Sentencia Definitiva N° 488/2014

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 9 de octubre de 2014. No. 488 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “BULLA GUIMIL, JULIO ERNESTO con ESTADO. MINISTERIO DE ECONOMÍA Y FINANZAS. Acción de Nulidad” (Ficha No. 237/2012). RESULTANDO : I) Que compareció Julio Ernesto BULLA GUIMIL a demandar la declaración de nulidad de la resolución dictada, en ejercicio de atribuciones delegadas, por el Sr. Director de la División Fiscalización de la Dirección General Imposit iva, individualizada con el No. 3/540/2001 (SIC) fechada el día 23.6.2011 (fs. 355 de los A.A. – Pieza 5 en la foliatura a birome azul). Por dicha volición, en lo que interesa a los efectos de este proceso, se determinaron obligaciones tributarias en ca beza de SEMCO S.A. o SEMCO SOCIEDAD ANÓNIMA por concepto de impuesto a las rentas de la industria y comercio (IRIC) por el período 1/1997 – 9/1998 por un total de $ 2.716.401. Además, por el mismo acto, se le impusieron a la contribuyente las correspondientes sanciones por la infracción tributaria de mora. Del adeudo tributario determinado y de las sanciones impuestas a la contribuyente se declaró solidaria e ilimitadamente responsable al a ctor Julio Ernesto BULLA GUIMIL. En lo inicial, el actor rec ordó los fundamentos en que se sustenta la determinación tributaria realizada por medio del acto que viene a impugnar. Narró que la determinación resistida se dio en el marco de un procedimiento administrativo tributario, cuyo origen se remonta a una fiscalización realizada a SEMCO S.A. en el año 1998. Oportunamente, la DGI dictó un acto determinando el mismo impuesto (IRIC), en cabeza de SEMCO S.A. y, dicho acto, fue anulado por el Tribunal por Sentencia No. 347/2009 de 30.7.2009. Citando informes ju rídicos de la DGI, expresó que luego de que el TCA -por la mencionada sentencia anulatoria - sentenció que la relación de varios profesionales médicos con SEMCO S.A. no era una relación de dependencia, como había entendido la Administración Tributaria al determinar el tributo, se realizó una nueva determinación, empleando un criterio técnico distinto. En el entendido que el vínculo que ligaba a los facultativos con la empresa no podía calificarse como una relación de trabajo subordinada, por lo decidido por el TCA, esta vez la DGI objetó el criterio que oportunamente aplicó SEMCO S.A. para deducir en su liquidación de IRIC los honorarios que les abonaba a los médicos contratados. Es decir, no cuestionó que fueran tra bajadores independientes pero sí cuestionó la magnitud de la deducción de sus honorarios considerada por SEMCO S.A. para cuantificar sus obligaciones por concepto de IRIC. En su nueva determinación, la DGI sostuvo que se vulneró el límite establecido por la Resolución de la DGI Nº 31/975, que lim itaba la deducibilidad de honorarios profesionales a efectos del IRIC a un 2% de los ingresos brutos del sujeto pasivo. Al detectar que SEMCO S.A . había deducido en su liquidación de IRIC un porcentaje mayor a ese tope, concluyó que correspondía reliquidar el mencionado impuesto, haciendo un ajuste que desconsiderara las deducciones indebidas por superar el umbral permitido. Recordó también, que fue ese el primer criterio sostenido por la DGI al inicio de la inspección a SEMCO S.A., que como se explicó, s e inició en 1998. En efecto, inicialmente la DGI objetó el temperamento seguido por SEMCO S.A. para liquidar su IRIC, fundándolo en la violación de la Resolución de DGI Nº 31/975. Y fue con ese criterio que se labró la primera acta final de inspección, que se le notificó a la empresa en diciembre de 2001. Empero, luego en el curso del mismo procedimiento, ese criterio técnico para realizar la cuantificación del adeudo fue variado unilateralmente por la Administración, que concluyó que correspondía entender que los médicos eran trabajadores dependientes. Como no se habían hecho los aportes correspondientes a la seguridad social, la DGI concluyó que no correspondía admitir la deducción a efectos del IRIC de las retribuciones que les fueron abonadas durante el período inspeccionado. Recordó que, no obstante esa variación de criterio, la DGI ha sostenido que el acta final de inspección, notificada a SEMCO S.A. en diciembre de 2001 con el primer criterio técnico sostenido (luego abandonado y ahora retomado), tuvo eficacia interruptiva de la prescripción de las obligaciones. Ese evento, sumado a las suspensiones por la recurrencia administrativa y el accionamiento oportunamente promovido por la empresa ante el TCA contra el acto de determinación, más la nueva acta final de inspección labrada en presencia del representante de la empresa el 25.10.2010, hacen que, a juicio de la DGI, las obligaciones correspondientes a los ejercicios 1997 y 1998 no se encuentren alcanzadas por la prescripción. En su escrito de demanda hizo un exhaustivo racconto del desarrollo del procedimiento administrativo iniciado con una actuación inspectiva en 1998 a SEMCO S.A. Narró en detalle el desarrollo de esa fiscalización y los actos que la DGI dictó para determinar el impuesto, así como las vistas que evacuó, los criterios que sostuvo y los accionamientos que promovió ante este Tribunal. En necesaria síntesis, debe recordarse que el actor recordó que el Tribunal anuló la determinación realizada por medio de la Resolución de la División Fiscalización de la DGI Nº 977/2005, por la que se resolvió determinar obligaciones por concepto de IRIC en cabeza de SEMCO S.A. por el período 12/1993 – 11/1997 por un total de $ 7.574.153 y le impuso una multa por mora de $ 1.649.838. Dicha determ inación se fundamentó, como ya se indicó, en que a juicio de la DGI, los médicos contratados por SEMCO S.A. eran en realidad trabajadores dependientes. Como se detectó que no se habían realizado los aportes a la seguridad social, la Administración entendió que no correspondía la deducción a efectos del IRIC de dichas retribuciones, por lo tanto, correspondía reliquidar el IRIC de los ejercicios 1993 a 1997. La Administración sostuvo este criterio técnico, en solución diferencial al sostenido al inicio de la actuación inspectiva, oportunidad en la que no objetó la naturaleza del vínculo que ligaba a SEMCO S.A. con los médicos, sino que entendió que la empresa había vulnerado el tope de deducción de honorarios establecido por la Resolución de la DGI Nº 977/2005. Al declararse la nulidad de la determinación por parte del TCA, por entender el Colegiado