Sentencia Definitiva N° 634/2015

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 20 de agosto de 2015. No. 634 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “MOURE RIVEIRO, MARÍA NORMA con ESTADO. MINISTERIO DE ECONOMÍA Y FINANZAS. Acción de nulidad” (Ficha No. 921/12). RESULTANDO : I) Que compareció María Norma MOURE RI VEIRO a demandar la declaración de nulidad de la Resolución dictada por el Sr. Director General de Rentas, identificada con el Nº 1655/2011 de fecha 31.10.2011 (fs. 280 y 280 vuelto de los A.A.). Por el acto impugnado -en lo que interesa a los efectos de este proceso- se decidió: “1º) Modificar la Resolución de la División Recaudación Nº 2/0019/2010 de fecha 13 de enero de 2010, en relación a la responsabilidad de la señora María Norma Mo ure Riveiro, quien deberá responder exclusivamente en forma solidaria e ilimitada por el IRIC y sanciones moratorias, indicadas, en los Resultandos III) y IV) de la citada resolución. 2º) Hacer lugar parcialmente al recurso de revocación interpuesto por la se ñora María Norma Moure Rive iro y en consecuencia mantener en todos sus términos la Resolución de la División Recaudación Nº 2/019/2010 de fecha 13 de enero de 2010 -con la modificación dispuesta en el numeral anterior - y franquear el recurso jerárquico int erpuesto en subsidio para ante el Poder Ejecutivo.” (fs. 280 vuelto de los A.A.). En su memorial de agravios, señaló que la Administración violentó el principio de congruencia, en tanto e l acto administrativo original (Resolución de la División Recaudació n Nº 2/0019/2010, de 13. 1.2010) le atribuyó responsabilidad exclusivamente por ser “directora” de DILFER S.A. y no por ser “socia” de dicha compañía. Añadió que toda la argumentación del recurso administrativo y la prueba que se diligenció durante la inst rucción de los mismos, apuntó a controvertir la calidad de “directora” de la sociedad y la responsabilidad que se le imputó como tal . Recordó que la Administración, al resolver el recurso de revocación así lo reconoció, considerando probado que fue empleada y no directora de la misma. Explicó que, si la Administración entendió acreditado que no fue directora, la revocación no debió ser parcial, sino total; sin perjuicio de lo cual, apunta que no existe ningún elemento de prueba , ni siquiera un indicio, de que haya sido socia de DILFER S.A. Indicó que el fundamento legal que utiliza la demandada p ara atribuirle responsabilidad -art. 59, Título 4 del Texto Ordenado 1996 en su redacción dada anterior a la Ley Nº 18.083 y arts. 464 y 465 de la Ley Nº 17.930- está absolutamente derogado por el art. 21 del Código Tributario. Puntualizó que, aun cuando se entendieran vigentes esas disposiciones, no constituye fundamento válido para imputar responsabilidad al accionista de una sociedad anónima; y que la norma que le devuelve vigencia al antiguo régimen de responsabilidad tributaria, es inconstitucional. Arguyó que si no fue socia ni accionista de la sociedad, no puede la Administración imputarle la calidad de sujeto pasivo del Impuesto a la Renta empresaria y las m ultas y los recargos que se generaron por su incumplimiento. Descartó, asimismo, que la resolución impugnada sea un acto reiterativo del acto modificado, pues los tributos por los que se le hace responsable son distintos y la calidad por la que se le imput a responsabilidad es diferente. En definitiva, solicita el amparo de la demanda. II) Corrido el correspondiente traslado , comparecieron Leonardo BON y Pablo SILVA en representació n de la DGI a contestar la demanda. Relataron los antecedentes del act o impugnado, indicando que éste no es más que el acto dictado a los efectos de resolver el recursos de revocación que la promotora interpuso contra la Resolución de la División Recaudación Nº 2/0019/2010, no existiendo ninguna modificación sustantiva en los hechos ni en el derecho que motivó la misma. Precisaron al respecto que se está ante un acto reiterativo