Sentencia Definitiva N° 251/2012

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 24 de mayo de 2012. No. 251 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados “LÓPEZ COELHO, MARÍA LILIA Y OTROS con ESTADO. MINISTERIO DE ECONOMÍA Y FINANZAS. Acción de Nulidad” (Ficha No. 391/08) RESULTANDO : I) A fs. 2 y ss. comparecen los actores demandando la nulidad del acto implícito dictado por la Contaduría General de la Nación, el cual dispuso la retención, en el “incentivo de retiro” que perciben, de una suma para el pago del IRPF.- Expresaron, en apretada síntesis, que la volición enjuiciada adolece de vicios que la invalidan, entre tanto, es violatoria del principio de legalidad en materia tributaria, aplicando analógicamente normativa para crear tributos, lo cual está vedado por el orden jurídico.- Señalaron que la ley 18.083 creadora del impuesto referido, establece el alcance del hecho generador, verbigracia: rentas del trabajo obtenidas dentro o en ocasión de dependencia, subsidios por inactividad compensada, jubilaciones, pasividades, entre otros ; no encontrándose en hipótesis de incidencia el incentivo de retiro que perciben.- En efecto, afirmaron que la citada partida que perciben no tiene naturaleza remunerativa, tampoco indemnizatoria, sino que la naturaleza jurídica es contractual, puesto que el Estado otorga como contraprestación a la obligación del funcionario de renunciar una suma de dinero. De todo ello, se desprende, que no se hallan gravados por el hecho imponible en análisis.- Se agraviaron del acto en causa, ya que, es violatorio del principio de irretroactividad de las leyes tributarias. En efecto, aseveraron que el Art. 113 de la ley citada establece que para el caso de que no se haya establecido una vigencia específica regirán sus disposiciones desde el 1/VII/2007, por lo que habiéndose conformado la situación jurídica que le comprenden con anterioridad -fechas de sus renuncias, por acogerse al incentivo de retiro- no les es aplicable el IRPF. En definitiva, peticionaron el acogimiento de la demanda instaurada. II) Conferido traslado del accionamiento anulatorio, a fs. 57 a 69 comparece el representante de la Administración demandada, bregando por su rechazo. Expresa que los actores, hasta el último día que se les abone el incentivo de retiro siguen siendo considerados como trabajadores activos en el Sector Civil, es decir, aún estarían manteniendo una relación laboral con el organismo. En su virtud y al no haber fenecido la relación laboral, el incentivo de retiro tiene un carácter remuneratorio, lo que se traduce en la percepción de un ingreso obtenido dentro de la relación laboral de dependencia, lo que amerita ser gravado por el IRPF. Analizando las normas contenidas en las leyes Nos. 17.930 y 18.083, sostiene que, en cuanto al aspecto material del hecho generador del IRPF, los retiros incentivados están gravados por el IRPF por encuadrar en la tipificación genérica del art. 32 de la Ley 18.083, al configurar un ingreso extraordinario de dinero generado en ocasión de haber realizado actividad personal en relación de dependencia. Respecto al aspecto temporal del hecho generador expresa que, de conformidad a lo dispuesto por el art. 29 de la Ley 17.930, la renta obtenida por el beneficiario del incentivo de retiro es exigible mensualmente, siendo ese el momento en que se genera y que coincide con el momento en que se percibe. III) Abierta la causa a prueba (fs. 72) se diligenció la que surge certificada a fs. 98, cumpliendo con el imperativo legal alegaron las partes por su orden (fs. 103 a 113 y 116 a 117 vta., respectivamente).