Sentencia Definitiva N° 136/2011

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 24 de febrero de 2011. No. 136 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “GONZÁLEZ TEJERA, NELSON Y OTRO con ESTADO. MINISTERIO DE ECONOMÍA Y FINANZAS. Acción de Nulidad” (Ficha No. 296/2008). RESULTANDO : I) A fs. 2 y ss. comparecen los actores demandando la nulidad del acto implícito dictado por el Ministerio de Economía y Finanzas, en ejercicio de atribuciones delegadas, el cual dispuso la retención de sumas de dinero de sus haberes denominados “incentivo de retiro” para el pago del IRPF.- Expresaron en apretada síntesis que, la volición enjuiciada adolece de vicios que la invalidan, entre tanto, es violatorio del principio de legalidad en materia tributaria, aplicando analógicamente normativa para crear tributos, lo cual está vedado por el orden jurídico.- Señalaron que la ley 18.083 creadora del impuesto referido, establece el alcance del hecho generador, verbigracia: rentas del trabajo obtenidas dentro o en ocasión de dependencia, subsidios por inactividad compensada, jubilaciones, pasividades, entre otros ; no encontrándose en hipótesis de incidencia el incentivo de retiro que perciben.- En efecto, afirmaron que, la citada partida que perciben no tiene naturaleza remunerativa, tampoco indemnizatoria, sino que la naturaleza jurídica es contractual, puesto que el Estado otorga como contraprestación a la obligación del funcionario de renunciar una suma de dinero. De todo ello, se desprende, que no se hallan gravados por el hecho imponible en análisis.- Se agraviaron del acto en causa, ya que es violatorio del principio de irretroactividad de las leyes tributarias. En efecto, aseveraron que el Art. 113 de la ley citada establece que para el caso de que no se haya establecido una vigencia específica, regirán sus disposiciones desde el 1/VII/2007, por lo que, habiéndose conformado la situación jurídica que le comprenden con anterioridad -fechas de sus renuncias, por acogerse al incentivo de retiro- no les es aplicable el IRPF. En definitiva, peticionaron el acogimiento de la demanda instaurada. II) Conferido traslado del accionamiento anulatorio, a fs. 20 y ss. comparece la Administración demandada, repeliendo sus agravios, expresando: Con respecto al incentivo de retiro, no puede negarse el nexo causal o la relación de ocasión con la actividad laboral en relación de dependencia. El retiro implica que se abona por ponerle fin a la relación laboral, puesto que, de no estar vinculado en relación de subordinación, el accionante no podría recibir la partida monetaria.- En lo atinente al aspecto material u objetivo del hecho generador, afirmó que los retiros incentivados quedan alcanzados por la disposición genérica del art. 32 de la ley 18.083, en virtud de que, todos los ingresos derivados de una relación de trabajo o en ocasión de ésta quedan comprendidos, independientemente de su carácter remuneratorio o no.- Acerca de la aplicación temporal del tributo multicitado, estimó que los demandantes confunden el devengamiento del derecho a retiro con el devengo del derecho de crédito o renta que el incentivo genera, pues, aquél no nace desde el momento de la renuncia.- En consecuencia, añadió que el patrono (Estado) no adeuda la totalidad de mensualidades comprensivas desde la edad de retiro y los setenta años, como preceptúa el ordenamiento jurídico aplicable, sino que deben concurrir ciertos requisitos en la especie.- III) Abierta la causa a prueba se diligenció la certificada a fs. 45; cumpliendo con el imperativo legal, alegaron las partes por su orden (fs. 47- 64 vta. y 67-71, respectivamente).- IV) Oído el Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (Dictamen 148/2010, fs. 74-78), aconsejó el amparo del accionamiento impetrado.- CONSIDERANDO : I) Que desde el punto de vista formal se cumplieron los requisitos exigidos por el art. 317 de la Constitución y art. 4º de la Ley 15.869, por lo que corresponde ingresar al tema de mérito planteado por las partes. II) El acto en causa resultó ser, en puridad (art. 60 del Decreto Ley 15.524), el acto implícito atribuible al Ministro de Economía y Finanzas, en ejercicio de atribuciones delegadas del Poder Ejecutivo, por el cual se dispuso la retención del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (en adelante: IRPF) sobre el monto liquidado por concepto de incentivo de retiro a los actores, materializado a partir del recibo de cobro de dicha partida correspondiente al mes de Julio de 2007. III) Contra dicha volición implícita, los accionantes interpusieron útilmente, con fecha 10 de agosto de 2007, el recurso de revocación (fs. 11 A.A. Letra A); y no habiéndose expedido la Administración a su respecto en el plazo legalmente previsto, operó con fecha 7 de enero de 2008 la denegatoria ficta (arts. 5 y 6 de la Ley 15.869, en la redacción dada por el art. 41 de la Ley Nº 17.292). Luego, la demanda anulatoria de infolios fue deducida en tiempo y forma el día 7 de abril de 2008 (fs. 2 de autos). IV) Los argumentos que sustentan las partes litigantes se encuentran explicitados ampliamente en el capítulo de RESULTANDOS del presente pronunciamiento definitivo, al cual corresponde remitirse “brevitatis causae”. V) El Tribunal, por mayoría, ratificando los fundamentos sustentados en anteriores pronunciamientos, anulará el acto en proceso. VI) Corresponde establecer liminarmente, que los accionantes renunciaron respectivamente a sus cargos de Administrativo I, Grado 14, Escalafón C de la Dirección