctrica y agua corriente” (ver fs. 47 infolios). Con tales antecedentes, que deben resultar necesariamente operativos a los efectos de la elucidación de la contienda, en su habilidad de material probatorio, sin que comprometa el principio de la relativid ad de los contratos (ex arts. 1292, 1293 y conc. Código Civil) debe necesariamente colegirse que los actores ingresaron a ocupar los inmuebles en calidad de meros tenedores, no de poseedores. Ello sin perjuicio de anotarse que la inicial categorización com o meros tenedores pudo con el paso del tiempo haber mutado en su condición; extremo que en la especialidad del caso no puede entenderse verificado. Milita a favor de la tesis de la continuidad de los actores en su calidad de meros tenedores la presunció n establecida en el art. 642, inc. 2º, del Código Civil, disposición que prevé que quien ha empezado por la mera tenencia de un bien, se presume continuar como mero tenedor hasta la prueba en contrario, siendo carga de la Administración acreditar la mutación de tal condición originaria, correspondiendo concluir en la especie que ésta inobservó integralmente el “onus probandi” de su cargo. Sobre la llamada interversión del ánimo -necesaria para pasar de mero tenedor a poseedor - ha expresado Arturo YGLESIAS que el artículo 1199 del Código Civil no habla del ánimo ni de cambio de ánimo, sino de “causa procedente de un tercero”, por lo que lo que importa es el título o causa y su vinculación y es la mutación de ese título o causa lo que hace migrar de un luga r a otro (de mero tenedor a poseedor) (Cf. Y GLESIAS, Arturo: “Sobre la prescripción del dominio por el promitente comprador” en ADCU, T. XXXIII, págs.. 627/642 y, en jurisprudencia, Sentencias del TAC 1º 285/2004, 189/2006, 110/2007, 118/2007 y 17/2014). Tal como señalara la Sede en la sentencia multicitada: “El pasaje de una situación a la otra -de mero tenedor a poseedor - se halla expresamente regulado en el Código Civil, que indudablemente se aplica al caso, puesto que el concepto de posesión es ún ico, tanto para el Derecho Civil como para el Derecho Tributario (art. 6 inciso 1º del C.T.), porque si bien el Derecho Privado y el Derecho Tributario persiguen finalidades distintas, integran ambos un ordenamiento jurídico único; razón por la cual, es de presumir que cuando una norma de derecho tributario hace referencia a una relación de derecho privado, ha adoptado también la definición que de tal relación ha dado el derecho común, salvo el caso de que, por expresas exigencias especiales del ordenamiento tributario o por expresa disposición de la ley tributaria, resulte claro que se ha querido adoptar al respecto una definición distinta a la del derecho común (VALDÉS COSTA, Ramón: El Derecho Tributario como rama jurídica autónoma y sus relaciones con la Teoría General del Derecho y las demás ramas jurídicas, Colección JVS 27, FCU, Montevideo, 1985, págs. 39/40). Ese pasaje o transformación, como viene de señalarse, de mero tenedor a poseedor, que la dogmática civilista identifica como la interversión del título, opera por dos vías de acuerdo al Código Civil (art. 1199): a) por causa procedente de un tercero; o b) por oposición que haya hecho al derecho del propietario. Como enseña el Prof. Walter HOWARD: “ El art. 654 inc. 2 prevé la presunción de con tinuidad en el carácter de mero tenedor de la cosa. Por esta razón, éste no podrá jamás prescribir; y efectivamente no puede hacerlo en tanto continúe en su antedicho carácter. Pero la presunción referida es iuris tantum y el tenedor (o sus sucesores a tít ulo universal) pueden mudar (intervertir) su mera detentación en posesión, si ocurre alguna de las circunstancias previstas por el art. 1199, provocando de esta forma el abatimiento de aquella presunción. La norma contenida en el art. 1199 recibe la máx ima romana “nemo sibi ipse causam possessionis mutare potest”, esto es, nadie puede mutar por sí mismo la causa de su posesión, por lo que la interversión solo procede en los supuestos previstos en la disposición (en referencia al art. 1199 del CC). Y el p ropio precepto prevé dos supuestos para ello. En primer término, si muda su tenencia en posesión por causa proveniente de un tercero. En esta hipótesis la interversión se funda en un negocio jurídico y tiene lugar cuando un tercero, sin legitimación para d isponer de la cosa, la enajena a favor del tendedor. Como corolario de esa enajenación, que en virtud de la ausencia de poder de disposición el enajenante no transmitió la titularidad dominial, quien se vinculaba a la cosa en virtud de una mera situación d e detentación muta su calidad a la de poseedor por la tradición realizada a non Dominus, por lo que podrá usucapir el bien. La segunda posibilidad que brinda el artículo es que la interversión se produzca por la oposición que el tenedor (o sus herederos) haga al derecho del propietario. Se trata de una hipótesis de mayor dificultad de