Sentencia Definitiva N° 572/2010

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 9 de agosto de 2010. No. 572 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “CASTIGLIONI, MARGARITA con ESTADO. MINISTERIO DE ECONOMÍA Y FINANZAS. Acción de Nulidad” (Ficha No. 305/08). RESULTANDO : I) Que a fs. 4 comparece la parte actora promoviendo la nulidad del numeral 46 de la Resolución identificada con el No. 662/2007, de fecha 29 de junio de 2007, en cuanto dispuso que: quienes obtengan rentas originadas en retiros incentivados, tributarán este impuesto de acuerdo con el régimen legal. Dichas rentas se considerarán devengadas mensualmente. Serán agentes de retención de este impuesto las entidades que abonen retiros incentivados que no correspondan a afiliados activos al Banco de Previsión Social. La retención se calculará aplicando a los referidos beneficios la escala establecida en el numeral 1 del inc. 2º del art. 63 del Decreto 148/007 de 26/4/07, y deberá verterse a la DGI al mes siguiente de devengados los incentivos correspondientes, de acuerdo al cuadro de vencimientos establecido a tales efectos’. Expresa ser una ex funcionaria de la Caja de Jubilaciones y Pensiones de Profesionales Universitarios, que cesó antes del 1º de julio de 2007, amparándose al esquema de beneficios de retiro voluntario dispuesto por las resoluciones de la Caja de Jubilaciones y Pensiones Universitarios identificada como R/D de 6/10/2004, Acta No. 153 y R/D de 19/12/06, Acta No. 69. Agrega que generó antes del 1º de julio de 2007 derecho a percibir la denominada partida para el retiro de los funcionarios, equivalente a nueve sueldos nominales iguales a los del último mes previo a la desvinculación funcional y que seis de ellos fueron percibidos antes del 1º de julio, quedando sólo pendiente el pago de tres sueldos nominales. Que la dilación en el pago del incentivo se debió a razones meramente presupuestales ya que en función de lo dispuesto por la ley 17.738, art. 130, la ex empleadora no puede exceder el 7% de los ingresos brutos del ejercicio inmediato anterior en gastos de administración. Afirma que el incentivo no está comprendido en el hecho generador del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas, por lo cual el acto administrativo impugnado resulta ilegal al contrariar lo dispuesto por los arts. 30 y ss. de la Ley 18.083, además de que el elemento objetivo descrito en el tipo tributario no se cumple cuando se trata de acuerdos ad hoc , circunstanciales, propios de una determinada coyuntura de una empresa u organización similar, que requiere renovar sus cuadros. Tratándose de relaciones de derecho civil, bilaterales, en las que el sinalagma se da entre una obligación de hacer de cumplimiento instantáneo (renunciar y abandonar la organización) y una obligación de dar, que nace al cumplirse esa prestación instantánea, de exigibilidad periódica. Cita en apoyo de su postura al art. 31 del Título VII del Texto Ordenado de 1996, en la redacción dada por el art. 8º de la Ley 18.083 en cuanto expresa que ‘las rentas de trabajo se determinarán aplicando el principio de lo devengado’. En el caso, el incentivo se devengó antes del 1/7/07 al firmarse el contrato y cumplirse la condición de la renuncia prevista en la resolución respectiva. En definitiva, sostiene que la contrariedad del acto impugnado a la normativa legal aplicable determina la ilegitimidad del acto. II) A fs. 17 comparece Carlos Mario Rosas en representación del Ministerio de Economía y Finanzas, y evacuando el traslado de la demanda expresa que el derecho al cobro del incentivo no se devenga ni con la opción, ni con la aceptación de la renuncia, sino mes a mes pues las partidas por incentivos no integran el patrimonio del retirado incentivado, y por ello en caso de fallecimiento deja de abonarse. Se remite a los artículos de la Ley 18.083 y concluye que los retiros están gravados por el IRPF por encuadrar en la tipificación genérica del art. 32 al configurar un ingreso extraordinario de dinero generado en ocasión de haber realizado actividad personal en relación de dependencia. Aclara que no fue la DGI quien incluyó dentro del hecho generador del IRPF los montos correspondientes a los retiros incentivados, siendo la propia ley a través del art. 32 del Título VII, y que el numeral 46 de la resolución impugnada simplemente se limitó a aclarar el momento en que se consideran devengadas las mencionadas rentas. Agrega que de acuerdo a los arts. 14 y 24 del Código Tributario la obligación nace con el acaecimiento del hecho generador, esto es, en el momento en que se reúnen en una situación determinada todos los elementos o aspectos previstos abstractamente en la ley como supuestos necesarios y suficientes para producir el efecto jurídico. En cuanto al art. 31 de la Ley 18.083 sostiene regula la atribución temporal a las rentas de trabajo, aplicando el principio de lo devengado. Finaliza diciendo que el numeral 46 de la Resolución 662/07, no se aparta de la Ley 18.083 ya que los incentivos se devengan mensualmente. En definitiva, solicita se desestime la demanda incoada. III) Se abrió