Sentencia Definitiva N° 637/2015

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 20 de agosto de 2015. No. 637 VISTOS : Para sentencia definitiva estos autos caratulados: “ROMALUR S.A. con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de Nulidad” (Ficha No. 139/13). RESULTANDO : I) Que con fecha 21/3/2013, a fs. 5, comparece Rodolfo MEZZERA, en representación de ROMALUR S.A., entablando demanda de nulidad contra la Resolución No. 1070/2012 dictada por la Dirección Técnica de ATYR con fecha 21 de junio de 2012, en virtud de la cual se resolvió no acceder a lo solicitado por la empresa actora en su petición de fecha 2 de marzo de 2012, debiéndose aplicar para la liquidación de rubros laborales reconocidos en sentencia judicial la R.D 12-39/2005. Relaciona el proceso judicial promovido por Adriana GARCÍA contra la sociedad accionante, por rubros laborales y daños y perjuicios, en el cual uno de los puntos controvertidos por las partes fueron las horas extras que correspondían a la trabajadora. Señala que por Sentencia No. 56 del Juzgado Letrado de Trabajo de 4° Turno se determinó el pago de una determinada cantidad de horas extras, y que luego, por Sentencia No. 472/2011 del Tribunal de Apelaciones de Trabajo de 2° Turno, se confirmó aquel pronunciamiento de primera instancia, salvo en cuanto al quantum de las horas extras, que se fijaron en 300. Indica que posteriormente se presentaron ante el Juzgado de Trabajo de 4° Turno la empresa accionante y la Sra. GARCÍA, comunicando a dicha Sede que, a efectos de evitar un proceso de incident e de liquidación de sentencia, las partes, haciéndose recíprocas concesiones, habían acordado el pago por parte de la empresa a la trabajadora de $ 200.000, e informando que el pago ya había sido realizado al momento de la firma del referido escrito. Precisa que el BPS, a la hora de rectificar la situación de la ex trabajadora Adriana GARCÍA respecto de las horas extras que fueron abonadas luego de terminado el proceso judicial, informó a la actora que debía abonar un monto correspondiente a multas y rec argos por valor $ 8.323, tomando como base de cálculo las sumas que la empresa debería haber pagado de acuerdo a las normas laborales vigentes y no pagó. Se agravia en cuanto la Administración utiliza el criterio de lo devengado, y más explícitamente, e l criterio de que las Contribuciones Especiales de Seguridad Social son exigibles al Fisco cuando la partida gravada sea exigible laboralmente por el trabajador al empleador. Sostiene que existe un e rror de interpretación del BPS -reconocido por la firme jurisprudencia del TCA - en cuanto establece que deben gravarse por Contribuciones Especiales de Seguridad Social las remuneraciones realmente percibidas por el trabajador, y no las que a juicio del Ente debieran haberse abonado. En consecuencia, expresa que la aplicación del criterio de lo percibido determina que no corresponde el pago de las multas y recargos a que refiere la factura referencia de cobro No. 395796768. En definitiva, solicita el amparo de la demanda incoada. II) Que con fecha 30/5/ 2013, a fs. 16, comparece la representante del Banco de Previsión Social, contestando la demanda. Expresa que lo resuelto por sentencia, respecto a la realización o no de horas extras, no modifica el momento de exigibilidad de los montos adeudados por CESS. Agrega que el dictado de la sentencia declara el acaecimiento del hecho generador, y la oportunidad de su desarrollo; y al no haber sido vertidos los aportes en forma concomitante al desarrollo de la actividad, se deben las multas y recargos correspondientes. Precisa que resulta aplicable la Resolución de Directorio 12-39/2005, la cual establece que “a los efectos de la determinación tributaria motivada por esas sentencias deberán adicionárseles a esas sumas reales las multas, recargos e intereses que corresponden desde el momento en que se produjo el hecho generador reconocido por sentencia”. Asimismo, expresa que conforme establece el artículo 148 de la Ley 16.713, las contribuciones especiales de seguridad social se generarán por el d esarrollo de actividad personal remunerada de cualquier naturaleza comprendida en el ámbito del Banco. Concluye que las obligaciones se hacen inmediatamente exigibles porque ha ocurrido el hecho generador; y el no pago en tiempo y forma genera las multas y recargos correspondientes. En definitiva, solicita se desestime la demanda. III) Abierto el juicio a prueba a fs. 20, se produjo la que obra certificada a fs. 28. Posteriormente, alegaron las partes por su orden, a fs. 30 y 34, respectivamente. . IV) Oído el Sr. Procurador del Estado en lo Contenc ioso