Sentencia Definitiva N° 233/2012

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 22 de mayo de 2012. No. 233 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “FAGÚNDEZ PACHECO, LUIS MARÍA con BANCO DE PREVISIÓN SOCIAL. Acción de nulidad” (Ficha No. 306/08). RESULTANDO : I) Con fecha 7 de abril de 2008, a fs. 2, comparece el actor entablando demanda de nulidad contra el acto implícito del Banco de Previsión Social que dispuso se le retuviera de su incentivo de retiro una suma determinada por concepto de Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF), del que tuvo conocimiento al hacer efectivo el cobro correspondiente al mes de julio de 2007. Se agravia al sostener que el acto impugnado se encuentra viciado por razones de forma y de contenido. Expresa que los incentivos que se abonan mensualmente no son remuneratorios y están exentos de toda clase de tributos, conforme a lo establecido en el artículo 29 de la Ley 17.930 de 19 de diciembre de 2005. Agrega que se vulnera el principio de legalidad (artículo 2º del Código Tributario), en tanto la Ley Nº 18.083 no incluyó el referido incentivo entre los hechos generadores de IRPF. Finalmente, entiende que la inclusión dispuesta por la Resolución Nº 662/2007 de 29 de junio de 2007, numeral 47, crea un impuesto sin tener competencia para ello, vulnerando el principio de jerarquía de las normas. II) A fs. 18 comparecen las representantes del Banco de Previsión Social contestando la demanda. Expresa que el actor se amparó oportunamente al Programa de Retiro Incentivado aprobado por Resolución de Directorio Nº 23-16/2006 de 12 de julio de 2006. Por lo que, sostiene, corresponde al BPS aplicar los descuentos del IRPF a los montos que se pagan mensualmente correspondientes a los retiros incentivados, como empleador, y por ende, como agente de retención. Entiende que el hecho de que el retiro incentivado no revista el carácter de remuneración no implica que no esté gravado por el impuesto en cuestión, en tanto reviste el carácter de renta generada en ocasión de la actividad personal en relación de dependencia. Finalmente, establece que los incentivos de retiro se devengan mensualmente; solicitando que, en definitiva, se desestime la demanda. IV) Por Decreto No. 4625/2008 de fs. 27 se abrió la causa a prueba, certificándose la producida a fs. 58. V) Alegaron las partes por su orden a fs. 66 y 71, respectivamente. VI) Se dio vista a la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo (interina), quien produjo su informe a fs. 95/99, llamándose los autos para sentencia, y girando a estudio de los Sres. Ministros, quienes la acordaron y dictaron en legal y oportuna forma. CONSIDERANDO : I) Se han cumplido los requisitos establecidos en la Constitución de la República y normas concordantes, para el útil inicio de la presente acción. II) Se demanda la anulación del acto implícito emanado del Directorio del Banco de Previsión Social, por el cual se dispuso la retención del I.R.P.F. sobre el incentivo de retiro que percibe el accionante, lo que se materializó a partir del recibo de cobro de dicha partida, correspondiente al mes de julio de 2007. III) Respecto a los argumentos sustentados por las partes, habrá de estarse a los explicitados en el capítulo de RESULTANDOS de este pronunciamiento definitivo, al cual corresponde remitirse “brevitatis causae”. IV) El Tribunal, en mayoría, y compartiendo el dictamen de la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo (interina), se pronunciará por acoger la demanda impetrada. Se advierte que, recientemente, la Sede se ha pronunciado en casos jurídicamente iguales al analizado en estos autos, por lo que habrá de remitirse, en lo pertinente, a lo allí resuelto (Ver Sentencias Nos. 296/2010, 283/2010, 185/2010, entre otras). V) El accionante, siendo funcionario del Banco de Previsión Social, renunció a su cargo a efectos de ampararse en el retiro incentivado previsto en el Decreto Nº 616/006 y en la R.D. 23-16/2006. Tal renuncia le fue aceptada por la Gerencia General del B.P.S. por Resolución Nº 007/2007, de fecha 22 de enero de 2007, la cual fijó como fecha de cese el día 9 de enero de 2007 (fs. 82 de autos). VI) El 2 de agosto de 2007, el accionante tomó conocimiento de que, en la liquidación de sus haberes correspondiente a julio de 2007, se dispuso el pago de dicho incentivo de retiro, con un descuento a ser imputado al I.R.P.F. Se alzó entonces el impugnante contra el acto implícito por el cual se dispuso la aplicación del referido descuento. VII) El Tribunal se aboca una vez más a adoptar posición en una cuestión de puro Derecho, respecto de la cual ya emitió pronunciamiento en anteriores oportunidades. Dicha cuestión consiste en determinar si el incentivo de retiro que percibe el actor, puede ser gravado por el I.R.P.F.; para ello, debe resolverse, en primer lugar, si el referido incentivo ingresa en el aspecto objetivo del hecho generador del referido impuesto; y en segundo lugar, si desde el punto de vista temporal, el hecho imponible se genera en forma mensual -al cobrar el beneficiario cada una de las cuotas mensuales- o en un único momento, cuando la renuncia del beneficiario es aceptada por el Estado. Pues bien, el acto implícito que se impugna, resulta ser la aplicación al caso concreto, del acto regla -art. 46 de la Resolución de la D.G.I. No. 662/007-, el cual dispone: “Quienes obtengan rentas originadas en retiros voluntarios incentivados tributarán este impuesto de acuerdo al régimen general. Dichas rentas se consideran devengadas mensualmente”.