que uno de los supuestos de hecho de los que había partido la Administración no estaba probado (v. gr: la relación de dependencia entre los médicos y SEMCO), la DGI volvió a hacer la determinación, adoptando el criterio inicial sostenido en la fiscalización iniciada en 1998. Dicho criterio, como se recordó, consistía en sostener que la empresa había vulnerado el tope del 2% del total de ingresos brutos del ejercicio del sujeto pasivo previsto en la Resolución 31/1977 a la hora de liquidar el IRIC. El actor argumentó que, luego de dictada la Sentencia No. 347/2009, que anuló íntegramente la determinación de IRIC realizada en cabeza de SEMCO S.A., la DGI debió archivar el expediente. Sin embargo, retomó el fundamento utilizado en diciembre de 2001, que había desechado en el curso del procedimiento. Expresando agravios, adujo que la DGI con su obrar ha violado los principios de buena fe y seguridad jurídica. Ar gumentó que el criterio técnico en que se basa la determinación de IRIC resistida, fue el que sostuvo la DGI al inicio de la inspección. Empero, fue la propia Administración la que unilateralmente desechó ese criterio inicial, para sostener que no correspo ndía la deducción de las retribuciones pagadas a los médicos a efectos del IRIC por ser éstos en realidad trabajadores dependientes. Ahora la DGI retoma un criterio de aplicación del Derecho que ella expresamente abandonó en el pasado, respecto a la mism a contribuyente y frente a la misma situación. Dichas conducta hace aplicable la llamada “Teoría de los actos propios”. Hizo extensos desarrollos con copiosas citas de dogmática jurídica acerca de la llamada “regla del acto propio” y también sobre el principio de la buena fe. Añadió que, a la luz de estas tesis dogmáticas, el acto de determinación impugnado se halla en clara oposición a la teoría de los actos propios. El cambio de postura de la DGI dentro del mismo procedimiento administrativo y luego de que el contribuyente evacuara la primera vista previa, supone el desarrollo de una conducta jurídicamente relevante que es posible sintetizar así: a juicio de la Administración, la objeción al tratamiento por SEMCO S.A. de las retribuciones a los médicos se centraba sólo en el supuesto carácter salarial, y no en otros criterios. A mayor abundamiento, añadió en ese sentido que a partir del cambio de criterio de la DGI dentro del propio procedimiento administrativo el argumento de la deducción dentro de los límites de los honorarios profesionales no vuelve a mencionarse ni siquiera como fundamento suplementario o en subsidio de la determinación que se practicó. Lo más significativo es que los actos administrativos de determinación, que como actos administra tivos definitivos constituyen la auténtica y propia manifestación de voluntad de la DGI, expresamente se fundaron en la pretendida (y luego desechada por el TCA), condición de trabajadores dependientes de los médicos, y no en el tope de deducción de sus honorarios profesionales. Al retomar la objeción del límite a la deducción de honorarios profesionales en el IRIC, la DGI está actuando explícita y abiertamente en contra de su propia conducta, expresada en los actos administrativos de determinación oportunamente dictados. Admitido que la teoría de los actos propios forma parte de la Regla de Derecho, este proceder de la Administración vuelve contrario a dicha regla el acto de determinación dictado en último término. Indicó también que el acto resulta vio latorio del principio de buena fe. Y ello porque la Administración expresó su punto de vista sobre la situación, que no fue compartido por el TCA. Ahora vuelve nuevamente con la misma pretensión, sosteniendo otro criterio técnico, lo que vulnera el principio de seguridad jurídica y también el deber de actuar de buena fe. Si se admitiera que la Administración puede volver una y otra vez sobre la misma situación, por el mismo tributo y por el mismo período ensayando n objeciones para su tratamiento fiscal en la medida que las anteriores se van descartando, es evidente que la seguridad jurídica quedaría reducida a la nada, puesto que nunca se terminaría de resolver definitivamente acerca de si la obligación tributaria del particular existe o no existe, lo cual es exactamente lo opuesto a la certeza. En otro orden, también se agravió por entender que las obligaciones tributarias determinadas se extinguieron por el modo prescripción. Dijo que, contrariamente a lo sostenido por la DGI, es evidente que el acta final notificada a SEMCO S.A. en 2002 ( rectius: 2001), no desplegó ningún efecto jurídico y no interrumpió el curso de la prescripción de las obligaciones hipotéticamente devengadas en 1997. El actor sostuvo, apoyándose en la consulta a los Profesores de Derecho Financiero Andrés BLANCO y Alberto FAGET que acompaña a su demanda, que dicha acta no tuvo eficacia interruptiva de la prescripción de las obligaciones. Arguyó que, como sostuvieron los mencionados docentes, dicha “Acta final de inspección”, se ba só en el criterio que rápidamente la propia Administración desechó y que hoy retoma para practicar su nueva determinación. Dicho criterio consiste en sostener que las retribuciones de los médico son honorarios profesionales y, por tanto, estaban limitadas en su deducción en el antiguo IRIC por el literal K) del artículo 15 del Título 4 del antiguo Texto Ordenado de 1996. Dicha acta no fue una verdadera “Acta final de inspección”, porque la DGI antes de dictar el acto administrativo definitivo varió su opi nión y pasó a considerar que los médicos eran trabajadores dependientes, incluyendo consecuentemente sus retribuciones en otro régimen jurídico distinto en cuanto a su deducibilidad para el IRIC. El hecho de que en el mismo procedimiento administrativo la DGI haya dejado sin efecto el criterio de aplicación del Derecho contenido en esa “Acta final de inspección”, implica una revocación de ese acto administrativo preparatorio. Debe concluirse, por lo tanto, que dicha acta no fue en realidad “final”, ya que h ubo otra liquidación primaria de tributos, realizada en el mismo procedimiento con un criterio técnico distinto. Aún más, la conclusión es que el “Acta final de inspección” luego rectificada fue, en tanto acto administrativo , revocada, lo que resulta en forma terminante del hecho de que la DGI procedió a dictar dos actos administrativos de determinación basados en un criterio distinto al expresado por aquella. El hecho de que la reliquidación contenida en