Administrativo (Dictamen No. 603/2014, a fs. 38), se llamó para sentencia, pasando los autos a estudio de los Sres. Ministros, quienes la acordaron y dictaron en forma legal. CONSIDERANDO : I) Que en la especie se han acreditado los extremos legales habilitantes requeridos por la normativa vigente (arts. 4 y 9 de la Ley 15.869), para el correcto accionamiento de nulidad. II) En obrados, se demanda la nulidad de l a Resolución No. 1070/2012 dictada por la Dirección Técnica de ATYR con fecha 21 de junio de 2012, en virtud de la cual se resolvió no acceder a lo solicitado por la empresa actora en su petición de fecha 2 de marzo de 2012, debiéndose aplicar para la liq uidación de rubros laborales reconocidos en sentencia judicial, la R.D 12-39/2005 (fs. 38 A.A.). Contra el acto impugnado, notificado personalmente a la actora con fecha 6 de agosto de 2012 (fs. 42 A.A.), interpuso ésta, el día 7 del mismo mes, los recursos de revocación y jerárquico (fs. 44 A.A.). Transcurrido el plazo de doscientos días sin resolución del último recurso, se produjo con fecha 23 de febrero de 2013 la denegatoria ficta. Finalmente, la demanda de nulidad fue introducida en tiempo úti l, el día 21 de marzo de 2013 (fs. 5 de autos). III) Los argumentos que sustentan las partes se encuentran explicitados en el capítulo de RESULTANDOS, a los cuales corresponde remitirse “brevitatis causae”. IV) Por Dictamen No. 603/2014, a fs. 38 , el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo aconsejó el acogimiento de la demanda incoada. V) El Tribunal, en decisión adoptada por unanimidad, coincidirá con lo dictaminado por la Procuraduría del Estado, y procederá a acoger el pl anteo anulatorio impetrado, de acuerdo a los fundamentos que se desarrollan en los siguientes numerales. VI) Antecedentes. Conforme surge de los antecedentes, luego de transcurrido un proceso judicial en dos instancias por el cobro de distintos rubros laborales -entre ellos, horas extras -, la trabajadora Sra. Adriana GARCÍA y la empresa compareciente, con fecha 1º de febrero de 2012, arribaron a un acuerdo transaccional a los efectos de evitar el proceso incidental de Liquidación de Sentencia, por el cual la empresa abonó a la Sra. GARCÍA la suma total de $ 200.000 (pesos uruguayos doscientos mil), en pago del total condenado en ambas Sentencias de primera y segunda instancia (fs. 16 A.A.). Días más tarde, el BPS envió a la actora la Factura de refe rencia de cobro No. 395796768, en el que se exigen una serie de rubros por conceptos de CESS, incluyendo “Multas y Recargos global” por un monto de $ 8.323 (fs. 6 A.A.). Ante la recepción de dicha factura, la empresa accionante formuló una petición con f echa 2 de marzo de 2012, en la cual solicitó al BPS que se pronunciara respecto a que no correspondía la aplicación de multas y recargos por las horas extras abonadas a la ex trabajadora Adriana GARCÍA, dado que tales rubros habían sido pagados luego de terminado el proceso judicial en el que se reclamaron los mismos, por lo cual, en aplicación del criterio de lo percibido, la fecha de exigibilidad de pago de las CESS con respecto a esas horas extras es aquella en la que realmente se abonaron, por lo que no corresponde aplicar multas y recargos a que refiere la factura referencia de cobro No. 395796768 (fs. 2 A.A.). El BPS no hizo lugar a tal pedimento, entendiendo que la remuneración que genera el aporte de las CESS correspondientes se hace exigible desde el momento que se dictó la Sentencia de finitiva de segunda instancia No. 472/2011, de fecha 3 de noviembre de 2011, por parte del Tribunal de Apelaciones de Trabajo de 2º Turno (fs. 7-15 A.A.). Se dictó entonces el acto administrativo impugnado, por el cual se resolvió no acceder a lo solicitado por la empresa actora en su petición de fecha 2 de marzo de 2012, señalando que debía aplicarse, para la liquidación de rubros laborales reconocidos en sentencia judicial, la R.D 12-39/2005, que establece: “En todos los casos corresponde tener en cuenta las sumas reales reconocidas en la sentencia, independientemente de cualquier tipo de actualización. A los efectos de la determinación tributaria motivada por esas sentencias deberán adicionárseles a esas sumas reales las multas, recargos e intereses que corresponden desde el momento en que se produjo el hecho generador reconocido por la sentencia” (fs. 38 a 40 A.A.). VII) Ilegitimidad del acto impugnado, en mérito a la aplicación del criterio de lo devengado. A juic io de la Sede , corresponde en el caso , el acogimiento de la demanda incoada, y la consecuente anulación de la resolución impugnada, por cuanto el BPS le aplica a la empresa