Sentencia Definitiva N° 633/2012

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 4 de octubre de 2012. No. 633 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “SÁNCHEZ CASAL, DANIEL con ESTADO. MINISTERIO DE ECONOMÍA Y FINANZAS. Acción de nulidad” (Ficha No. 174/11). RESULTANDO : I) Que con fecha 30 de marzo de 2011 compareció la parte actora entablando demanda de nulidad contra el Nral. 46 de la Resolución 662/007 de fecha 29/V/07, dictada por el Director General de Rentas en virtud del cual se estableció que: “Quienes obtengan rentas originadas en retiros voluntarios incentivados tributarán este impuesto (IRPF) de acuerdo al régimen general. Dichas rentas se consideran devengadas mensualmente.” Expresó que se acogió al sistema de incentivos de retiro creado por Resolución de Directorio del BPS Nº 23-16/2006 de fecha 12 de julio de 2006, habiéndosele aceptado su renuncia con fecha 2 de mayo de 2007. Se agravió en cuanto entiende que se vulneró el principio de irretroactividad de la ley tributaria, en cuanto se aplicó el IRPF a los casos en que las renuncias habían sido aceptadas con anterioridad a la vigencia de la Ley 18.083. Afirmó que se han vulnerado los artículos 8 y 24 del Código Tributario, en tanto la Ley Nº 18.083 no incluyó el referido incentivo entre los hechos generadores de IRPF. Agregó que los incentivos están exentos de toda clase de tributos, conforme a lo establecido en el artículo 29 de la Ley 17.930 de 19 de diciembre de 2005, y que la renta no se devenga mes a mes, sino en un único momento, que es el de la aceptación de la renuncia por parte del órgano estatal. II) A fs. 23 comparece la representante del Ministerio de Economía y Finanzas, contestando la demanda. Analizó la normativa vigente, estableciendo que todos los ingresos derivados del trabajo o en ocasión de éste quedan gravados, no siendo requisito que la naturaleza de la prestación sea remuneratoria. Afirmó que el monto percibido a causa del retiro incentivado configura el hecho generador del IRPF al ser renta originada en ocasión de la relación de dependencia. Sostuvo que el artículo 31 de la Ley 18.083 regula la atribución temporal de las rentas del trabajo, aplicando el principio de lo devengado. Estableció que conforme a lo establecido en el artículo 29 de la Ley 17.930, el funcionario que haya optado por acogerse al retiro incentivado tiene derecho a percibir mensualmente, por un período máximo de cinco años, o hasta que el beneficiario cumpla los setenta años de edad, una prestación mensual siempre y cuando no fallezca o se incapacite. Dicha prestación se devenga mensualmente. En definitiva, solicita que se desestime la demanda. III) Abierto el juicio a prueba a fs. 30, se produjo la que obra certificada a fs. 35. IV) Alegaron las partes por su orden a fs. 39 y 42, respectivamente. V) Oída la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo (Dictamen Nº 740/2011 de fs. 46 a 46v.), se llamó para sentencia, pasando los autos a estudio de los Sres. Ministros, quienes la acordaron y dictaron en forma legal. CONSIDERANDO : I) Que desde el punto de vista formal se cumplieron los requisitos exigidos por el art. 317 de la Constitución y arts. 4º y 9º de la Ley 15.869, por lo que corresponde ingresar al tema de mérito planteado por las partes. II) Que el Tribunal, por mayoría legal, y compartiendo el fundado dictamen del Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, se pronunciará por el acogimiento de la pretensión anulatoria actuada. Se impugna el numeral 46 de la Resolución Nº 662/2007 del 29 de junio de 2007, emanada del Director General de Rentas, en virtud de la cual se estableció: Inc. 1º “quienes obtengan rentas originadas en retiros voluntarios incentivados tributarán este impuesto (IRPF) de acuerdo al régimen general. Dichas rentas se consideran devengadas mensualmente; Inc. 2º “serán agentes de retención de este impuesto las entidades que abonen retiros incentivados que no correspondan a afiliados activos al Banco de Previsión Social. La retención se calculará aplicando a los referidos beneficios la escala establecida en el numeral 1º del inciso segundo del art. 63 del Decreto 148/007 del 26 de abril de 2007, y deberá verterse en la Dirección General Impositiva al mes siguiente de devengados los incentivos correspondientes, de acuerdo con el cuadro de vencimientos establecido a tales efectos”. III) Los argumentos que sustentan las partes litigantes, se encuentran explicitados ampliamente en el capítulo de RESULTANDOS del presente pronunciamiento definitivo, al cual corresponde remitirse “brevitatis causae”. IV) Tras el análisis detenido del subcausa, por los fundamentos que se pasarán a explicitar, el Tribunal (en mayoría legal), considera de recibo los agravios expuestos por la parte actora en su pretensión anulatoria; debiéndose consignar la existencia de reiterada jurisprudencia del Tribunal en el sentido antes apuntado (Sents. 