esa primera “Acta final de inspección” se hay a dejado sin efecto por entenderse jurídicamente inadecuado el criterio de fondo empleado para la reliquidación, equivale a decir que dicho acto de procedimiento fue revocado por razones de juridicidad. Dicho acto de procedimiento fue revocado con efecto ex tunc, por razones de legalidad, por lo tanto no puede reconocérsele eficacia alguna. Los actos nulos no pueden generar efectos jurídicos válidos, en la emergencia, dicha “Acta final de inspección” nula debe ser descartada, por lo tanto, su notificación n o produjo el efecto de interrumpir la prescripción de las obligaciones correspondientes al ejercicio 1997. En cuanto a la pretensión de la DGI de aplicar el tope para la deducibilidad de gastos previsto en la resolución de la DGI Nº 31/975, expresó que el art. 15 literal K) del Título 4 del T.O. 1996 permite a la DGI establecer límites a la deducibilidad de honorarios, cuando éstos constituyen un gasto para el contribuyente. Empero, en el caso de SEMCO S.A. los honorarios son parte de sus costos, no const ituyen un gasto. Conceptualmente corresponde distinguir entre costos y gastos. Los costos de adquisición o producción, de acuerdo con el art. 10 del Título 4 del T.O. 1996 que regulaba el antiguo IRIC, es uno de los factores que se deben considerar para cu antificar la “renta bruta” (primer componente de la base de cálculo del impuesto), los “gastos” son las erogaciones del contribuyente que se deducen de la renta bruta para alcanzar la renta neta. Por el giro desarrollado por SEMCO S.A., los honorarios de los galenos constituyen un costo y no un gasto para la empresa. Por lo tanto, dicho límite no resulta aplicable a la actora. La propia DGI reconoció la pertinencia de esta distinción en la Consulta Nº 1944 y fue ratificada por la Resolución de la DGI Nº 268/99. En suma, por ser un costo y no un gasto, el límite a la deducibilidad de los honorarios establecido en un 2% de los ingresos brutos por la Resolución Nº 31/975 no le resulta aplicable a SEMCO S.A. Finalmente, indicó que a partir de agosto de 1 997 SEMCO S.A. dedujo los salarios abonados a los médicos por haber hecho los correspondientes aportes al Banco de Previsión Social. La objeción de la DGI es ilegítima en la medida que abarca un período en que los médicos fueron trabajadores dependientes d e SEMCO S.A. y, como tal, dedujo los salarios que les abonó como un costo. En suma, bregó por el amparo de la demanda incoada. II) Corrido el correspondiente traslado, compareció la accionada (Dirección General Impositiva), debidamente representada a contestar la demanda. En su contestación de demanda, los letrados representantes de la DGI detallaron prolijamente todas las actuaciones cumplidas desde el inicio de la inspección a SEMCO S.A. en 1998. Contestaron puntualmente, uno a uno, los distint os agravios articulados por la actora. Sobre la violación a la llamada “regla del acto propio”, adujeron que la DGI, lejos de entrar en contradicción con su actuar precedente, se ciñó a lo resuel to por el TCA en la Sentencia No. 347/2012. En dicho pronunciamiento, el Tribunal entendió que el vínculo que ligaba a los profesionales médicos contratados por SEMCO S.A. no podía calificarse como una relación de trabajo subordinado, en régimen de relación de dependencia. Por tal motivo, la DGI debió considerar, al recomponer su obrar, que las retribuciones pagadas a los médicos eran verdaderos honorarios, pagados a prestadores de servicios personales fuera de la relación de dependencia. En base a tal premisa, la DGI aplicó la Resolución Nº 31/975 que prevé un lí mite a la deducibi lidad a efectos del IRIC de los honorarios profesionales. La cuestión central debatida en las actuaciones administrativas que resultan el antecedente del acto administrativo atacado y que forma parte fundamental del objeto de la pretensió n anulatoria radica en el tratamiento tributario a otorgar a las remuneraciones percibidas por los profesionales médicos que prestaban servicios a la actora. La DGI entendió originariamente que eran sueldos, pero dicho criterio no fue compartido por el TCA. Por lo tanto, siguiendo el criterio cristalizado en la sentencia corresponde concluir que se trata de honorarios y aplicar el Derecho en base a esa premisa. No hay por lo tanto violación alguna de los actos propios, sino aplicación del Derecho liso y llano ajustándose a las consideraciones oportunamente formuladas por el TCA. La DGI adecuó su obrar a la sentencia y a la legalidad, descartando un criterio que este órgano jurisdiccional consideró ilegítimo. No hay contradicción alguna con la conducta a nterior. La Administración sucesivamente fue adecuando su conducta a efectos de desentrañar la realidad tributaria subyacente dirigida a determinar la situación tributaria de SEMCO S.A. Sobre este punto concluyeron que no existió vulneración alguna de los principios de seguridad jurídica y buena fe. En lo concerniente al agravio vinculado a la prescripción extintiva de las obligaciones, expresaron que no puede ser recibido, porque se verificó una interrupción del término de prescripción de las obligacio nes. Sostuvieron que la notificación del “Acta final de inspección” que se verificó en el año 2002 ( rectius: 2001), con la notificación de la vista previa, interrumpió la prescripción de las obligaciones correspondientes a los ejercicios 1997 y 1998. En dicha “Acta final de inspección”, la DGI había objetado el criterio empleado por SEMCO S.A. para liquidar su IRIC, justamente, por violentar el límite establecido en la Resolución Nº 31/975. Y es dicha objeción la que sustenta la determinación realizada por el acto que la actora viene a impugnar ahora. La notificación de esa “Acta final de inspección” tuvo eficacia interruptiva de la prescripción, por lo que es indudable que las obligaciones no prescribieron, como sostiene la promotora. Consideran que resulta absurda la tesis de la promotora, que arguye que como el acta final fue luego modificada no surtió efecto interruptivo. La demandada concluyó que las obligaciones correspondientes al ejercicio 1997 no prescribieron porque se interrumpió la prescripci ón en enero de 2002 al vencer el plazo para evacuar la vista con que se notificó de la multicitada “Acta final de inspección”. Luego se suspendió el nuevo término de prescripción que comenzó a correr a partir del 1.1.2003 entre el 8.12.2005 y el 18.9.2005 (fecha de interposición de los recursos administrativos y de ejecutoriedad