Sentencia Definitiva N° 337/2014

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 28 de agosto de 2014. No. 337 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: "SERVICIO MÉDICO INTEGRAL (SMI) con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad" (Ficha No. 546/11). RESULTANDO : I) Que, con fecha 1/9/2011 , compareció la promotor a (fs. 3/6 vta. ) demandando la anulación de la denegatoria ficta recaída ante la petición formulada al Directorio del Banco de Previsión Soci al en cuanto a que se declarara la exoneración de aportes patronales por servicios bonificados (vide: fs. 2/6 A.A.). Señaló que se encuentra exonerada de aportes patronales de seguridad social por aplicación de las normas vigentes en la materia (art. 94 de la Ley 18.083 en la redacción dada por la Ley 18.216 y, anteriormente al 1/7/2007 por las Leyes 10.384, 12.802, 13.318, 13.349, 13.892 y Decreto - Ley 15.181). Alegó que, para entenderse que los aportes patronales por la mentada actividad no se encuentran alcanzados por la disposición exoneratoria, debe existir una norma de rango legal que lo establezca expresamente. Precisó que, el Tribunal en múltiples pronunciamientos , se ha manifestado conteste con su posición de encontrarse exonerada de los aportes patronales por servicios bonificados. En definitiva, solicitó la anulación del acto administrativo impugnado. II) Conferido traslado de la demanda, la Administración lo evacuó a fs. 13/16 vta., bregando por su rechazo en bas e a los siguientes fundamentos. Afirmó que la Ley 16.713 creó una contribución especial que grava los servicios bonificados y es de cargo patronal; siendo la única excepción las instituciones mencionadas en el artículo 69 de l a Constitución de la República. Destacó que el nuevo si stema de financiamiento de las prestaciones de servicios bonificados , implícitamente elimina cualquier subsidio que la sociedad toda estaría otorgando por medio de los regímenes de solidaridad; no siendo aplicables las exoneraciones anteriores a este tributo. Recordó que no resulta posible asimilar la naturaleza jurídica de las contribuciones especiales por servicios bonificados a las de seguridad social, por cuanto ambas tienen principios, caracteres y res ponden a una finalidad propia. Indicó q ue el art. 94 de la Ley 18.083 refiere a las contribuciones especiales de seguridad social y no al tributo creado por el artículo 39 de la Ley 16.713, resultando improcedente cualquier interpretación extensiva. Precisó que, por un aspecto cronológico deri vado de que el art. 39 eiusdem precede al art. 94 de la Ley 18.083, no resulta de recibo la interpretación que del art. 42 del Código Tributario realiza la contraria. Puntualizó que, en atención a la especial redacción del art. 190 , inciso 3°, de la Ley 16.713, corresponde concluir que las únicas exoneradas del pago de las contribuciones especiales patronales por servicios bonificados son las explicitadas en el art. 69 de la Constitución de la República, operándose una derogación de las exoneraciones gene rales establecidas por leyes interpretativas. En suma, solicitó la confirmación del acto administrativo cuestionado. III) Abierto el juicio a prueba (fs. 18 ), se produjo la que obra certificada a fs. 53 y alegaron las partes por su orden (la actora a fs. 66/67 vta. y la demandada a fs. 70/71 vta.). IV) Oído el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (Dictamen No. 513/13 , fs . 81), aconsejó la anulación del acto administrativo cuestionado. V) Se citó a l as partes para sentencia (fs. 81/81 vta.), la que, previo pasaje a estudio de los Sres. Ministros, se acordó su dic tado en legal y oportuna forma. CONSIDERANDO : I) Que, en el sub lite , se agotó correctamente la vía administrativa y ejercitó en plazo la acció n de nulidad, dándose cumplimiento a los presupuestos formales (arts. 317 y 319 de la Constitución de la República y arts. 4 y 9 de la Ley N° 15.869). II) En autos se promueve la anulación de la denegatoria ficta recaída ante la petición formulada al Di rectorio del Banco de Previsión Social en cuanto a que se declarara la exoneración de aportes patronales por servicios bonificados (vide: fs. 2/6 A.A.). III) Que, las alegaciones de las partes surgen suficientemente detalladas en el Capítulo de RESULTAN DOS, al cual habrá de remitirse la Corporación en aras de la brevedad. IV) Que, el Tribunal por unanimidad y, compartiendo lo dictaminado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, recibirá la pretensión anulatoria actuada en los contenidos que se intentarán explicitar a continuación. V) En lo inicial, se estima corresponde anotar que la reclamante ÚNICAMENTE promovió el accionamiento anulatorio de la denegatoria ficta de su petición en cuanto se le declarara exonerada de aportes patronales por servicios bonificados. Particularmente, cuando se aprecia que la restante porción del acto denegatorio