accionante, en lo que refiere a la determinación de las Contribuciones Especiales a la Seguridad Social (CESS) por concepto de horas extras, en particular lo relativo a la imposición multas y recargos, el criterio de lo devengado, en el entendido de que el hecho generador de dichas contribuciones se produjo en el momento en que debió hacerse efectivo el pago, criterio que no ha sido respaldado por la jurisprudencia de este Tribunal. En efecto, es jurisprudencia constante de la Sede considerar que las CESS deben calcularse conforme el criterio de lo percibido, por lo cual, l as mismas gravan las remuneraciones efectivamente percibidas por el trabajador, y en el momento en que se verifica la percepción de las partidas. Tal es el criterio que el legislador adoptó en la materia, de acuerdo a lo que emana claramente de las disposi ciones de la Ley 16.713 (arts. 147 y 153); por tanto, sostener el criterio de lo devengado, tal como lo hace el organismo demandado, deviene francamente ilegal. A su vez, con el criterio de lo devengado también se estaría desnaturalizando la calidad de agente de retención del empleador. Como lo ha sostenido reiteradamente el Tribunal: “Si el agente debiera abonar al Fisco el tributo antes de que el pago al contribuyente se efectuara -pago que incluso podría llegar a no hacerse efectivo - no integraría la categoría jurídica de agente de retención sino que sería un simple responsable de deuda ajena, ya fuese en calidad de sustituto o mero solidario. Su obligación y su derecho no consistirían ya en “retener o descontar” una porción de dinero para luego vert erla al Fisco, sino por el contrario, en adelantar el pago del tributo teniendo luego derecho de repetición contra el contribuyente” (Cf. Sentencia No. 545/1997). VIII) En la especie, los pronunciamientos judiciales referidos en el relato de antecede ntes establecieron que la trabajadora tenía derecho a recibir el pago de salarios impagos, licencia no gozada, salario vacacional, aguinaldo y las horas extras, por los montos que en definitiva fijó el T.A.T. 2º, en alzada; y ello ocurrió, naturalmente, po rque quedó acreditado que la empresa aquí promotora no pagó dichas partidas, por lo que debe necesariamente concluirse que la trabajadora no las percibió en el momento en que las generó. Con gran claridad ha expresado PEREIRA CAMPOS, precisamente refiriéndose al tema en debate: “Hasta tanto el empleador pague al trabajador la partida laboral gravada no puede determinarse adeudos por CESS (…) En consecuencia si un trabajador entiende que se le adeuda alguna partida derivada de su relación de trabajo, podrá iniciar un proceso laboral ante el tribunal pertinente con esa competencia, pero hasta tanto exista una sentencia de condena ejecu toriada y la empresa le pague -y él “perciba”- la partida gravada, no se hacen exigibles las CESS frente al BPS y no puede por tanto el ente determinar adeudos tributarios. Menos aún podrá aplicar multas o recargos por cuanto no siendo exigible el tributo no se puede generar las sanciones” (Cfme. PEREIRA CAMPOS, Santiago; “Exigibilidad de la obligación tributaria en las CESS: Consolidación del criterio de “lo percibido” , publicado en Revista Tributaria Nº 156, mayo-junio de 2000). Un caso prácticamente idéntico al que se ventila en los presentes obrados fue resuelto por la Sede mediante la Sentencia No. 507/2012, en la que se señala: “IV) Con fecha 23/6/2008 el B.P.S. inició una inspección a la parte actora, como consecuencia de la denuncia de un ex trabajador por no haber sido declarado ante el Organismo, durante los años que le prestó servicios, (…) Con fecha 29/11/2006 el Juzgado Letrado de Salto, por medio de la Sentencia Nº 92, condena a la actora al pago de: diferencias de horas extras, licencia, salario vacacional, aguinaldo e indemnización por despedido indirecto (…) Ahora bien, con respecto al período 01/2001 a 10/2003 la determinación es parcialmente incorrecta. Y, ello porque el B.P.S. señala que “(…) trabajando todos los días hasta el sábado a las 7 de la mañana, retornando el domingo a la hora 18, en consecuencia queda probada la realización de cinco horas e xtras todos los días desde el año 2001, por lo que se gravó únicamente salario, horas extras y aguinaldo” (fs. 101 A.A.).- Entonces, debe de verse que para dicho período se consideraron partidas a las que, si bien el trabajador tenía derecho porque una sentencia en sede laboral así lo estableció, las mismas no fueron efectivamente percibidas en el período involucrado. VI) El pronunciamiento precitado estableció que el trabajador tenía derecho a recibir el pago por horas extras, aguinaldo y licencia, po rque quedó acreditado que la promotora no le pagó dichas partidas. Entonces, si la sentencia condenó a pagar dichas sumas, debe necesariamente concluirse que el trabajador no las percibió en el momento que las generó.