de la Sentencia Nº 347/2009 respectivamente). Volvió a interrumpirse la prescripción mediante la confección de la nueva “Acta final de inspección” labrada en presencia del contribuyente el día 25.10.2010. Luego, al notificarse el acto impugnado el día 4.7.2011 se verificó una nueva causal de interrupción de la prescripción. Todo esto determina que las obligaciones determinadas no se hayan extinguido por el modo prescripción. En cuanto a la normativa aplicable, defendieron la aplicabilidad de la Resolución Nº 31/975 y el tope establecido. Rechazaron el criterio de la actora, que se sustenta en dividir conceptualmente los costos de los gastos, para descartar la aplicación de los límite s de deducibilidad a los primeros. Dijeron que ese criterio no es de recibo, pues como lo ha sostenido reiteradamente la Administración Fiscal, no se establecen excepciones a ese límite en función de si la erogación constituye un costo o un gasto. En definitiva, las retribuciones percibidas por los profesionales médicos por sus servicios fueron servidas por SEMCO S.A., calificadas como honorarios profesionales por parte del TCA en la Sentencia No. 347/09 y se encuentran topeados en cuanto a su deducibilidad para el IRIC. Descartaron que resulte de aplicación la Resolución Nº 268/99, porque las obligaciones determinadas se devengaron antes de su entrada en vigencia. En suma, el agravio relacionado con la deducibilidad del 100% del costo de los honorarios pr ofesionales a efectos del IRIC no resulta de recibo, en virtud de la improcedencia de diferenciar entre costo y gasto por parte de la actora y la plena aplicabilidad del tope del 2% consagrado en la Resolución Nº 31/975. Finalmente, arguyeron que no es d e recibo tampoco el argumento de que la liquidación es ilegítima porque los médicos pasaron a revistar como dependientes y se hicieron los correspondientes aportes a la seguridad social a partir del 1º de agosto de 1997. Como surge de lo informado por el equipo inspectivo, dicho extremo se tuvo en consideración al momento de cuantificar las obligaciones, por lo que no hay ilegitimidad alguna en el obrar de la DGI. En suma, bregaron por el rechazo de la pretensión anulatoria. III) Que se abrió a prueba por el término legal, produciéndose la que luce agregada y certificada a fs. 74. Se agregaron los antecedentes administrativos en cinco piezas que totalizan 2.717 fojas. IV) Ambas partes alegaron por su orden (fs . 77 a 85 vuelto y 88 a 92 vuelto, respectivamente). V) Los autos pasaron a consideración del Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, que emitió el Dictamen Nº 512/2013 glosado a fs . 95 a 97, por el que aconsejó amparar parcialmente la demanda. VI) Por Decreto Nº 862 0/2013 (fs. 99), se citó a las partes para sentencia, pasando los autos a estudio de los Sres. Ministros, quienes la acordaron y dictaron en legal forma. CONSIDERANDO : I) La pretensión anulatoria se dirige contra la Resolución dictada, en ejercicio de atribuciones delegadas, por el Sr. Director de la División Fiscalización de la Dirección General Impositiva, individualizada con el No. 3/540/2001 (SIC) fechada el día 23.6.2011 (fs. 355 de los A.A. – Pieza 5). Por dicha volición, en lo que interesa a los efectos de este proceso, se determinaron obligaciones tributarias en cabeza de SEMCO S.A. o SEMCO SOCIEDAD ANÓNIMA por concepto de impuesto a las rentas de la industria y comercio (IRIC) por el período 1/1997 – 9/1998 por un total de $ 2. 716.401 y se le impusieron las correspondientes sanciones por la infracción tributaria de mora. La mencionada volición declaró solidariamente e ilimitadamente responsable al actor de los adeudos determinados y de las sanciones impuestas. II) Los req uisitos necesarios para la admisibilidad del presente accionamiento han sido debidamente cumplimentados (arts. 4 y 9 de la Ley Nº 15.869), por lo que el Tribunal ingresará a la consideración de la cuestión sustancial planteada. En efecto, consta que la v olición encausada le fue notificada al actor el día 4.7.2011 (fs. 362 -363 de los A.A. – Pieza 5). En tiempo útil, el día 19.7.2011 interpuso los correspondientes recursos administrativos de revocación y jerárquico en subsidio (fs. 364 de los A.A. – Pieza 5). La denegatoria ficta quedó configurada el día 4.2.2012, al cumplirse los 200 días contados desde el siguiente al de la interposición de los recursos administrativos (art. 5 de la Ley No. 15.869 en la redacción dada por el art. 40 de la Ley No. 17.292). La demanda de nulidad fue interpuesta en plazo el día 11.4.2012, tal como consta en la nota de cargo de fs. 30 infolios. III) Corresponde puntualizar que habiendo vencido largamente el plazo con que contaba para instruir y resolver el recurso de revocación movilizado contra el acto encausado, el Sr. Director General de Rentas se pronunció finalmente sobre el mencionado recurso. Tal decisión, se adoptó por medio de la Resolución Nº 707/2012 de 20.4.2012, como consta en los fs. 504 de los A.A. – Pieza 5. IV) Es pertinente relevar, en lo inicial, el incumplimiento de la accionada con su deber de instruir y resolver en plazo los recursos administrativos movilizados en plazo, extremo cuya ocurrencia, el legislador sanciona con la presunción de ilegi timidad en favor de los impugnantes (art. 6 de la Ley No. 15.869 en la redacción dada por el art. 41 de la Ley No. 17.292). Por dicha razón, se reproducen en la especie, las condicionantes que determinan que opere la presunción legal de ilegitimidad del acto encausado (Cf. Sentencias 26/2014, 297/2013, 542/2012, 415/2012, 315/2012, 813/2011, 175/2011, 323/2009, 18/2008, 214/2005 y 702/2004 entre otras). Invariablemente en doctrina, se ha señalado que el legislador uruguayo estableció una presunción de antijuridicidad en el supuesto edictado por la norma, con severas críticas a la invocación reiterada de la presunción de legitimidad en jurisprudencia del Tribunal (así: DELPIAZZO, Carlos E.; “Derecho Administrativo General”, Vol. 1, Amalio M. Fernández, Montevideo, 2011, pág. 294). Dichas observaciones, se consideran plenamente de recibo por la actual integración del Colegiado. Y ello porque la presunción de legitimidad de los actos administrativos opera como un criterio apriorístico de valoración del ac cionar administrativo que, como tal, carece de respaldo jurídico en nuestro ordenamiento y logra privilegiar a uno de los sujetos del proceso, en detrimento de su contraparte, inobservando el principio de la igualdad de los