comprobación que la anterior, en tanto aquella resulta de un negocio jurídico y ésta normalmente es una cuestión solo de hecho ” (HOWARD, Walter: “Modos de adquirir”, Universid ad de Montevideo, Montevideo, 2010, pág. 406; véase también, YGLESIAS, Arturo: “Sobre la prescripción del dominio por el Promitente Comprador”, ADCU T. XXIII, págs. 627/642; Cfme. Sentencia del TAC 6º No. 9/2007, etc.). En el mismo sentido, YGLESIAS cit ado por Javier MIRANDA expresa que: " cuando el Código nos dice como se transita de la mera tenencia a la posesión en el art. 1199 del C.C., señala la vía para ello: "por causa procedente de un tercero" o "por la oposición ... al derecho del propietario". El art. 1199 no da ninguna relevancia a la voluntad del sujeto o de los posibles cambios de su intención o voluntad, sino que atiende únicamente a la "causa" procedente de un tercero, como puede serlo una enajenación que un tercero le haga o a los actos de "oposición" que vienen a contraponerse de un modo exitoso a la causa de mera tenencia que hasta ese momento tenía y que derivaba del "derecho de propietario" a lograr que quien, hasta ese momento era un mero tenedor le restituya la cosa" (MIRANDA, Javier: "La posesión y su prueba", Revista Jurídica del CED, Tercera Época, Año 2, Nº 2, págs. 21/22). En jurisprudencia, corresponde recordar la Sentencia del TAC 7 No. 100/2010 en la que se señalara: “ Como la Sala ha reiteradamente sostenido, es de principio de nuestro Código Civil que nadie puede cambiar por sí mismo la causa de su posesión y de acuerdo a su art. 653, el ánimo a que la ley atiende para distinguir al poseedor del mero tenedor es el que éste debe tener y no el que en realidad tenga. Y eso debe interpretarse en el sentido de que, quien ya es mero tenedor no puede, por el solo cambio de su voluntad, convertirse en poseedor, sino que quedará obligado a continuar en su calidad de mero tenedor aun cuando realmente quiera ser poseedor, su simple volun tad es insuficiente (Guillot, De la Posesión, pg. 88). Salvo la disposición del art. 1199 del mismo Código, es decir que se demuestre la interversión del título, supuesto que no se configura en autos, desde que no se acreditó la adquisición de la cosa de u n tercero en virtud de título traslativo de propiedad (“causa procedente de un tercero") ni hubo oposición válida al derecho de la propietaria, únicos dos supuestos en que es legalmente admisible tal modificación de acuerdo a la disposición citada”. Por lo tanto, para determinar que los actores tenían la condición de poseedores de los inmuebles que ocupan, debía acreditarse que dejaron de ocuparlos en calidad de meros tenedores en algún momento, no bastando al efecto el ánimo del sujeto (sentirse poseedo r) ni tampoco verificar ciertos actos (como pagar la contribución inmobiliaria), para convertirse en tales, habida cuenta que quien comenzó a ocupar un bien como mero tenedor, solamente puede convertirse en poseedor si opera alguno de los supuestos previst os en el art. 1199 del Código Civil, lo que en el caso no ha ocurrido. Debiéndose especialmente destacar, que resulta carente de operatividad, el hecho que los pretensores hubieran pagado la contribución inmobiliaria durante años, o que hubieran celebra do acuerdos de facilidades de pago; porque tales eventos no tiene incidencia alguna para probar el ánimo de dueño, pues aquéllos estaban obligados a pagar el tributo por una cláusula contractual, de acuerdo a los compromisos de compraventa otorgados con el BHU, no por ser sujetos pasivos del tributo, obligación ex contractu y no ex lege ” (Cfme. Sentencia N° 320/2013). En el presente caso, tampoco emerge de obrados que haya operado alguno de los supuestos previstos en el art. 1199 del Código Civil, hábile s para determinar la interversión del título de tenedor en poseedor. A su vez, al igual que en el asunto resuelto por el fallo citado, la referida obligación de los promitentes compradores (actores) de efectuar los pagos por concepto de Contribución Inm obiliaria resulta de la cláusula QUINTA, literal c), de los contratos agregados (véase a título de ejemplo a fs. 46 vto. infolios), pero tal obligación es de origen contractual y no legal, y por ende, no puede entenderse como una obligación tributaria para con la demandada (arts. 10, 273, núm. 3°, y 297 de la Constitución de la República, 2, 19 y 24 del Código Tributario). Cabe resaltar que el hecho generador de un tributo se verifica únicamente cuando se dan todos los supuestos previstos en la ley, y en el presente caso, no se configura uno de dichos requisitos, puesto que los reclamantes no tienen ninguna de las calidades que el Decreto de la Junta Departamental con fuerza de ley en su jurisdicción reclama para ser sujeto pasivo del tributo Contribución Inmobiliaria en el departamento de Montevideo; precisamente, no son poseedores, ni promitentes compradores con promesa inscripta, ni propietarios, ni mejores postores en