y que , no habiéndose incoado oportunamente la nulidad del acto primigenio, resulta improcedente la actual pretensión de la nulidad de un acto claram ente ilesivo para la demandante. Descartaron la presencia de motivación e incongruencia alegadas por la actora, precisando que si bien se probó que la pretensora era empleada de DILFER S.A., es un hecho innegable que firmó múltiples declaraciones juradas, documentos que presentó ante la DGI con sus correspondientes certificados notariales, de claraciones en las cuales firmó en tal calidad (como “Presidente” de la sociedad anónima, o como representante o autorizado). Todo ello , sin perjuicio de los corresp ondientes certificados notariales presentados por la misma ante la Administración Tributaria , en donde se certifica la calidad de directora de la sociedad. Argumentaron que la Administración fue congruente en el desarrollo de toda su actuación, al imput ar responsabilidad a la Sra. M OURE RIVEIRO en su calidad de directora formal de D ILFER S.A. Tal hecho, por demás probado y en ningún momento controvertido por la demandante, demuestra la congruencia, la que no se ve afectada por un error material en uno de los “CONSIDERNADOS” de la resolución impugnada. Añadieron que falta a la verdad groseramente la demandante al expresar en su escrito de nulidad que la Administración “…ingresa un nuevo argumento para atribuirme responsabilidad. Invoca la responsabilidad e n calidad de “socia”. Recalcaron que la Sra. M OURE RIVE IRO es responsable por el pago de IRIC por haber presentado múltiples declaraciones juradas en donde afirmaba y suscribía ser directora de la sociedad. Finalmente, s obre el argumento alegado por la actora en cuanto al fundamento legal aplicado, destaca que tanto doctrina como jurisprudencia han sostenido ampliamente la vigencia de las normas en las que se sustenta la responsabilidad objetiva de los directores de sociedades contribuyentes, por lo que la correcta interpretación legal debe primar por sobre posiciones doctrinales que, si bien son respetables, pretenden desconocer la intención clara del legislador, el cual en todo momento expresó su voluntad prístina de cargar en cabeza de socios de soci edades personales y directores de sociedades contribuyentes, la responsabilidad solidaria por el pago de IRIC. En definitiva, solicita l a desestimación de la demanda y la confirmación del acto enjuiciado. III) Se abrió el juicio a prueba por auto Nº 1133/2013 de 11.3.2013 (fs. 28), habiéndose diligenciado la que luce agregada y certificada a fs. 77. IV) Alegaron las partes por su orden (fs. 80-83 y 86-90). V) Se oyó al Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, quien se expidi ó por D ictamen Nº 656/2014 (fs. 93-94), por el que aconsejó la anulación del acto impugnado. VI) Por Decreto N° 9128/2014 (fs. 96) se citó para sentencia, la que se acordó en legal y oportuna forma, previo estudio de los Sres. Ministros. CONSIDERANDO : I) Que la pretensión anulatoria se dirige contra la Resolución Nº 1655/2011 dictada por el Sr. Dirección General de Rentas, fechada el día 31.10.2011 (fs. 280 y 280 vuelto de los A.A.). Por el acto impugnado -en lo que interesa a los e fectos de este proceso- se decidió: “1º) Modificar la Resolución de la División Recaudación Nº 2/0019/2010 de fecha 13 de enero de 2010, en relación a la responsabilidad de la señora María Norma Mo ure Riveiro, quien deberá responder exclusivamente en form a solidaria e ilimitada por el IRIC y sanciones moratorias, indicadas, en los Resultandos III) y IV) de la citada resolución. 