litigantes que informa y preside el proceso contencioso administrativo de anulación (art. 4 C.G.P., art. 104 del Decreto -Ley 15.524), conforme se ha señalado por el Colegiado en las sentencias No. 415, 466 y 509/2012, 6 y 21/2013, entre otras -, véase también el CONSIDERANDO XI de la Sentencia 427/2010). En otro orden de ideas , debe verse que la presunción de ilegitimidad libera a su beneficiario ab initio de la carga probatoria de sus dichos, invirtiéndose ésta, debiendo la Administración procurar desplegar los medios probatorios hábile s y conducentes como única vía idónea para desvanecer el beneficio legal al que accedieron los demandantes. V) Ingresando al análisis del sub-judice, debe indicarse que el memorial de agravios de los actores y los argumentos de la defensa se hallan debidamente reseñados en los RESULTANDOS, a los el Tribunal se remitirá brevitatis causae. Sin perjuicio de lo expuesto y, a efectos de encuadrar debidamente las cuestiones a estudio, el Tribunal se permitirá recordar lo medular de los antecedentes que derivaron en el dictado del acto encausado. VI) Antecedentes relevantes. Si bien ambas partes, en sus respectivos escritos de proposición, han hecho mención a las actuaciones que sirven de antecedentes del acto residenciado, corresponde hacer una brev e mención a sus puntos medulares, para permitir una mejor comprensión del tema a estudio. VI.I) Las primeras actuaciones. Los orígenes de la determinación de las obligaciones por concepto de IRIC en cabeza de la contribuyente SEMCO S.A., se remontan a una fiscalización realizada a esta empresa en el año 1998 (ver informe inspectivo de fs. 644 -646 e informe letrado de fs. 672-673 todo en la foliatura a birome azul en la Pieza 2 de los A.A.). En esas actuaciones iniciales, como surge del informe del equ ipo inspectivo fechado el 19.11.1998, la objeción central que se realizó por parte del los fiscalizadores, fue la relativa a la deducibilidad de los honorarios que SEMCO S.A. abonaba a los profesionales médicos que contrataba. No se cuestionó, ni por el eq uipo inspectivo ni por el primer informe letrado que se realizó seguidamente, la naturaleza del vínculo que SEMCO S.A. tenía con los galenos. El cuestionamiento se centró, en lo medular, en que SEMCO S.A. había deducido como gasto en su liquidación de I RIC la totalidad de las retribuciones por concepto de honorarios abonados a los médicos, en violación a lo previsto en la Resolución de la DGI Nº 31/975 de 17.3.1975. Dicha disposición, por entonces vigente, establecía que los contribuyentes de IRIC no podían deducir gastos por concepto de honorarios profesionales, por un monto superior al 2% de sus ingresos brutos. En el caso de SEMCO S.A., el monto de los honorarios rebasaba largamente esa cifra, por lo que se hizo un ajuste que determinó una reliquidación del IRIC de los ejercicios 1993 a 1997. Fue en base a esas objeciones y, con ese criterio técnico, que se realizó la primer “Acta final de inspección”, que le fue notificada a la empresa con la vista conferida en diciembre de 2001. Más precisamente , la vista le fue conferida el día 11.12.2001 (fs. 695 de los A.A. – Pieza 2 en foliatura a birome azul). La vista previa conferida fue evacuada por la empresa y por otros interesados en el procedimiento, que no eran otros que los presuntos responsables por las obligaciones en vías de determinación (entre ellos el actor). Los interesados hicieron una serie de descargos, objetando el criterio técnico empleado por la DGI, que fundamentalmente tenían que ver con la inaplicabilidad a SEMCO S.A. de la Resoluci ón Nº 31/975 de 17.3.1975, además de otras defensas como la prescripción de parte de las obligaciones. Vuelto el expediente a consideración del Departamento Jurídico, el asunto tomó un giro radical en cuanto a las irregularidades que se imputaban. Y ello p orque el Departamento Jurídico la DGI, luego de examinar los descargos, cambió totalmente su encuadre jurídico de los hechos. Por el informe del Departamento Jurídico de fecha 25.11.2002 realizado por la Dra. Laura LATORRE, se dejó de lado el encuadre i nicial de los hechos, que no cuestionaba la naturaleza del vínculo entre los médicos y SEMCO S.A., para pasar a sostener que dichos vínculos no se correspondían con la realidad (ver informe a fs. 77 -83 a birome azul en la Pieza 2 de los A.A. – cabe aclarar que la foliatura en esa pieza no sigue un orden estrictamente correlativo, no obstante es perfectamente comprensible la secuencia procedimental). A partir de dicho informe, la DGI sostuvo que correspondía recalificar esos vínculos, porque los médicos era n, en realidad, trabajadores dependientes de la contribuyente y no prestadores de servicios fuera de la relación de dependencia. Ello tenía consecuencias directas en la determinación de IRIC que estaba en discusión, pues las retribuciones pagadas a dependi entes son deducibles para liquidar el IRIC únicamente cuando se realizan los aportes correspondientes a los organismos de seguridad social. Como en este caso, esos aportes no se habían realizado, la consecuencia era que SEMCO S.A. no podía deducir dichas sumas de su liquidación del IRIC. La recalificación realizada por los servicios jurídicos de DGI determinaba que los adeudos debieran cuantificarse nuevamente, por lo que el expediente fue girado al equipo inspectivo, que hizo una nueva cuantificación del adeudo por concepto de IRIC (ver actuaciones de fs. 100 a 103 a birome azul en los A.A. – Pieza 2). Acto seguido, sin conferir a los interesados una oportunidad de audiencia previa, se pasó a determinar los adeudos, lo que se hizo por la Resolución de la División Fiscalización de fecha 4.12.2003 (fs. 106 a 111 a birome azul de los A.A. – Pieza 2). Esa determinación se basó en el último criterio técnico sustentado por el Departamento Jurídico de DGI, que se basaba como se recordó, en considerar que los mé dicos eran en realidad trabajadores dependientes de SEMCO S.A. Los interesados recurrieron ese acto, por entender que era ilegítimo por no haber sido precedido de una vista previa. Efectivamente, los interesados no habían tenido oportunidad de refutar e l último criterio técnico sostenido por la Administración. La DGI finalmente, entendió que resultaba de recibo el mencionado agravio formal, por lo que revocó el acto y ordenó conferirles una vista previa (ver acto revocatorio a fs. 1312 de los A.A. – Pieza 3, en números de molde). Evidentemente la determinación revocada había sido ilegítima, porque