ficto (petitorio 2°, fs. 6 A.A.) versaba sobre la solicitud de devolución de sumas indebidamente pagadas, razón por la cual de haberse promovido accionamiento sobre esa fase, debería haberse concluido sobre la ajenidad competencial del Cuerpo (ex art. 27, num. 2, del Decreto-Ley 15.524). VI) Debe tenerse presente que respecto de las contribuciones especiales por servicios bonificados -contribución especial de seguridad social a cargo del empleador -, creada por la ley 16.713 en su art. 39, la misma resulta eximida por el art. 94 de la ley 18.083 que dispuso la exoneración expresa del pago a las sociedades de asistencia médica sin fines de lucro, situación en que se encuentra la actora. Por consecuencia, como se adelantara , la solución anulatoria debe disponerse en cuanto se sostenga que el tributo en análisis fue creado con anterioridad a la vigencia de la norma exoneratoria, por lo que la hipótesis no resulta alcanzada por el art. 42 del Código Tributario. En el caso, la norma que exonera de todos los aportes patronales jubilatorios a la Seguridad Social, a las Instituciones de Asistencia Médica sin fines de lucro, es el art. 94 de la Ley 18.083. Por lo tanto, ingresando la pretensora dentro de tal categoría de instituciones, y la contribución dentro de aquella categoría de tributos, resulta indudable que la actora se encuentra exonerada del pago del tributo. VII) O desde otro á ngulo de análisis, la preanunciada anulación igualmente se impone en tanto se patrocinara que no solamente resulta aplicable la exoneración a la luz de la ley de reforma tributaria, sino que a la vez, ésta surge en virtud de lo dispuesto por el art. 42 , inciso 2°, del Código Tributario. La disposición legal comentada dispuso: “La exoneración de carácter general de tributos o de alguna de sus especies, establecidas a favor de determinadas personas o actividades se extiende a los tributos de la mism a especie, creados con posterioridad a su otorgamiento, salvo disposición legal expresa en contrario”. Tampoco puede obviarse que, con carácter previo a la sanción de la Ley 18.083, la exoneración genérica estaba prevista entre las normas citadas por l a pretensora, especialmente, por el art. 13 de la Ley 15.181 y 241 de la Ley 13.318. En tal sentido, el art. 241 de la Ley 13.318 previó que: “Las Sociedades de Asistencia Médica sin fines de lucro a que se refieren los incisos A), B) y C) del artículo 1º del Decreto Ley No. 10.384, de 13 de febrero de 1943 y el Sanatorio de Obreras y Empleadas "Catalina Parma de Beisso" quedan comprendidas en la exoneración impositiva dispuesta por el artículo 134 de la Ley No. 12.802 , de 30 de noviembre de 1960.” (Subrayado no está en el original). Y es la Ley 12.802 que en el referido art. 134 que dispone: “Reconócense como institutos culturales incluidos en el artículo 69 de la Constitución, a los efectos de la exención de impuestos, los seminarios o casas de formaci ón de las congregaciones o instituciones de cualquier religión, las salas de biblioteca, salones de actos públicos, locales destinados a las clases de comercio, música, labores y economía doméstica y las canchas y centros de deportes y entretenimientos par a jóvenes, fundados y sostenidos por las parroquias o instituciones que no tengan fin de lucro. Declárase asimismo exoneradas de todo impuesto nacional o departamental así como de todo tributo, aporte y/o contribución, a las instituciones culturales, de enseñanza, y a las Federaciones o Asociaciones Deportivas, así como a las instituciones que las integren, siempre que éstas y aquéllas gocen de personería jurídica. Quedan igualmente exonerados de todo impuesto nacional o departamental, así como de todo tributo, aporte y/o contribución los bienes, de cualquier naturaleza, de las instituciones mencionadas en el inciso anterior, así como los de las actuales y/o futuras Diócesis de la Iglesia Católica Apostólica Romana, y los de cualquier otra institución religiosa, que posean, reciban o adquieran, destinados al culto, a obras asistenciales, a obras educacionales y a actividades deportivas. La Sociedad de San Vicente de Paul (Conferencia de Hombres y Señoras) será eximida de toda clase de impuestos. Lo serán igualmente los bienes de las asociaciones benéficas de asistencia gratuita a los pobres, enfermos o inválidos. En el caso anterior, la circunstancia eximente se justificará ante el Ministerio de Hacienda. Las perso nas jurídicas Diócesis de la Iglesia Católica Apostólica Romana, creadas o a crearse en el futuro por la Sede Apostólica, al formular las respectivas declaraciones juradas, indicarán los bienes no exentos a los efectos del pago del impuesto.” (Subrayado no está en el original). Es decir, que el citado artículo equiparó la situación de las sociedades de asistencia médica sin fines de lucro, al régimen previsto en el art. 69 de la Constitución de la República. En razón de la