remate judicial, razón por la cual, no se verifica el aspecto subjetivo del hecho generador del tributo. La circunstancia de que los promitentes compradores hayan pagado la contribución, o que se hubieran obligado con el B.H.U. a pagar todos los tributos que recayeran sobre los inmuebles, no los convierte en sujetos pasivos del tributo, pues la ley no los designó como tales. La cláusula contractual -regida por el Derecho Privado - por la que asumieron la obligación de soportar los tributos que recaen sobre los inmuebles que ocupan, es perfectamente legítima, los obliga, según su contenido , pero no los convierte en sujetos pasivos de aquél. En tal sentido, expresa BLANCO, en un pasaje de un texto referido a otro tributo, pero que esclarece estas cuestiones empleando, justamente, el ejemplo de la Contribución Inmobiliaria, que el sujeto p asivo de un tributo no pierde esa condición por pactar con un tercero que este último soportará el pago del tributo; expresando que: “…sabido es que en muchas ocasiones, los particulares celebran entre sí acuerdos mediante los cuales un tercero se oblig a contractualmente frente al contribuyente de un tributo a asumir la carga derivada de este último, aun cuando permanezca ajeno a las relaciones con el Fisco. Por ejemplo, nada impide que el arrendatario de un bien inmueble urbano resarza a su propietario el importe de la Contribución Inmobiliaria que este último deba abonar a la Administración Departamental, y que esa obligación privada sea ejecutada forzadamente. Sin embargo, esa relación personal y ese resarcimiento en nada influyen en la calidad de c ontribuyente del propietario, dado que los decretos de la Junta Departamental que regulan el impuesto colocan a éste y solo a éste en la posición de destinatario jurídico del tributo. (…) Por lo dicho, entendemos que el hecho de que un sujeto pueda descargar jurídicamente en otro la carga derivada de un tributo en nada impide que, desde el punto de vista de las normas tributarias, siga siendo el contribuyente del mismo ” (BLANCO, Andrés: El Impuesto al Valor Agregado, Vol. I. Facultad de Derecho, Universidad de la República, FCU, Montevideo, 2001, págs. 328/329). En definitiva, al no ostentar los actores las condiciones reclamadas por la ley para ser sujetos pasivos del tributo Contribución Inmobiliaria, no cabe sino concluir que efectivamente estuviero n, durante el período referido (antes de otorgar los contratos de compraventa definitivos), inincluidos en el hecho generador del mismo (supuesto de ininclusión o no sujeción). El hecho generador de cualquier tributo se produce cuando, en el mundo fenoménico, sucede aquel evento previsto en forma abstracta en la norma legal que hace nacer la relación jurídico tributaria que tiene por objeto la deuda tributaria -arts. 24 y 14 del Código Tributario- (Cf. SHAW, José Luis: “La clasificación de los hechos gen eradores tributarios en función de su aspecto temporal”, Revista Tributaria, T. VI, No. 28, pág. 37). Como lo enseña BLANCO: “El concepto de hecho generador tributario no es más que una manifestación específica del concepto más general de presupuesto de hecho jurídico. Siguiendo a Kelsen, el contenido de cualquier norma jurídica (en sus elementos explícitos e implícitos) puede reconducirse a una estructura compuesta de dos elementos: un presupuesto fáctico descripto abstractamente, y un efecto (“sanción”) previsto para el caso en que realmente se verifique un hecho coincidente con aquella descripción abstracta, efecto este último que no se vincula con el presupuesto en términos de causalidad (“dado a es b”) sino de imputación (“dado a tiene que ser b”) ” (BLANCO, Andrés: “El Impuesto …”, cit., pág. 11; y en sentido similar SHAW, José Luis: El Impuesto al Valor Agregado. Hecho Generador, Alcali editorial, Montevideo, 1978, págs.14 y 15). En resumen, resulta de recibo la posición sustentada en la demand a por la parte accionante, extremo que determina que deba acogerse la pretensión anulatoria incoada en lo que hace a la ininclusión de los actores en el hecho generador del tributo cuestionado, en el período señalado. Por tales fundamentos, y atento a lo preceptuado en el art. 309 de la Constitución Nacional, y en los arts. 23, 24, 25 y 27 del Decreto -Ley 15.524, el Tribunal, FALLA : Ampárase parcialmente la demanda incoada, y, en su mérito, anúlase la porción del acto ficto impugnado por la cual se denegó la petición de declaración de ininclusión en el hecho generador del tributo de contribución inmobiliaria peticionada (petitorio de fs. 7 de los A.A.). Las costas y costos deberán ser soportadas por el orden causado. A los efectos fi scales, fíjanse los honorarios profesionales del abogado de la parte actora en la suma de $25.000 (pesos uruguayos veinticinco mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Echeveste, Dr. Gómez Tede schi, Dr. Tobía, Dra. Castro, Dr. Vázquez Cruz (r.). Dr. Marquisio (Sec. Letrado).