no se les había otorgado oportunidad de defenderse del nuevo criterio que la DGI, que ésta adoptó sobre la marcha y en el que finalmente sustentó la determinación. El procedimiento administrativo se reencauzó, se les confirió a los interesados la correspondiente oportunidad de defensa, pero la Administración mantuvo su temperamento, basada en el entendido de que los médicos contratados por SEMCO S.A. eran, en puridad, trabajadores dependientes y, por lo tanto, correspondía la recalificación. En ese criterio técnico se basó la determinación de obligaciones realizada por al Resolución Nº 977/2005, por la que se determinaron obligaciones por concepto de IRIC en c abeza de SEMCO S.A. por el período 12/1993 – 11/1997 por un total de $ 7.574.153 y le impuso una multa por mora de $ 1.649.838 (ver ese acto a fs. 1529 a 1532 en números de molde de los A.A. – Pieza 3). Dicha resolución fue impugnada ante el TCA y anulad a por este órgano jurisdiccional por Sentencia Nº 347/2009 de 30.7.2009. Sintéticamente, la decisión anulatoria se fundamentó en que parte de las obligaciones determinadas habían prescripto y en que la recalificación realizada por la DGI del vínculo que l igaba a SEMCO S.A. con los médicos era ilegítima. El Tribunal consideró que no había pruebas suficientes de que los médicos de SEMCO S.A. fueran trabajadores dependientes. VI.II. La recomposición del procedimiento administrativo. Luego de ejecutoriada la sentencia del Tribunal Nº 347/2009 que anuló la determinación, la DGI recompuso su obrar, sobre la premisa de que el vínculo entre los médicos y SEMCO S.A. era un vínculo de carácter no subordinado, como oportunamente sostuvo el TCA. Sobre tal premis a fáctica, la DGI volvió a sostener la tesis que enarboló al principio de las actuaciones inspectivas. Como se recordará, el temperamento inicial de la Administración al inicio de las actuaciones en 1998, consistía en cuestionar la deducibilidad de los hon orarios de los profesionales en las liquidaciones de IRIC, por vulnerar el tope del 2% de los ingresos brutos, conforme lo previsto en la Resolución de la DGI Nº 31/975 de 17.3.1975. En tal sentido, véase por su importancia el informe del Departamento Jurídico de la DGI luciente a fs. 2554 en números de molde de los A.A. – Pieza 5 (en adelante las referencias a esa pieza de los antecedentes son a esa numeración). Fue a partir de dicho informe que la actuación se reencaminó y la imputación volvió a ser en 2010, la misma que la DGI había formulado en 1998. Para la DGI, la empresa dedujo honorarios por encima del tope permitido por la Resolución de la DGI Nº 31/975 de 17.3.1975. En otras palabras, la DGI volvió a la carga sobre SEMCO S.A., fundándose en el mismo argumento sostenido casi ocho años atrás y que, oportunamente, ella misma había desechado de oficio. La Sección Técnico Tributario del Departamento Jurídico sostuvo idéntico temperamento (ver informe de fs. 2557 de los A.A. – Pieza 5). Fue en base a dichos informes técnicos que la División Fiscalización volvió a cuantificar las obligaciones y se labró, el día 25.10.2010, una nueva “Acta final de inspección”. Como surge de fs. 2565 de los A.A. – Pieza 5, se notificó al representante de la empresa del acta final de inspección y, luego, se confirió vista de lo actuado. La vista fue evacuada (fs. 2572 -2577 de los A.A. – Pieza 5), los descargos fueron analizados por el Departamento Jurídico de la DGI y se dictó, finalmente, el acto de determinación resistido en estos obrados. VII) El Tribunal considera pertinente analizar, en primer término, el agravio concerniente a la prescripción extintiva de las obligaciones determinadas. Ciertamente le asiste razón a la actora en este punto y, el amparo de e ste agravio, liquida definitivamente la cuestión, por lo que resulta ocioso ingresar al estudio de los demás agravios. Sin compartir en este punto del encuadre jurídico del Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, considera el Cuerpo q ue, como bien lo denunció el actor, las obligaciones tributarias determinadas se extinguieron por el modo prescripción. Como se explicará en el considerando seguidamente, a juicio de este órgano jurisdiccional, la DGI computó como eventos interruptivos de la prescripción determinadas actuaciones que no tuvieron esa eficacia jurídica (en particular el acta final de inspección notificada en diciembre de 2001). A su vez, el dictamen del Sr. Procurador del Estado, del que el Tribunal se aparta, desconsideró to talmente actuaciones que se hicieron luego que la DGI recompuso el procedimiento. Particularmente en lo que concierne a la prescripción, el pronunciamiento del dictaminante sostiene una tesis de la que el Tribunal no participa en relación a las condiciones que debe tener el acta final de inspección para servir como medio interruptivo de la prescripción. La decisión anunciada, determina que no resulte necesario ingresar en el análisis de los otros dos grupos de agravios articulados por la actora. En particular, no es menester abordar los agravios que denuncian la violación de la regla del acto propio y el principio de buena fe, ni tampoco elucidar la árida cuestión de si, en el caso, resultaba aplicable el tope del 2% a la deducibilidad de los honorarios abon ados a los médicos, de acuerdo a lo previsto en la Resolución de la DGI Nº 31/975 de 17.3.1975. VIII) La prescripción extintiva de las obligaciones determinadas. En buena medida, la discusión sobre la prescripción de las obligaciones tributarias, en este caso, depende de que se le otorgue o no eficacia interruptiva de la prescripción a un instrumento concreto: el acta final de inspección labrada en 1998, que le fuera notificada a la actora el día 11.12.2001 (ver notificación a fs. 695 a birome azul de la Pieza 2 de los A.A.). Como se advierte fácilmente de la lectura de los antecedentes y, sobre todo, de los respectivos escritos de proposición, mientras la actora niega que la notificación de esa acta final de inspección haya tenido eficacia interruptiva, la demandada entiende que desplegó tal efecto (véase en especial el informe del Departamento Jurídico de DGI luciente a fs. 2581 de los A.A. - Pieza 5, realizado luego de la última vista evacuada por la interesada en el procedimiento). Ese punto resulta de crucial importancia, porque si se negara eficacia interruptiva a esa acta final de inspección notificada en 2001, la prescripción de la totalidad de las obligaciones determinada estaría consumada por haber