2º) Hacer lugar parcialmente al recurso de revocación interpuesto por la señora María Norma Moure Rive iro y en consecuencia mante ner en todos sus términos la Resolución de la División Recaudación Nº 2/019/2010 de fecha 13 de enero de 2010 -con la modificación dispuesta en el numeral anterior - y franquear el recurso jerárquico interpuesto en subsidio para ante el Poder Ejecutivo.” (fs. 280 vuelto de los A.A.). II) El Tribunal, por unanimidad de sus miembros naturales y apartándose de lo dictaminado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, rechazará la demanda incoada, por considerar que ha operado la caducidad del plazo para accionar de nulidad. Por las razones que se explicitarán seguidamente, el accionamiento no puede prosperar porque el escrito de demanda que dio inicio a este proceso contencioso -anulatorio, se presentó cuando ya había expirado el término previsto a tal efecto (art. 9, inc. 1º, del Decreto-ley Nº 15.869). Al ser el accionamiento tempestivo un presupuesto procesal de admisibilidad de la demanda, corresponde que el oficio lo controle cuando es manifiesta e inequívoca su carencia o incumpli miento (art. 67 del Decreto -ley Nº 15.524, Cf. Sentencia 506/2012). Y ello aun cuando, como sucede en la emergencia, ni la parte demandada ni el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo lo hayan advertido (Cf. Sentencias 196/2013 y 646/2013 entre otras). III) La caducidad de derecho a accionar que obtura la posibilidad de pronunciarse sobre el fondo del asunto. Para demostrar la razón por la que se rechazará la demanda, corresponde repasar en detalle el desarrollo del procedimiento administrativo que culminó con el dictado de la resolución revocatoria parcial impugnada, contra la que la pretensora endereza su accionamiento. III.I) La Resolución de la División Recaudación Nº 2/0019/2010 de 13.1.2010 (revocada por el acto enjuiciado). El procedimiento que culminó en el dictado del acto enjuiciado, se inició con una actuación de la División Recaudación de la DGI, que detectó una serie de inobservancias a la normativa, imputables a la contribuyente DILFER S.A. Dichos incumplimientos, se re lacionaban tanto con sus deberes formales como con sus obligaciones tributarias materiales (ver actuaciones de fs. 9 y siguientes de los A.A.). Como corolario de ese procedimiento, recayó la Resolución de la División Recaudación Nº 2/0019/2010 de 13.1.201 0 (fs. 78 a 81 de los A.A.). Por dicha volición, se determinaron obligaciones tributarias en cabeza de DILFER S.A. y se le tipificó a esa contribuyente la infracción tributaria de mora, con la consiguiente imposición de multas y recargos. Por el numeral 5º de la parte dispositiva, se declaró a la aquí actora, María Norma MOURE RIVE IRO, solidaria e ilimitadamente responsable por el pago de la totalidad los tributos determinados y de las sanciones impuestas a la contribuyente DILFER S.A. (ver fs. 81 de los A.A.). Tal decisión se fundamentó en que, de los registros de la DGI, emergía que MOURE RIVEIRO era directora de DILFER S.A. desde el día 25.10.1994 (ver fs. 32 de los A.A.). III.II) La recurrencia administrativa promovida contra la Resolución de la División Recaudación Nº 2/0019/2010 de 13.1.2010 que provocó el dictado del acto impugnado en autos. La actora fue notificada de la resolución que la responsabilizó por la totalidad de las obligaciones determinadas y sanciones impuestas a DILFER S.A. el día 11.3.2010 (fs. 86-87 de los A.A.). En tiempo útil, el 22.3.2010, interpuso los correspondientes recursos administrativos de revocación y jerárquico en subsidio (fs. 88 -89 de los A.A.). Los recursos administrativos movilizados, si bien fueron instruidos, no fueron resueltos en plazo; por lo que la denegatoria ficta se produjo el día 15.10.2010 por el transcurso de doscientos días contados a partir del siguiente al de la presentación del escrito recursivo (art. 5 de la Ley No. 15.869 en la redacción dada por el art. 40 de la Ley No. 17.292). La demanda anulatoria no fue presentada dentro del término para hacerlo, por lo que la volición impugnada administrativamente adquirió la calidad de firme. III.III) La resolución expresa del recurso de revocación por el acto impugnado en autos (Resolución del Sr. Director General de Rentas Nº Nº 1655/2011 dictada por el Sr. Dirección General de Rentas, fechada el día 31.10.2011 (fs. 280 y 280 vuelto de los A.A.). Estando agotada la vía administrativa (en forma ficta, art. 24 del Decreto-ley N° 15.524) y, luego que el plazo de 60 días para promover la demanda anulatoria (art. 9 inciso 1º de la Ley Nº 15.869) había expirado con holgura; recayó la resolución impugnada en autos, que resolvió expresamente el recurso de revocación oportunamente interpuesto. Al resolver el recurso, el Director General de Rentas hizo lugar parcialmente a la recurrencia administrativa y liberó a la actora de la responsabilidad atribuida sobre parte de las obligaciones determinadas y sanciones a DILFER S.A. La actora, al ser notificada de dicha resolución que resolvió el recurso de revocación, en lugar de accionar directamente de nulidad como correspondía (arts. 36, inc. 1º; 60 del Decreto -ley Nº 15.869 y 9 de la Ley Nº 15.869), la recurrió administ rativamente. Y luego de agotada la vía administrativa contra la volición revocatoria parcial, accionó contra la misma. Este proceder, determinó que caducara el término para accionar, extremo que el Tribunal declarará en este pronunciamiento. IV) El recurr ente no debió recurrir administrativamente (y contender contra) el acto que, luego de agotada fictamente la vía administrativa , resolvió en forma expresa el recurso de revocación haciendo lugar parcialmente al mismo y reformando el acto impugnado (arts. 36 y 60 del Decreto -ley Nº 15.524 art. 9 , inciso 5º, de la Ley Nº 15.869). Como se detalló en los considerandos precedentes, en el caso en examen, luego de agotada la vía administrativa en forma ficta por la recurrencia movilizada contra la Resolución de la Di visión Recaudación Nº 2/0019/2010 de 31.1.2010 -y luego que había pre cluido el término para accionar de nulidad - recayó el acto impugnado; por el que hizo lugar parcialmente al recurso de revocación. El acto impugnado amparó parcialmente el agravio articu lado por la recurrente y liberó a la actora de su responsabilidad por las obligaciones de DILFER S.A. y sus sanciones, excepto en cuanto a las correspondientes al IRIC y sus sanciones moratorias. Ahora bien, cuando esto sucede, la ley establece con clarida d que corresponde accionar directamente de nulidad contra el acto originario; y el juicio contencioso anulatorio tendrá como objeto el acto originalmente impugnado, tal como haya quedado luego de la revocación parcial o reforma (arts. 36 y 60 del Decreto-ley Nº 15.524). La actora, como es evidente, al ser notificada de la resolución contra la que ahora contiende el día 29.12.2011, debió accionar directamente de nulidad, en el plazo de 60 días previsto para hacerlo (art. 9 de la Ley Nº 15.869) en lugar de recurr irla administrativame nte, de agotar la vía administrativa a su respecto y de promover luego la demanda anulatoria. En la emergencia, sin embargo, la demanda de nulidad se interpuso recién el día 30 de noviembre de 2012 (nota de cargo de fs. 14 infolios), cuando el plazo para accionar ya había expirado largamente. Como enseña CAJARVILLE en su ineludible obra -y es un valor entendido- no deben recurrirse nuevamente por el impugnante: “…aquellos actos que después del agotamiento de la vía administrativa, revoquen parcialmente, interpreten o modifiquen un acto anterior oportunamente recurrido (…) Estos actos habilitan al recurrente el accionamiento directo contra el acto originario, tal como quedara a raíz de la revocación parcial, modificación, o interpreta ción (Decreto-ley Nº 15.524, arts. 36 y 60; Ley Nº 15.869, ART. 9º inc. 5º y art. 13). ” (CAJARVILLE PELUFFO, Juan Pablo: “Recursos Administrativos”, FCU, Montevideo, 2008, págs. 138 -139). Y más adelante, el autor reafirma esta interpretación y consigna que: “Si el acto en cuestión ha sido dictado con posteri oridad a una resolución expresa (con cualquier contenido) o ficta que agota la vía administrativa, y revoca total o parcialmente o modifica el acto originario o el que resolvió los recursos en su caso , queda expedita