- VII) Por consiguiente, esta parte d e la determinación se ajusta al principio de lo “devengado” porque el Organismo Previsional estimó que en 01/2001 el trabajador percibió $ 6.750, cuando lo que realmente recibió fueron $ 3.000 y la diferencia entre lo montos recién lo percibió a partir del año 2007, con la firma de la transacción.- Asimismo, es el propio demandado quien confirma la aplicación del principio de lo “devengado” (fs. 101 A.A. y fs. 44 ppal.). Dicha determinación es contraria a lo establecido por el artículo 147 de la Ley 16.713 y con lo sustentado por la doctrina y por este Tribunal, de que las C.E.S.S. deben ser fijadas en base a lo realmente percibido por el trabajador y por ello, ilegítima” (Cfme. Sentencia No. 507/2012). De igual forma se ha pronunciado el Tribunal en ot ras ocasiones, en lo que respecta a la aplicación del criterio de lo percibido, sosteniendo: “(…) el hecho generador se configura por el efectivo pago, de acuerdo a la orientación de la normativa vigente en la materia, que evidencia que el legislador ha to mado como asiento de las contribuciones de seguridad social y del impuesto a las retribuciones, el salario efectivamente percibido por el trabajador y no el meramente devengado” (Cfe. Sentencias Nos. 433/2008, 128/2008, 454/2007, 220/2007, 208/2007, 149/20 07, entre otras)” (Cfme. Sentencia No. 83/2004). IX) Por último, tampoco resulta de recibo el justificativo del BPS acer ca de la existencia de la R.D No. 12-39/2005 que regula el tema. Conforme ha sostenido de manera reiterada la Corporación, este t ipo de resoluciones no dejan de ser meras ordenanzas internas, de naturaleza reglamentaria “subordinada”, dictadas por el Directorio del BPS para la mejor aplicación por sus funcionarios de la Ley No. 16.713 y por las cuales se establecen pautas a las que deberán ajustarse las actuaciones inspectivas vinculadas con tributos recaudados por el Organismo; pero que en forma alguna habilitan el desconocimiento de normas jurídicas de jerarquía superior innegable, como lo son la propia Ley 16.713 y sus decretos reglamentarios. Ha señalado en tal sentido el Tribunal que los organismos recaudadores pueden, por lo dispuesto en el inciso segundo del artículo 3° del Código Tributario, impartir instrucciones de carácter general a efectos de facilitar la aplicación de l as normas tributarias por sus funcionarios. Sin embargo, como se dice en la reciente Sentencia No. 336/2015, “ dichas instrucciones, dictadas al amparo de esta norma, no pueden vulnerar ni la norma reglamentaria ni -menos aún - la ley cuya aplicación están destinados a facilitar. No pueden crear obligaciones en cabeza de los particulares, únicamente puede crear obligaciones en cabeza de sus funcionarios. Enseñan VALDÉS COSTA, VALDÉS DE BLENGIO y SAYAGUÉS ARECO, que dichas instrucciones de carácter general, no son reglamentos de ejecución (VALDÉS COSTA, Ramón; VALDÉS DE BLENGIO, Nelly, SAYAGUÉS ARECO, Eduardo: “Código Tributario comentado y concordado”, FCU, Montevideo 2002, págs. 155 y siguientes; véase también VALDÉS COSTA, Ramón: “Curso de Derecho Tributa rio”; Temis, Bogotá, 2001, págs. 252 -254)” (Cfme Sentencia No. 336/2015, véase también la Sentencia No. 119/1984 -publicada en Revista Tributaria, T. XI, No. 62, pág. 39 5-, y asimismo las Sentencias Nos. 225/2004, 608/2006, 166/2008 -publicada en Revista Tributaria, T. XXXVI, No. 208, págs. 149 y ss. -, y 697/2011 -publicada en Revista Tributaria, T. XL, Nº 235, págs. 714 a 719-). X) Por lo expuesto, y al haberse basado la determinación en el principio de lo devengado, se estima que la misma es ilegítima, lo que tiene por consecuencia la nulidad del acto encausado, por el cual no se hizo lugar a la petición formulada por la accionante. Se impone en consecuencia la anulación del acto impugnado, sin perjuicio del poder -deber que asiste al Organismo previs ional de recomponer la faz administrativa, ajustando su accionar conforme a Derecho. Por tales fundamentos, y atento a lo preceptuado en el art. 309 de la Constitución Nacional, y en los arts. 23, 24 y 25 del Decreto-Ley 15.524, el Tribunal, FALLA : Acógese la demanda incoada y, en su mérito, anúlase el acto administrativo impugnado. Sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $22.000 (pesos uruguayos veintidós mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dra. Sassón, Dr. Harriague, Dr. Gómez Tedeschi, Dr. Tobía, Dr. Echeveste (r.). Dr. Marquisio (Sec. Letrado).