transcurrido, para todas las obligaciones determinadas, el plazo prescripcional de cinco años previsto en el art. 38 del Código Tributario. No hay discusión en la emergencia sobre el plazo aplicable a la prescripción de las obligaciones, ambas partes están contestes en que se trata del plazo de regla: 5 años (art. 38 inciso 1º del CT). Luego de un meditado análisis de los antecedentes, el Tribunal concluye que la respuesta sobre la eficacia interruptiva de ese acto del procedimiento, no puede ser otra que la negativa. Por esta razón, se comparte en lo medular la tesis de la actora -apoyada en la opinión de los consultantes- que sostiene que las obligaciones tributarias determinadas se extinguieron por prescripción. Varias razones militan a favor de la tesis postulada por el promotor. En primer lug ar, el acta labrada en 1998 no puede valer como acta final de inspección por la razón (ciertamente de Perogrullo), de que NO FUE FINAL. Ese es el argumento medular para restar eficacia interruptiva a ese instrumento y basta para liquidar la compleja cuestión a estudio. Tan no final fue esa acta, que luego, en el año 2010, la Administración labró una nueva acta final de inspección, lo que deja a las claras que la de 1998 no era la “ final de inspección” reclamada por la ley para interrumpir la prescripción (art. 39 del CT). Si ya había un acta final de inspección en el expediente que valía como tal ¿para qué labrar otra? La respuesta no fue brindada por la DGI, porque ciertamente, derrumbaba su estrategia defensiva. Son desde luego los antecedentes relatad os en el CONSIDERANDO VI), los que explican el zigzagueante obrar administrativo y del que surge que el accionante tiene razón en lo concerniente a la prescripción. Como se relató oportunamente, luego de labrada el “acta final” de 1998 (notificada a SE MCO S.A. el 11.12.2001), con un determinado criterio técnico, la DGI desechó ese criterio en forma unilateral y pasó a realizar otra determinación con un criterio técnico radicalmente distinto. Por lo tanto, dicha acta no tuvo la propiedad de ser la final de inspección en ese procedimiento. El acta final de inspección de 1998 hizo un reliquidación de IRIC fundándose en que la sociedad había deducido honorarios profesionales por encima del tope admitido por la Resolución de DGI Nº 31/975 de 17.3.1975, pero luego, en forma unilateral, cambió esa imputación. Se realizó posteriormente otra cuantificación, que fue la finalmente tomada en consideración para dictar el acto determinación que fuera a la postre anulado por el TCA por la Sentencia Nº 347/2009 de 30.7.2009. La determinación anulada se basó en que los médicos contratados por SEMCO S.A. eran, en la realidad, trabajadores dependientes y, por lo tanto, no correspondía deducir para la liquidación del IRIC las retribuciones abonadas a estos profesionales. Ese obrar hace que el acta labrada en 1998 con un criterio técnico de liquidación desechado en forma unilateral por la DGI, no tenga la propiedad de ser la final del procedimiento. No es la final de aquel procedimiento ni del que terminó en el dictado del acto enjuiciado, que de algún modo es su continuación. Luego de la anulación por parte del TCA del acto de determinación oportunamente dictado en base al último criterio técnico sostenido, que se basaba en que los médicos eran dependientes de SEMCO S.A. , la DGI realiza una nueva determinación, en base al criterio técnico sostenido al inicio de la inspección y cristalizado en el acta de 1998. Labró en 2010 una nueva acta final de inspección, donde cuantificó nuevamente las obligaciones. Ese obrar demue stra que, ni para la propia DGI, el acta de 1998 era la final (fs. 2565 -2566 de los A.A. – Pieza 5). Cabe insistir en que, si ya había un acta final de inspección: ¿para qué se labró otra? La calidad de final, solamente puede predicarse respecto de una de las dos y, tal propiedad la tiene la de 2010, no la de 1998 como pretende la DGI. Siguiendo el temperamento de la doctrina que ha estudiado el punto, el Tribunal entiende que, para que el acta final de inspección valga como tal e interrumpa la prescripci ón, debe ser la palabra final de la Administración en la inspección . Es decir, aquél acto en el que la Administración fija definitivamente su criterio técnico. No es válido hacer una liquidación con un criterio técnico, notificar del acta final de inspe cción a los presuntos obligados para dejar a salvo de la prescripción el crédito y, luego, variar unilateralmente el criterio mudando el temperamento seguido. Desde luego que la Administración puede variar su criterio si los interesados lo convencen del desacierto del inicial al evacuar las vistas, o si un nuevo análisis le hace variar su encuadre de los hechos, pero en ese caso, deberá labrar una nueva acta final y notificársela a los interesados para que puedan hacer sus descargos. La doctrina es term inante en este punto y existe jurisprudencia de nuestro Tribunal que ha señalado que éste es el enfoque ajustado a Derecho. Como lo ha señalado PÉREZ NOVARO, el acta final de inspección debe mantener una coherencia conceptual con la labor de determinación desarrollada por la Administración. Dice textualmente el autor: “…si en el curso de la actuación inspectiva desarrollada, la Administración modifica el contenido sustancial de la imputación efectuada, el acta final de inspección como acto jurídico refe rido a la primera imputación efectuada en el expediente administrativo carece de efecto interruptivo del término de prescripción. ” (PÉREZ NOVARO, César: “Modos de extinción de la obligación tributaria”, FCU, Montevideo, 2013, pág. 331). En el mismo sentido, también se ha dicho en doctrina que: “…el acta final, para que pueda ser considerada tal, debe ser la palabra final de la Administración en el procedimiento inspectivo, sin que pueda alterarse posteriormente durante ese procedimiento en sí mismo consid erado, y solamente así, surtirá efecto interruptivo de la prescripción. En otras palabras, cuando hay un procedimiento inspectivo, la inspección como tal, debe finalizar con el acta final de inspección. Ello no implica, por cierto, que el cálculo de los adeudos no pueda alterarse en el curso del procedimiento administrativo de determinación. Podrá alterarse, por ejemplo, si al evacuar la vista previa, los interesados aportan nuevos elementos de juicio, o se diligencian pruebas que hagan necesario revisar las conclusiones preliminares a las que se llegó en el acta final de