General Impositiva (Alfredo GATTI) y de Jefe de Sector Administrativo, Grado 9, Escalafón C de la Auditoría Interna de la Nación (Nelson GONZÁLEZ), para ampararse al retiro incentivado contemplado por el art. 29 de la Ley 17.930, de fecha 19 de diciembre de 2005. Y que dichas renuncias les fueron aceptadas por sendas Resoluciones dictadas por el Ministerio de Economía y Finanzas, en ejercicio de atribuciones delegadas, con fecha 21 y 1º de diciembre de 2006 (fs. 3 y 8 A.A. Letra A). VII) La Sede se aboca una vez más a adoptar posición en una cuestión de puro Derecho, consistente en determinar si el incentivo de retiro que perciben los accionantes puede ser gravado por el IRPF. Para ello, debe resolverse en primer lugar, si el referido incentivo ingresa en el aspecto objetivo del hecho generador del IRPF; y en segundo lugar, si desde el punto de vista temporal, el hecho imponible se genera en forma mensual -al cobrar el beneficiario cada una de las cuotas mensuales- o en un único momento, cuando la renuncia del beneficiario es aceptada por el Estado. A juicio de la mayoría del Tribunal, la renta originada en el incentivo por retiro voluntario ingresa dentro del aspecto material del hecho generador del IRPF, y debe considerarse devengada en el momento de la renuncia aceptada del funcionario, acogiéndose al plan de retiro incentivado, con independencia de la forma de pago establecida. VIII) Es de aplicación al respecto lo expresado por el Tribunal en Sentencia Nº 318/2010: “El inciso c) del art. 2 de la ley 18.803 determina que estarán comprendidas en el hecho generador del IRPF “Las rentas del trabajo”, estableciendo que se considerarán las obtenidas dentro o fuera de la relación de dependencia, los subsidios de inactividad compensada, las jubilaciones, pensiones y prestaciones de pasividad de similar naturaleza. Por su parte, el art. 32 de aquella norma establece que las rentas de trabajo en relación de dependencia están constituidas por los ingresos, regulares o extraordinarios, en dinero o en especie que generen los contribuyentes por su actividad personal en relación de dependencia o en ocasión de la misma (destaque de esta redacción).- Y resulta inconcuso que el incentivo de retiro es una partida abonada al funcionario que, independientemente de su naturaleza, se produce en ocasión de su actividad como dependiente del organismo público correspondiente; la misma deriva, necesariamente, de la previa existencia de dicha relación (destaque y subrayado de la redacción). Por lo cual, y respecto al punto, corresponde concluir que el incentivo de retiro percibido por el accionante se encuentra alcanzado por aquel art. 2 de la ley 18.083.” “(…) Entiende en cambio el Cuerpo que asiste razón al actor en cuanto a que la renta derivada del incentivo de retiro se devenga en el momento en que el Estado acepta la renuncia del funcionario y no en forma mensual como pretende la demandada. El art. 31 de la ley 18.083 establece que las rentas del trabajo se determinarán aplicando el PRINCIPIO DE LO DEVENGADO (mayúsculas de esta redacción). Más, dado que el criterio no se halla explicitado expresamente en la norma, la DGI -por la resolución atacada-, establece que “Quienes obtengan rentas originadas en retiros voluntarios incentivados, tributarán este impuesto (IRPF) de acuerdo al régimen general. Dichas rentas se considerarán devengadas mensualmente…” (Antecdts. Admtvs. “B”, fs. 9)”. En cuanto al punto, comparte la mayoría de este Cuerpo el criterio expresado por la Procuraduría del Estado, la que, citando y analizando fundamentos expuestos por diferentes autores, concluye en que la renta originada en el retiro se devenga en el momento en que se acepta la renuncia del funcionario; es en tal momento en que nace su derecho a percibir aquel incentivo, con independencia de las circunstancias establecidas por la ley en cuanto al fallecimiento o la incapacidad del mismo. El funcionario adquiere el derecho al retiro incentivado una vez que se acepta su renuncia al cargo, es decir que la renta derivada de tal incentivo se devenga en dicho momento, sin importar que la misma sea abonada en forma mensual y sujeta a la eventualidad de que el ex funcionario fallezca o se incapacite. En tal sentido se coincide con el criterio expuesto por la Procuraduría dictaminante en cuanto a que no deben confundirse los conceptos de “devengar”, “percibir” y “exigibilidad”, error en que claramente incurre la Administración demandada. IX) En conclusión, considera la mayoría del Tribunal que la renta no se devenga mensualmente, sino en el momento de la aceptación de la renuncia; ello determina que el retiro incentivado correspondiente a los actores, generado en el caso que nos ocupa con fecha 1º y 21 de diciembre de 2006 -momento de la aceptación de sus renuncias-, no puede ser alcanzado por el IRPF, pues dicho impuesto entró en vigencia el 1º de julio de 2007, o sea, con posterioridad al acaecimiento del hecho generador. Por los expuestos fundamentos, el Tribunal, por mayoría, FALLA : Ampárase la demanda incoada y, en su mérito, anúlase el acto implícito impugnado. Sin especial sanción procesal. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la suma de $U 22.000 (veintidós mil pesos uruguayos). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dr. Monserrat (r.), Dr. Lombardi, Dr. Preza, Dr. Harriague, Dra. Sassón (d). Dr. Marquisio (Sec. Letrado). Discordia de la Dra. Sassón. Discorde por los fundamentos expuestos en la discordia emitida en la Sentencia No. 185 de 8 de abril de 2010.