- IV) Que oída la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo (I) (Dictamen 296/2011 de fs. 120 y vta.), se citó a las partes para sentencia (fs. 122), la que fue acordada en legal forma. CONSIDERANDO : I) Que en la especie se verifica el correcto agotamiento de la vía administrativa, así como la temporaneidad de la pretensión anulatoria. Por consiguiente, el Tribunal se encuentra en condiciones de ingresar al aspecto sustancial del caso planteado. II) Que el Tribunal, por mayoría legal, y compartiendo el fundado dictamen de la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo (I), se pronunciará por el acogimiento parcial de la pretensión anulatoria actuada. Los actos administrativos impugnados en autos, resultaron ser, los actos implícitos que dispusieron la retención del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (en adelante: IRPF) sobre el monto liquidado por concepto de incentivo de retiro a María Lilia López Coelho, María Estela Castro Lavaca y Juan Miguel Arteaga Buldain, de los que tomaron conocimiento al hacer efectivo el cobro del incentivo correspondiente al mes de julio de 2007. III) Los argumentos que sustentan las partes litigantes, se encuentran explicitados ampliamente en el capítulo de RESULTANDOS del presente pronunciamiento definitivo, al cual corresponde remitirse “brevitatis causae”. IV) Tras el análisis detenido del subcausa, por los fundamentos que se pasarán a explicitar, el Tribunal (en mayoría legal), considera parcialmente de recibo los agravios expuestos por los actores en su pretensión anulatoria; debiéndose consignar la existencia de reiterada jurisprudencia del Tribunal en el sentido antes apuntado (Sents. 296/2010, 283/2010, 268/2010, 132/2010 y 185/2010, entre otras), a la cual habrá de remitirse (en lo pertinente), por tratarse de asuntos jurídicamente similares. No obstante, corresponde establecer liminarmente, que los actores, siendo funcionarios de la Contaduría General de la Nación, renunciaron a sus cargos con la finalidad de ampararse al retiro incentivado previsto en el art. 29 de la Ley 17.930. Emerge de autos, que las renuncias de cada uno de los accionantes, fueron debidamente aceptadas, con anterioridad a la entrada en vigencia de la Ley No. 18.083. Debido a ello, percibirán durante cinco años, o hasta que lleguen a los 70 años de edad, partidas mensuales cuyo monto es equivalente al 65% del promedio mensual salarial del año 2005, periódicamente reajustables conforme los aumentos generales de sueldo. V) Esta Corporación expresaba en una de las sentencias definitivas referidas, que: “El Tribunal se aboca una vez más a adoptar posición en una cuestión de puro Derecho, respecto de la cual ya emitió pronunciamiento en anteriores oportunidades. Dicha cuestión consiste en determinar si el incentivo de retiro que percibe la accionante, puede ser gravado por el I.R.P.F.; para ello, debe resolverse, en primer lugar, si el referido incentivo ingresa en el aspecto objetivo del hecho generador del referido impuesto; y en segundo lugar, si desde el punto de vista temporal, el hecho imponible se genera en forma mensual -al cobrar el beneficiario cada una de las cuotas mensuales- o en un único momento, cuando la renuncia del beneficiario es aceptada por el Estado. “Pues bien, el acto implícito que se impugna, resulta ser la aplicación al caso concreto, del acto regla -art. 46 de la Resolución de la D.G.I. No. 662/007-, el cual dispone: “Quienes obtengan rentas originadas en retiros voluntarios incentivados tributarán este impuesto de acuerdo al régimen general. Dichas rentas se consideran devengadas mensualmente”.- V.1) ¿El incentivo de retiro que perciben los accionantes, puede ser gravado por el I.R.P.F?. A juicio del Tribunal, la respuesta a esta interrogante es positiva, por lo que se expondrá a continuación:..0 El art. 32 del nuevo Título 7 del T.O. de 1996, dispone que estén gravados por el I.R.P.F. “los ingresos regulares o extraordinarios, en dinero o en especie, que generen los contribuyentes por su actividad personal en relación de dependencia o en ocasión de la misma”. En este aspecto, considera este órgano jurisdiccional, que el incentivo por retiro, regulado en el art. 29 de la Ley 17.930, ingresa dentro de esta previsión, ya que constituye claramente un ingreso extraordinario generado por el contribuyente, en ocasión de una relación de dependencia. Desde la óptica de este Cuerpo decisor, el referido ingreso se genera en ocasión de la actividad prestada por cada uno de los funcionarios en relación de dependencia, debido a que la anterior relación funcional de los demandantes con el Estado, es el presupuesto necesario para el nacimiento del derecho, ante lo cual puede concluirse que el beneficio se genera en ocasión de dicha relación. Y ello, porque la Ley no exige que el ingreso, para poder ser gravado, tenga que ser de carácter remunerativo sino que lo único que requiere es que el mismo tenga un nexo causal con la relación de dependencia, nexo que en los incentivos a estudio, se verifica de modo indudable. En consecuencia, el Tribunal no considera de recibo, el agravio planteado por los accionantes, referido a que el incentivo de retiro no se haya alcanzado por el hecho generador del I.R.P.F.