circunstancia apuntada, deviene perfectamente operativo subespecie el art. 42 , inciso 2°, del Código Tributario. Debe de verse que prestigiosa doctrina comentando la citada disposición legal, indicaba que: “…el inc. 2° consagra legislativamente una posición que ha sido ya sostenida por el Poder Ejecutivo, considerando que en estos casos “corresponde partir del principio general de que los regímenes tributarios de exoneración legal genérica rigen tanto para el pasado como para el futuro…”, por lo que dichas exoneraciones sólo pueden qued ar sin efecto por “una limitación expresa de la ley” (Dec. 602/969)” (Valdés Costa, Ramón, Valdés de Blengio, Nelly, Sayagués Areco, Eduardo; en “Código Tributario de la República Oriental del Uruguay, Comentado y Concordado, 5ª edición, actualizada por V aldés de Blengio, Nelly, FC U, Montevideo, 2002, pág. 359). Y esa exoneración legal, respecto del pago de la exoneración de aportes patronales, estaba ya dispuesta, por el art. 241 de la ley 13.318, siendo una norma especial, por lo que el art. 39 de la l ey 16.713 al establecer una contribución especial a cargo de los empleadores por servicios bonificados, impuso u n tributo de la misma especie, lo que determinaría la solución preanunciada. Resulta cabalmente aplicable mutatis mutandi , la argumentación sostenida en la Sentencia 541/08, oportunidad en la que se expresó: “Con respecto a los agravios expuestos por la parte actora y relacionados con la cuestión a decidir, corresponde resaltar que la accionante es una persona jurídica sin fines de lucro (socieda d de asistencia médica), exonerada de contribuciones especiales de seguridad social en lo que respecta a los aportes patronales, al encontrarse su situación encuadrada en el art. 13 de la Ley 15.181 y art. 241 de la Ley 13.318, según Resolución RDT/200/2002 de fecha 13 de mayo de 2002, dictada por la Asesoría Tributaria y Recaudación del B.P.S. (Antecedentes Administrativos, fs. 44). El objeto de este proceso es claramente, de puro derecho, y consiste en determinar si la exoneración especificada en el párr afo anterior alcanza a la contribución especial creada por el art. 39 de la Ley 16.173 (rectius: 16.713). - Éste dispuso que “los empleadores que ocupen trabajadores en actividades bonificadas deberán abonar una contribución especial a su cargo...”, y el ar t. 190 de la citada ley establece una derogación genérica respecto a las “disposiciones que directa o indirectamente se opongan a lo previsto por la presente ley”. En similares supuestos, este Tribunal ya se ha pronunciado por la nulidad de los actos administrativos que oportunamente se impugnasen; en los referidos fallos se señala con acierto que el art. 190 de la ley 16.173 (rectius: 16.713) contiene una norma derogatoria de carácter general, y, por tanto, es aplicable la regla de que no es via ble la derogación de una norma especial por otra general, y ello, aunque esta última sea de fecha posterior. En consecuencia, la norma últimamente citada no derogó las disposiciones consagradas por los también referidos arts. 13 de la Ley 15.181 y 241 de l a Ley 13.318, en cuanto éstas determinaron diversas exoneraciones. Asimismo, se entienden también aplicables al caso de la especie las consideraciones que realizan aquellos fallos anteriores citados sobre el art. 42 del Código Tributario, ya que dicha d isposición, relativa a la vigencia de las exoneraciones, prevé en su apartado segundo que la exoneración de carácter general de tributos o de algunas de sus especies establecidas a favor de determinadas personas o actividades, “…se extiende a los tributos de la misma especie, creados con posterioridad a su “otorgamiento, salvo disposición expresa en contrario”. El tributo creado tiene idéntica naturaleza que el tributo exonerado, y por tanto, aparece como una contradicción exonerar a una institución, para luego gravarla al crear un tributo de la misma especie ” (Cfe. Sentencias Nos. 541/2008, 1006/2010, 580/2012, 32/2013, 629/2013, 593/2013, 767/2013, 46/2014, 97/2014, 155/2014, entre otras). Por los fundamentos expuestos, las disposiciones legales citadas, los arts. 309 y 310 de la Constitución de la República y, compartiendo lo dictaminado por el Sr. Procurador del Estado en l o Contencioso Administrativo, el Tribunal FALLA : Acógese la demanda incoada y, en su mérito, anúlase el acto denegat orio ficto en la fase de cuestionamiento -en cuanto desestimó la solicitud de que se declarara al SERVICIO MÉDICO INTEGRAL (SMI) exonerado de los aportes patr onales por servicios bonificados-.- Sin sanción procesal específica. A los efect os fiscales, fíjanse los honorarios profesionales del abogado de la parte actora en la suma de $ 20.000 (pesos uruguayos veinte mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese.- Dr. Tobía (r.), Dr. Harriague, Dra. Sassón, Dr. Gómez Tedeschi. Dr. Ettlin Dr. Marquisio (Sec. Letrado).