- VIII.1) ¿El incentivo de retiro que percibe el accionante, puede ser gravado por el I.R.P.F? A juicio del Tribunal, la respuesta a esta interrogante es positiva, por lo que se expondrá a continuación: El art. 32 del nuevo Título 7 del T.O. de 1996, dispone que estén gravados por el I.R.P.F. “los ingresos regulares o extraordinarios, en dinero o en especie, que generen los contribuyentes por su actividad personal en relación de dependencia o en ocasión de la misma”. En este aspecto, considera este órgano jurisdiccional, en mayoría, que el incentivo por retiro, regulado en el art. 29 de la Ley 17.930, ingresa dentro de esta previsión, ya que constituye claramente un ingreso extraordinario generado por el contribuyente, en ocasión de una relación de dependencia. Desde la óptica de este Cuerpo decisor, el referido ingreso se genera en ocasión de la actividad prestada por el funcionario en relación de dependencia, debido a que la anterior relación funcional del demandante con el Estado, es el presupuesto necesario para el nacimiento del derecho, ante lo cual puede concluirse que el beneficio se genera en ocasión de dicha relación. Y ello, porque la Ley no exige que el ingreso, para poder ser gravado, tenga que ser de carácter remunerativo sino que lo único que requiere es que el mismo tenga un nexo causal con la relación de dependencia, nexo que en el incentivo a estudio, se verifica de modo indudable. En consecuencia, el Tribunal no considera de recibo, el agravio planteado por el accionante, referido a que el incentivo de retiro no se halla alcanzado por el hecho generador del I.R.P.F. VIII.2) Aspecto temporal del hecho generador del impuesto con respecto al incentivo en cuestión. Considera este órgano jurisdiccional colegiado, que la ley que crea el I.R.P.F., se afilia al criterio de “lo devengado”, lo cual supone que la renta se genera en el momento que el contribuyente adquiere el derecho a la percepción de la misma; dicho criterio se opone a aquel otro: “de lo percibido”, según el cual, la renta se genera en el momento en que es efectivamente percibida por el contribuyente. Dicha afiliación de la ley al principio de “lo devengado” conduce a concluir que, en lo relativo al incentivo de retiro, el hecho generador se configura cuando el Estado acepta la renuncia del funcionario, ya que es en ese momento que nace el derecho del mismo, a cobrar el incentivo por el lapso de cinco años o hasta que cumpla setenta años de edad . No obstante, la circunstancia de que luego el incentivo se cobre mensualmente, no altera la conclusión anterior, porque ello tiene que ver con la exigibilidad o con la percepción del beneficio y no con su nacimiento, el cual como se destacó supra, se produce en el momento de la aceptación de la renuncia, por parte del Estado. La conclusión a la cual arriba este órgano jurisdiccional colegiado, no resulta alterada por el hecho de que el derecho a la percepción del retiro, se extinga por el fallecimiento o la incapacidad del beneficiario; ello porque tales circunstancias, configuran condiciones resolutorias del derecho del beneficiario, resultando de aplicación en la especie, lo que dispone el art. 25 del C.T., norma que prevé que si el hecho generador del tributo es un acto sometido a una condición resolutoria, el hecho generador se entiende ocurrido al momento de la celebración de dicho acto; concretamente, reza el citado precepto: “Si el hecho generador fuera un acto jurídico condicionado, se le considerará perfeccionado: 1º) En el momento de su celebración, si la condición fuese resolutoria. 2º) Al producirse la condición, si ésta fuera suspensiva. En caso de duda se entenderá que la condición es resolutoria”. Pues bien, aplicando el designio legal al caso que nos ocupa, se entiende que la condición resolutoria opera su efecto, en el mismo momento en el cual el Estado acepta la renuncia del funcionario. En conclusión, considera la mayoría del Tribunal, que la renta no se devenga mensualmente sino en el momento de la aceptación de la renuncia; ante ello, se infiere que la solución que consagra la citada Ordenanza, vulnera la previsión legal (art. 31, Título 7 del T.O. de 1996); ello determina que el retiro incentivado correspondiente al actor, generado con anterioridad al 1º de julio de 2007, no puede ser alcanzado por el I.R.P.F., pues dicho impuesto entró en vigencia en esa fecha, o sea, con posterioridad al acaecimiento del hecho generador. Por los fundamentos expuestos y lo dictaminado por la Sra. Procuradora del Estado en lo Contencioso Administrativo (interina), atento a lo preceptuado en el art. 309 de la Constitución Nacional y arts. 23, 24 y 25 del Dec. Ley 15.524, el Tribunal, en mayoría, FALLA: Ampárase la demanda; y en su mérito, anúlase el acto implícito resistido. Sin especial condenación procesal. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la suma de $ 18.000 (pesos uruguayos, dieciséis mil). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Preza (r.), Dr. Harriague, Dra. Sassón (d.), Dr. Gómez Tedeschi, Dr. Tobía. Dr. Marquisio (Sec. Letrado). Discordia de la Dra. Sassón. Discorde por los mismos fundamentos expuestos en la discordias recaídas en las sentencias Nos. 185 de 8/4/2010 y 715/2011, entre otras.