el juicio a prueba a fs. 26, certificándose la que luce agregada a fs. 55. Y, alegaron por su orden, la actora a fs. 57/58 vto. y la demandada a fs. 61/64. IV) Se dio vista al Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo, quien se expidió por Dictamen No. 765/2009, glosado a fs. 67/71. V) Se llamó para sentencia, girando los autos a estudio de los Sres. Ministros, quienes la acordaron en legal y oportuna forma. CONSIDERANDO : I) Que desde el punto de vista formal se cumplieron los requisitos exigidos por el art. 317 de la Constitución y art. 4º de la Ley 15.869, por lo que corresponde ingresar al tema de mérito planteado por las partes. II) Se demanda la anulación del art. 46 de la Resolución No. 662/2007, dictada el 29 de junio de 2007 por el Director General de Rentas. III) El Tribunal, por mayoría, ratificando los fundamentos sustentados en anteriores pronunciamientos, anulará parcialmente la resolución en proceso. IV) A juicio de la mayoría del Tribunal, la renta originada en el contrato mediante el cual la empleadora se obligó a abonar el incentivo por retiro voluntario, se debe considerar devengada en el momento de la renuncia de la trabajadora, acogiéndose al plan de retiro incentivado, con independencia de la forma de pago establecida. V) Es de aplicación al respecto lo expresado por el Tribunal en sentencia No. 318/10: “El inciso c) del art. 2 de la ley 18.803 determina que estarán comprendidas en el hecho generador del IRPF “Las rentas del trabajo”, estableciendo que se considerarán las obtenidas dentro o fuera de la relación de dependencia, los subsidios de inactividad compensada, las jubilaciones, pensiones y prestaciones de pasividad de similar naturaleza. Por su parte, el art. 32 de aquella norma establece que las rentas de trabajo en relación de dependencia están constituidas por los ingresos, regulares o extraordinarios, en dinero o en especie que generen los contribuyentes por su actividad personal en relación de dependencia o en ocasión de la misma (destaque de esta redacción).- Y resulta inconcuso que el incentivo de retiro es una partida abonada al funcionario que, independientemente de su naturaleza, se produce en ocasión de su actividad como dependiente del organismo público correspondiente; la misma deriva, necesariamente, de la previa existencia de dicha relación (destaque y subrayado de la redacción). Por lo cual, y respecto al punto, corresponde concluir que el incentivo de retiro percibido por el accionante se encuentra alcanzado por aquel art. 2 de la ley 18.083.” “…Entiende en cambio el Cuerpo que asiste razón al actor en cuanto a que la renta derivada del incentivo de retiro se devenga en el momento en que el Estado acepta la renuncia del funcionario y no en forma mensual como pretende la demandada”. El art. 31 de la ley 18.083 establece que las rentas del trabajo se determinarán aplicado al PRINCIPIO DE LO DEVENGADO (mayúsculas de esta redacción). Mas, dado que el criterio no se halla explicitado expresamente en la norma, la DGI -por la resolución atacada-, establece que “Quienes obtengan rentas originadas en retiros voluntarios incentivados, tributarán este impuesto (IRPF) de acuerdo al régimen general. Dichas rentas se considerarán devengadas mensualmente…” (Antecdts. Admtvs. “B”, fs. 9)”. En cuanto al punto, comparte la mayoría de este Cuerpo el criterio expresado por la Procuraduría del Estado -la que, citando y analizando fundamentos expuestos por diferentes autores-, concluye en que la renta originada en el retiro se devenga en el momento en que se acepta la renuncia del funcionario; es en tal momento en que nace su derecho a percibir aquel incentivo, con independencia de las circunstancias establecidas por la ley en cuanto al fallecimiento o la incapacidad del mismo. El funcionario adquiere el derecho al retiro incentivado una vez que se acepta su renuncia al cargo, es decir, que la renta derivada de tal incentivo, se devenga en dicho momento, sin importar que la misma sea abonada en forma mensual y sujeta a la eventualidad de que el ex funcionario fallezca o se incapacite.- En tal sentido se coincide con el criterio expuesto por la Procuraduría dictaminante en cuanto a que no deben confundirse los conceptos de “devengar”, “percibir” y “exigibilidad”, error en que, claramente, incurre la Administración demandada. Por los expuestos fundamentos, el Tribunal, por mayoría, FALLA : Ampárase parcialmente la demanda y, en su mérito, anúlase el inciso 1ro. del art. 46 de la Resolución Nro. 662/2007, exclusivamente en cuanto dispone que las rentas originadas en retiros voluntarios incentivados se considerarán devengadas mensualmente. Sin especial sanción procesal. A los efectos fiscales fíjanse los honorarios del abogado de la parte actora en la cantidad de $22.000 (veintidós mil pesos uruguayos). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dra. Sassón (d.), Dr. Lombardi, Dr. Preza, Dr. Harriague, Dr. Monserrat (r.). Dr. Marquisio (Sec. Letrado). Discordia de la Dra. Sassón. Discorde por los mismos fundamentos expuestos en la discordia emitida en la sentencia No.185 de 8 de abril de 2010.