al recurrente la acción de nulidad contra el acto totalmente revocatorio si le agravia, o contra el acto originario tal como quedara a raíz de la revocación de la revocación, de la revocación parcial o de la modificación (o modificaciones) (Decreto-ley Nº 15.524, art. 36 inc. 1 y 60), computándose el plazo de caducidad desde la notificación del último acto modificatorio (Ley Nº 15.869, art. 9º inc. 5º).” (CAJARVILLE PELUFFO, Juan Pablo: “Recursos…”, cit., págs. 262 -263; el subrayado pertene ce a la redacción). En esta misma línea se ha pronunciado la jurisprudencia de este Colegiado. Por todas, vale la pena recordar la Sentencia 254/2010, en la que en términos plenamente trasladables al ocurrente se sostuvo: “…la reforma o modificación del a cto recurrido no hace necesaria una nueva impugnación, en virtud de lo establecido por el art. 36 del Dec-ley 15.524, que establece que no resulta exigible una nueva impugnación y que no habrá reposición, no siendo posible agotar dos veces la vía administrativa (Sent. 1.158/99). En ese sentido coadyuva dicha interpretación el art. 60 de la norma citada, en cuanto establece que la demanda se entenderá dirigida contra el acto originario creador de la situación de perjuicio, tal como quedara a raíz de la revocación parcial o reforma. Sobre esas bases, y siguiendo las enseñan zas de CAJARVILLE (Recursos Administrativos, FCU, 1987, pág. 103) “...puesto que la vía administrativa no puede agotarse dos veces, el nuevo recurso, en los casos previstos por el artículo, es ciertamente “no exigible”, como lo es todo recurso en cualquier hipótesis; pero además es improcedente para el agotamiento de la vía administrativa….”. IV) A partir de la notificación de la resolución que resolvió su recurrencia contra el acto origina rio, que le fuera notificada el 18 de agosto de 2007 (fs. 125-128 antecedentes administrativos), corrió el plazo de sesenta días para presentar la acción de nulidad. Por consiguiente, la demanda instaurada el 29 de julio de 2008, lo fue vencido el plazo, cuando ya había caducado el derecho de acuerdo a lo establecido por el art. 9º de la Ley 15.869. ” (en idéntico sentido véanse las Sentencias 266/2005, 95/2004 y 1158/1999 entre otras). V) En conclusión, la actora contiende contra un acto que, luego de ago tada en forma ficta la vía administrativa, revocó parcialmente el acto recurrido. Dicho acto no debió ser nuevamente recurrido, porque el art. 36 del Decreto -ley Nº 15.524 establece que la revocación parcial no hará exigible una nueva impugnación en vía administrativa. En lugar de recurrirlo administrativamente, debió promover directamente la demanda anulatoria en el plazo de sesenta días contados desde su notificación. Por imperio de lo previsto en los arts. 36 , inciso primero, y 60 del Decreto-ley Nº 15.524 y 9, inciso 5º, de la Ley N 15.869, le quedó abierta la oportunidad de accionar contra el acto impugnado, tal como quedara formulado a raíz de la revocación parcial resuelta. Empero, dejó precluir esa oportunidad, porque en lugar de accionar directamente en el plazo de 60 días previsto a tal efecto, al ser notificada del acto impugnado optó por recurrirlo administrativamente; lo que supuso una improcedente duplicación del agotamiento de la vía administrativa y, tal extremo, sella su suerte en este juicio. Por estos fundamentos, el Tribunal de lo Contencioso Administrativo en atención a lo establecido por los arts. 309 de la Constitución de la República y 36 inciso primero y 60 del Decreto-ley Nº 15.524 y 9 de la Ley Nº 15.869 FALLA : Desestímase la demanda incoada por haber caducado el derecho a accionar. Sin especial condenación procesal. A los efectos fiscales fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $20.000 (pesos uruguayos veinte mil). Oportunamente, devuélvanse los anteced entes administrativos agregados; y archívese. Dra. Sassón (r), Dr. Harriague, Dr. Gómez Tedeschi, Dr. Tobía, Dr. Echeveste. Dr. Marquisio (Sec. Letrado).