Sentencia Definitiva N° 318/2010

DECRETERO DE SENTENCIAS //tevideo, 20 de mayo de 2010. No. 318 VISTOS : Para sentencia definitiva, estos autos caratulados: “VON CAPPELN, JUAN ENRIQUE con ESTADO. MINISTERIO DE ECONOMÍA Y FINANZAS y MINISTERIO DE TRANSPORTE Y OBRAS PÚBLICAS. Acción de nulidad (Ficha No. 183/08). RESULTANDO : I- Se procesa en autos demanda de nulidad contra el art. 46 de la Resolución Nº 662/2007, dictada el 29 de junio de 2007 por el Director General de Rentas y contra el acto administrativo implícito que manda retener importes imputados al IRPF de la suma correspondiente al incentivo de retiro que percibe el actor. Manifiesta que el acto administrativo implícito que manda retener importes por concepto de IRPF es ilegal en la medida que el incentivo de retiro no está gravado por dicho importe. Dicho acto es antijurídico, contrario a la norma de derecho que establece que sólo la ley puede crear tributos. Luego de analizar el incentivo establecido por el art. 29 de la Ley 17.930 y las normas creadoras del IRPF, señala que el incentivo de retiro no es una contraprestación por un servicio personal prestado en relación de dependencia o fuera de la relación de dependencia, pues el estado ya aceptó la renuncia del funcionario y ella es efectiva. Indica que tampoco es un subsidio por inactividad compensada -ni conceptual ni orgánicamente- ni es una jubilación. Afirma que la obligación del Estado quedó fijada en todos sus términos con la aceptación de la renuncia y es la “situación jurídica constituida” que prevé el Código Tributario en el art. 24 para determinar cuándo ha acaecido el hecho generador. En todos los casos, la situación nace y es compromiso público, antes de la entrada en vigencia de la ley 18.083. En consecuencia, en el orden temporal el hecho a considerar es el devengo, el nacimiento de la obligación, no su pago. La ley ordena la determinación en base al criterio de lo devengado y no del pago. Invertir el criterio es claramente contra la ley. III- Que, conferido el correspondiente traslado de la demanda, ésta fue contestada a fs. 13-16 por el representante del Ministerio de Transporte y Obras Públicas, quien brega por la confirmación del acto resistido. Afirma que el acto enjuiciado no está comprendido en la jurisdicción anulatoria, debiendo el interesado acudir a la justicia ordinaria a reclamar los créditos que entienda pertinentes. Señala que al provenir las prestaciones mensuales correspondientes al régimen de retiro incentivado, de una relación funcional de dependencia, debe concluirse que las mismas califican dentro de la categoría II del IRPF, como rentas del trabajo. Agrega que el nacimiento del derecho al cobro de la prestación, que configura el aspecto temporal del hecho generador del impuesto, se va generando día a día. En términos de la definición gramatical, se devenga, el beneficiario adquiere el derecho a la percepción día a día. Concluye que la norma legal es muy amplia, incluye “los ingresos regulares o extraordinarios, que generan los contribuyentes por su actividad personal en relación de dependencia, o en ocasión. A fs. 21-24 vta. comparece el representante del Ministerio de Economía y Finanzas expresando que la renta es exigible mensualmente, siendo ese momento en que se genera y se coincide con el momento en que se percibe. El beneficiario tiene derecho a reclamar este beneficio mes a mes. Sostiene que la circunstancia de que los incentivos por retiro cesen con la muerte o la incapacidad del exfuncionario está acreditando que no se devengaron al momento de la aceptación de la renuncia. Indica que la Resolución 622/2007 se ajusta a la legislación vigente, ya que dichos ingresos quedan comprendidos en el régimen general y las resoluciones impugnadas se limitan a señalar que la realidad se verifica y es que esos ingresos se devengan mes a mes. IV- Que abierto el juicio a prueba se produjo la que luce certificada a fs. 35. IV- Que alegaron de bien probado las partes por su orden (fs. 37-54 y 57-58 vta.). V- Que, conferida vista al Sr. Procurador del Estado en lo Contencioso Administrativo (Dictamen Nº 222/2009 de fs. 61-65), se citó a las partes para sentencia (fs. 67), la que se acordó en legal y oportuna forma. CONSIDERANDO : I) Que, desde el punto de vista formal, se ha cumplido correctamente con los presupuestos respectivos para que pueda ingresarse al análisis del fondo del asunto (arts. 4 y 9 Ley 15.869). II) Como surge de los Resultandos pertenecientes a este pronunciamiento previamente enumerados, se demanda la anulación del art. 46 de la Resolución Nro. 662/2007, dictada el 29 de junio de 2007 por el Director General de Rentas, y contra el acto administrativo implícito que manda retener importes imputados al IRPF de la suma correspondiente al incentivo de retiro que percibe el actor. III) También se extraen de aquellas resultancias las respectivas alegaciones de las partes, a las que corresponde remitirse “brevitatis causae”. IV) Entiende este Tribunal que el art. 46 de la Resolución Nro. 622/2007 es aplicable al accionante, ya que éste es funcionario renunciante a su cargo en el MTOP y beneficiario del incentivo de retiro introducido por el art. 29 de la ley 17.930.