inspección. Lo que claramente no puede hacerse es labrar un acta para obtener el efecto interruptivo de la prescripción de las obligaciones tributarias incluidas en la misma y luego continuar con el curso de la inspección, a efectos de determinar otras obligaciones, por otros conceptos y/o por otros períodos distintos. O aún determinarlas por los mismos períodos, pero empleando criterios técnicos diferentes. (…) Lo que es ilegítimo es labrar un acta para dejar las obligaciones a salvo de la prescripción y luego seguir con la actuación inspectiva para determinar otros períodos, o peor aún, variar unilateralmente las bases conceptuales de la liquidación consignada en el acta final de inspección. (…) por cierto, una vez que se labra el acta final de inspección no puede continuarse con la inspección ni la Administración puede variar unilateralmente los criterios técnicos, o la cuantificación del adeudo, sin notificar a los interesados lu ego que éstos se materializan. Si lo hace, el acta final de inspección que contenga los anteriores criterios o la anterior cuantificación, no valdrá como medio interruptivo de la prescripción. ” (así: GÓMEZ LEIZA, José; “Análisis de las modificaciones al ré gimen de prescripción de las obligaciones tributarias por las leyes 18.788 y 18.794” publicado en Revista Tributaria, T. XL, Nº 234, pág. 386-389). El Tribunal ya tuvo oportunidad de señalar, en oportunidad de decidir la anulación de la Resolución Nº 977/ 2005, que el acta final de inspección de 1998, notificada a la actora el día 11.12.2001 no valía como acta final de inspección, porque la Administración luego varió unilateralmente el criterio técnico para realizar la determinación. Así, en Sentencia 628/2008 (en expresiones reiteradas a la letra luego en la Sentencia Nº 51/2009), dijo el Tribunal: “Así y en ese sentido, sostienen que el Acta de Inspección del año 1998 no pudo interrumpir la prescripción de ninguna de las obligaciones que son objet o del acto de determinación dictado en el año 2005, por cuanto se trata de obligaciones que, si bien responden a un mismo impuesto, son distintas en la base conceptual y en su cuantía. En efecto, el acta de 1998 contiene la cuantificación de una obligación por concepto de IRIC basada en un criterio de calificación específico, mientras que las deudas finalmente determinadas se basan en un concepto o criterio diferente al previamente adoptado y son diferentes, también, en cuanto al monto.” Como ha dicho el Prof. PÉREZ NOVARO comentando este fallo, de este pronunciamiento jurisprudencial se desprende que el Tribunal no le reconoce efecto interruptivo al acta final de inspección cuando no son las mismas obligaciones tributarias contenidas en ella, porque posteriormente a su emisión, la Administración modificó la cuantía de la liquidación impositiva y cambió la calificación originariamente efectuada, respecto de la cual el contribuyente se defendió (así: PÉREZ NOVARO, César: “Modos…”, cit., pág. 329, nota la pie Nº 1448). Con tales entendimientos, cabe también concordar con el enfoque que hacen los Profs. Dres. Andrés BLANCO y Alberto FAGET en la consulta agregada por la actora, que obra en los antecedentes a fs. 2594 - 2608 de los A.A. – Pieza 5 y que luce también a fs. 2 a 18 infolios. Como dicen los consultantes, el acta de 1998 no puede valer como acta final de inspección porque, no fue final. Textualmente expresan, en términos que corresponde revalidar: “…esa Acta no fue, valga la expresión, “final”, p orque la DGI, antes de dictar un acto administrativo definitivo, varió su opinión y pasó a considerar que los médicos eran trabajadores dependientes, incluyendo consecuentemente en sus retribuciones en otro régimen jurídico distinto en cuanto a su deducibilidad en el IRIC.” (fs. 13 infolios). Cabe insistir también en el hecho que, luego de recompuesto el procedimiento, con posterioridad al dictado de la Sentencia anulatoria por parte del TCA (Sentencia Nº 347/2009 de 30.7.2009), la DGI realizó una nueva acta final de inspección. Como surge de fs. 2565 -2566 de los A.A. – Pieza V, con fecha 25.10.2010, la Administración, previo al dictado del acto enjuiciado, labró en presencia del representante del contribuyente una nueva acta final de inspección, en la que se incluyeron los adeudos finalmente determinados por el acto residenciado. Es algo evidente, que en un procedimiento administrativo puede haber una sola acta final de inspección. Si como sucede en la emergencia, hay más de una, separadas cronológicamente en el tiempo, sólo una de ellas tendrá la propiedad de ser final, será final la última de las labradas, pero no la primera. No se advierte cómo, la misma Administración que afirma que el acta final de inspección de 1998, a la que pretende atribui rle eficacia interruptiva, fue la final, labró luego en octubre de 2010 una nueva acta final de inspección en presencia del contribuyente. Si se atiende a los antecedentes, en el procedimiento que desembocó en el dictado del acto que se resiste, el único i nstrumento que puede valer como acta final de inspección fue la última acta, labrada en 2010, pero nunca la que se labró en 1998. En suma, descartada la eficacia al acta final de inspección de 1998, notificada a la actora el 11.12.2001 por no valer como tal (por no ser final), debe necesariamente reconocerse que las obligaciones se han extinguido por prescripción. Las obligaciones más recientes, es decir, las correspondientes al ejercicio del año 1998, prescribieron en el 31.12.2003, pues -descartada el a cta final de inspección notificada el 8.12.2002 - a esa fecha no se verificó ningún acto con eficacia interruptiva del plazo prescripcional (art. 39 del CT). Conforme a lo expuesto, corresponde anular el acto impugnado, declarando que operó la prescripció n extintiva de la totalidad de las obligaciones determinadas. Por los fundamentos explicitados, el Tribunal en concordancia con lo dictaminado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo y, en atención a lo dispuesto por los art s. 38 y 39 del Código Tributario; 309 y 310 de la Constitución de la República, por unanimidad FALLA : Ampárase la demanda incoada y, en su mérito, declárase la nulidad del acto encausado; sin sanción procesal específica. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $20.000 (pesos uruguayos veinte mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Tobía, Dr. Harriague, Dra. Sas són (r.), Dr. Gó mez Tedeschi, Dr. Echeveste. Dr. Marquisio (Sec. Letrado).