296/2010, 283/2010, 268/2010, 132/2010 y 185/2010, entre otras), a la cual habrá de remitirse (en lo pertinente), por tratarse de asuntos jurídicamente similares. No obstante, corresponde establecer liminarmente, que el actor, siendo funcionario del Banco de Previsión Social, renunció a su cargo con la finalidad de ampararse al retiro incentivado previsto en el art. 29 de la Ley 17.930. Emerge de autos, que su renuncia fue debidamente aceptada, con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley No. 18.083. V) Esta Corporación contestando la interrogante respecto a si el incentivo de retiro que percibe la actora, puede ser gravado por el I.R.P.F, sostuvo que: la respuesta a esta interrogante es positiva, por lo que se expondrá a continuación: El art. 32 del nuevo Título 7 del T.O. de 1996, dispone que estén gravados por el I.R.P.F. “los ingresos regulares o extraordinarios, en dinero o en especie, que generen los contribuyentes por su actividad personal en relación de dependencia o en ocasión de la misma”. En este aspecto, considera este órgano jurisdiccional, que el incentivo por retiro, regulado en el art. 29 de la Ley 17.930, ingresa dentro de esta previsión, ya que constituye claramente un ingreso extraordinario generado por el contribuyente, en ocasión de una relación de dependencia. Desde la óptica de este Cuerpo decisor, el referido ingreso se genera en ocasión de la actividad prestada por cada uno de los funcionarios en relación de dependencia, debido a que la anterior relación funcional de los demandantes con el Estado, es el presupuesto necesario para el nacimiento del derecho, ante lo cual puede concluirse que el beneficio se genera en ocasión de dicha relación. Y ello, porque la Ley no exige que el ingreso, para poder ser gravado, tenga que ser de carácter remunerativo sino que lo único que requiere es que el mismo tenga un nexo causal con la relación de dependencia, nexo que en los incentivos a estudio, se verifica de modo indudable. En consecuencia, el Tribunal no considera de recibo, el agravio planteado por la parte actora, referido a que el incentivo de retiro no se haya alcanzado por el hecho generador del I.R.P.F. VI) Que en lo concerniente al segundo agravio, referido al aspecto temporal del hecho generador del impuesto con respecto a los incentivos en cuestión; aquí el Tribunal en mayoría, acogerá el agravio invocado. “Considera este órgano jurisdiccional colegiado, que la ley que crea el I.R.P.F., se afilia al criterio de “lo devengado”, lo cual supone que la renta se genera en el momento que el contribuyente adquiere el derecho a la percepción de la misma; dicho criterio se opone a aquel otro: “de lo percibido”, según el cual, la renta se genera en el momento en que es efectivamente percibida por el contribuyente. Dicha afiliación de la ley al principio de “lo devengado” conduce a concluir que, en lo relativo al incentivo de retiro, el hecho generador se configura cuando el Estado acepta la renuncia de cada uno de los funcionarios, ya que es en ese momento que nace el derecho de la misma, a cobrar el incentivo por el lapso de cinco años o hasta que cumplan setenta años de edad . Entonces, la circunstancia de que luego el incentivo se cobre mensualmente, no altera la conclusión anterior, porque ello tiene que ver con la exigibilidad o con la percepción del beneficio y no con su nacimiento, el cual como se destacó supra, se produce en el momento de la aceptación de la renuncia, por parte del Estado. Y la conclusión a la cual arriba este Cuerpo decisor, no resulta alterada por el hecho de que el derecho a la percepción del retiro, se extinga por el fallecimiento o la incapacidad del beneficiario; ello porque tales circunstancias, configuran condiciones resolutorias del derecho del beneficiario, resultando de aplicación en la especie, lo que dispone el art. 25 del C.T., norma que prevé que si el hecho generador del tributo es un acto sometido a una condición resolutoria, el hecho generador se entiende ocurrido al momento de la celebración de dicho acto; concretamente, reza el citado precepto: “Si el hecho generador fuera un acto jurídico condicionado, se le considerará perfeccionado: 1º) En el momento de su celebración, si la condición fuese resolutoria. 2º) Al producirse la condición, si ésta fuera suspensiva. En caso de duda se entenderá que la condición es resolutoria”. Pues bien, aplicando el designio legal al caso que nos ocupa, se entiende que la condición resolutoria opera su efecto, en el mismo momento en el cual el Estado acepta la renuncia de cada uno de los funcionarios” (Sent. 185/2010). Por tanto, considera la mayoría del Tribunal, que la renta no se devenga mensualmente -en conclusión opuesta a lo que se estipula en las resoluciones impugnadas- sino en el momento de la aceptación de la renuncia; todo ello determina que el retiro incentivado correspondiente al actor, generado el 2 de mayo de 2007 (fs. 2 de autos) -momento de la aceptación de la renuncia-, no puede ser alcanzado por el I.R.P.F., pues dicho impuesto entró en vigencia el 1º de julio de 2007, o sea, con posterioridad al acaecimiento del hecho generador. Por los fundamentos expuestos y lo dictaminado por el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, el Tribunal, en mayoría, FALLA : Acogiendo la demanda anulatoria incoada y, en su mérito, anúlanse los actos administrativos implícitos impugnados. Sin especial condenación procesal. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora, en la cantidad de $ 20.000 (pesos uruguayos veinte mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Preza, Dr. Harriague, Dra. Sassón (d.), Dr. Gómez Tedeschi (r.), Dr. Tobía. Dr. Marquisio (Sec. Letrado). Discordia de la Dra. Sassón. Discorde por los mismos fundamentos expuestos en las discordias recaídas en las sentencias Nos. 185/2010, 715/2011, entre otras.