- Resultando perjudicial para el demandante en cuanto dicho incentivo es percibido mensualmente por aquél, con mengua por aplicación del IRPF (asimismo, el acto implícito que le retiene efectivamente el importe correspondiente por concepto de IRPF). Resulta, entonces, claro que los actos procesados son procesables ante la jurisdicción de este Tribunal, en tanto son actos administrativos lesivos para el actor de autos; no tratándose del resultado de una petición del administrado a efectos de que se le reconozca compensación de adeudos, imputaciones a sus créditos a pagos futuros o reclamaciones similares, como señala el artículo en que se funda la demandada. V) El inciso c) del art. 2 de la ley 18.803 determina que estarán comprendidas en el hecho generador del IRPF “Las rentas del trabajo”, estableciendo que se considerarán las obtenidas dentro o fuera de la relación de dependencia, los subsidios de inactividad compensada, las jubilaciones, pensiones y prestaciones de pasividad de similar naturaleza. Por su parte, el art. 32 de aquella norma establece que las rentas de trabajo en relación de dependencia están constituidas por los ingresos, regulares o extraordinarios, en dinero o en especie que generen los contribuyentes por su actividad personal en relación de dependencia o en ocasión de la misma (destaque de esta redacción).- Y resulta inconcuso que el incentivo de retiro es una partida abonada al funcionario que, independientemente de su naturaleza, se produce en ocasión de su actividad como dependiente del organismo público correspondiente; la misma deriva, necesariamente, de la previa existencia de dicha relación (destaque y subrayado de la redacción). Por lo cual, y respecto al punto, corresponde concluir que el incentivo de retiro percibido por el accionante se encuentra alcanzado por aquel art. 2 de la ley 18.083. VI) Entiende en cambio el Cuerpo que asiste razón al actor en cuanto a que la renta derivada del incentivo de retiro se devenga en el momento en que el Estado acepta la renuncia del funcionario y no en forma mensual como pretende la demandada. El art. 31 de la ley 18.083 establece que las rentas del trabajo se determinarán aplicado al PRINCIPIO DE LO DEVENGADO (mayúsculas de esta redacción). Mas, dado que el criterio no se halla explicitado expresamente en la norma, la DGI -por la resolución atacada-, establece que “Quienes obtengan rentas originadas en retiros voluntarios incentivados, tributarán este impuesto (IRPF) de acuerdo al régimen general. Dichas rentas se considerarán devengadas mensualmente…” (Antecdts. Admtvs. “B”, fs. 9). En cuanto al punto, comparte este Cuerpo el criterio expresado por la Procuraduría del Estado -la que, citando y analizando fundamentos expuestos por diferentes autores-, concluye en que la renta originada en el retiro se devenga en el momento en que la Administración acepta la renuncia del funcionario; es en tal momento en que nace el derecho del ex funcionario a percibir aquel incentivo, con independencia de las circunstancias establecidas por la ley en cuanto al fallecimiento o la incapacidad del mismo. El funcionario adquiere el derecho al retiro incentivado una vez que el Organismo Público acepte su renuncia al cargo, es decir, que la renta derivada de tal incentivo, se devenga en dicho momento, sin importar que la misma sea abonada en forma mensual y sujeta a la eventualidad de que el ex funcionario fallezca o se incapacite.- En tal sentido se coincide con el criterio expuesto por la Procuraduría dictaminante en cuando a que no deben confundirse los conceptos de “devengar”, “percibir” y “exigibilidad”, error en que, claramente, incurre la administración demandada. VII) Se estima, finalmente, que el acto tácito impugnado -en aplicación de la resolución- resulta ilegítimo; si bien no surge de los antecedentes administrativos aportados a la causa la Resolución en que el Poder Ejecutivo aceptó la renuncia del actor a su cargo dentro de la Dirección Nacional de Hidrografía del MTOP, tal circunstancia no se encuentra controvertida en autos.- El accionante expresa que su renuncia le fue aceptada por Resolución del 27 de noviembre de 2006, lo que no fue controvertido por las demandadas. Entonces: no obstante haberse generado el hecho generador del tributo en su aspecto objetivo, no ocurrió lo mismo en el temporal, ya que a la fecha de aceptación de la renuncia del actor a su cargo dentro de la administración central, la ley 18.083 no se hallaba aún en vigencia. Por los expuestos fundamentos, con la Sra. Procuradora del Estado Adjunta en lo Contencioso Administrativo y de conformidad con los arts. 309 y 310 de la Constitución de la República, el Tribunal, por mayoría FALLA : Anúlanse: el inciso 1ro. del art. 46 de la Resolución Nro. 662/2007, éste exclusivamente en cuanto dispone que las rentas originadas en los incentivos de retiro se devengan mensualmente; y el acto tácito que dispone la retención de importes por concepto de IRPF del incentivo de retiro que percibe el actor. Sin especial sanción procesal. A los efectos fiscales, fíjanse los honorarios del abogado del actor en la suma de $U 22.000 (veintidós mil pesos uruguayos). Oportunamente, devuélvanse los antecedentes administrativos agregados; y archívese. Dra. Sassón (d.), Dr. Lombardi, Dr. Preza, Dr. Harriague, Dr. Monserrat (r.). Dra. Gianarelli (Sec. Letrada). Discordia de la Dra. Sassón. Discorde: me remito a los fundamentos expuestos en las sentencias Nos. 132 de 11 de marzo de 2010 y 185 de 8 de abril de 2010.