- V.2) Agravio referido al aspecto temporal del hecho generador del impuesto con respecto los incentivos en cuestión ; aquí el Tribunal en mayoría, acogerá el agravio invocado. Por los siguientes fundamentos: “Considera este órgano jurisdiccional colegiado, que la ley que crea el I.R.P.F., se afilia al criterio de “lo devengado”, lo cual supone que la renta se genera en el momento que el contribuyente adquiere el derecho a la percepción de la misma; dicho criterio se opone a aquel otro: “de lo percibido”, según el cual, la renta se genera en el momento en que es efectivamente percibida por el contribuyente. Dicha afiliación de la ley al principio de “lo devengado” conduce a concluir que, en lo relativo al incentivo de retiro, el hecho generador se configura cuando el Estado acepta la renuncia de cada uno de los funcionarios, ya que es en ese momento que nace el derecho de la misma, a cobrar el incentivo por el lapso de cinco años o hasta que cumplan setenta años de edad . Entonces, la circunstancia de que luego el incentivo se cobre mensualmente, no altera la conclusión anterior, porque ello tiene que ver con la exigibilidad o con la percepción del beneficio y no con su nacimiento, el cual como se destacó supra, se produce en el momento de la aceptación de la renuncia, por parte del Estado. Y la conclusión a la cual arriba este Cuerpo decisor, no resulta alterada por el hecho de que el derecho a la percepción del retiro, se extinga por el fallecimiento o la incapacidad del beneficiario; ello porque tales circunstancias, configuran condiciones resolutorias del derecho del beneficiario, resultando de aplicación en la especie, lo que dispone el art. 25 del C.T., norma que prevé que si el hecho generador del tributo es un acto sometido a una condición resolutoria, el hecho generador se entiende ocurrido al momento de la celebración de dicho acto; concretamente, reza el citado precepto: “Si el hecho generador fuera un acto jurídico condicionado, se le considerará perfeccionado: 1º) En el momento de su celebración, si la condición fuese resolutoria. 2º) Al producirse la condición, si ésta fuera suspensiva. En caso de duda se entenderá que la condición es resolutoria”. Pues bien, aplicando el designio legal al caso que nos ocupa, se entiende que la condición resolutoria opera su efecto, en el mismo momento en el cual el Estado acepta la renuncia de cada uno de los funcionarios” (Sent. 185/2010). En conclusión, considera la mayoría del Tribunal, que la renta no se devenga mensualmente -en conclusión opuesta a lo que se estipula en las resoluciones impugnadas- sino en el momento de la aceptación de la renuncia; todo ello determina que los retiros incentivados correspondientes a la Sra. María Lilia López Coelho, María Estela Castro Lavaca y Juan Miguel Arteaga Buldain generados el 30 de junio de 2007 (AA fs. 44, Pieza B); 31 de diciembre de 2006 (AA fs. 65 pieza A) y 30 de junio de 2007 (AA fs. 69 pieza A) -momento de la aceptación de las renuncias-, no pueden ser alcanzados por el I.R.P.F., pues dicho impuesto entró en vigencia el 1º de julio de 2007, o sea, con posterioridad al acaecimiento del hecho generador. Por los fundamentos expuestos y lo dictaminado por la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo (I), el Tribunal, en mayoría. FALLA : Acogiendo la demanda anulatoria incoada y, en su mérito, anúlanse los actos administrativos implícitos impugnados. Sin especial condenación procesal. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la suma de $ 19.000 (pesos uruguayos diecinueve mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Preza, Dr. Harriague, Dra. Sassón (d.), Dr. Gómez Tedeschi (r.), Dr. Tobía. Dr. Marquisio (Sec. Letrado). Discordia de la Dra. Sassón. Discorde por los mismos fundamentos expuestos en las discordias recaídas en las sentencias Nos. 185/2010, 715/2011, entre otras.