Sentencia Definitiva N° 162/2009

Montevideo, quince de junio de dos mil nueve VISTOS: Para sentencia definitiva, estos autos caratulados "MONTEVIDEO REFRESCOS S.R.L. C/ INTENDENCIA MUNICIPAL DE TREINTA Y TRES- -ACCION DE INCONSTITUCIONALIDAD- ARTICULO 2 y SIGUIENTES DEL DECRETO LEGISLATIVO DEPARTAMENTAL No. 21/1980, DE 28 DE JULIO DE 1980" Ficha 1-163/2006. RESULTANDO: I) A fs. 7 y ss. se promueve la declaración de inconstitucionalidad de los arts. 2 y ss. del Decreto No. 21/1980 de 28 de julio de 1980, por colidir con disposiciones de la Carta Fundamental (art. 297), expresando en síntesis: Con relación a la legitimación activa, la compareciente reúne la condición sustancial indispensable para accionar. El interés es directo por cuanto es inmediatamente vulnerado por la norma que se impugna; personal, en la medida en que actúa por el compareciente como su representante procesal; y es legítimo, dado que ese interés no es contrario a una regla de derecho, sino que se ajusta a la Carta Fundamental, la que impide que una tasa se transforme en un impuesto. La pretendida tasa encubre un impuesto, lo que está fuera del ámbito de competencia de la autoridad municipal. La que puede crear tasas pero no impuestos, más allá de lo que expresamente determina la normativa superior. Según las disposiciones cuestionadas, el tributo creado por el art. 2 citado, que da nueva redacción a la normativa sobre la tasa bromatológica (Decretos Nos. 111/972 y 90/975), establece el deber de la Dirección de Higiene Municipal de proceder al contralor bromatológico "...de los productos de alimentación y de consumo en general sueltos y/o envasados que se comercialicen en el Departamento de Treinta y Tres" (art. 2, inc. 1o.). Entre otros artículos gravados se encuentran los productos que produce la empresa que representa el compareciente (art. citado) y es ese sujeto pasivo de tal tributo (art. 2, inc 2o.). El monto se establece en un "...2,4% (dos con cuatro por ciento) sobre el precio de venta al minorista de todos los productos envasados nacionales o extranjeros..." (art. 2, inc. 4). Esta tasa se paga en forma mensual debiendo acompañarse conjuntamente con las remesas, los "...documentos que permitan a las autoridades municipales, fiscalizar el ingreso de los mismos al Departamento" (art. 2, inc. 6o.). Se establece una multa para quien no cumpla con las obligaciones establecidas (art. 2, incs. 3o. y 7o.). Como se puede apreciar, ello no corresponde al concepto de tasa y sí al de impuesto. En el caso concreto, no se configuran los elementos que requiere la legislación vigente: la norma constitucional y las disposiciones legales que permiten su verdadera inteligencia. En ese sentido, no se advierte que el tributo que se impugna se relacione directamente con la actividad jurídica requerida del Estado -cualquiera sea su categoría- hacia el contribuyente. Conforme las disposiciones impugnadas el presupuesto de hecho o el hecho generador, resulta de la comercialización de los productos en cuestión. No importa que se la defina como, y haga referencia a las condiciones de prestación del servicio, sino que, lo realmente relevante es que se paga no en función de "una actividad jurídica específica" del Municipio, sino que corresponde estar a la forma cómo debe procederse a su liquidación, y sobre qué hecho generador recae. En verdad, la base de cálculo que prevé la normativa que se impugna, no toma en cuenta el costo o la importancia de la prestación estatal, es decir, cómo se debe financiar esta "actividad jurídica específica del Estado", sino que se determina el monto de la tasa en mérito a una cantidad determinada. Igualmente, se aprecia esa desviación del concepto de tasa si se toma en cuenta la forma como se debe proceder a pagar el tributo en cuestión que no tiene que ver con financiación del servicio de contralor y los exámenes que se supone deberían realizar para determinar la calidad del producto, sino los estados contables y la documentación que demuestre cuántos litros se venden del producto gravado. Una forma de recaudar "como si" fuera un impuesto y no la del tributo que debe financiar el servicio respectivo. Es por esta razón que la Intendencia Municipal recauda por este tributo -supuestamente tasa y no como en verdad lo es, un impuesto- una cantidad muy superior al real costo del servicio. La autoridad municipal debe controlar si el producto es o no nocivo para la salud y cuáles son sus condiciones de venta, pues en eso consiste la bromatología -ciencia que trata de los alimentos- y no si las declaraciones juradas se ajustan a lo realmente comercializado. De cuanto se ha dicho surge que los Gobiernos Departamentales pueden crear -dentro del ámbito de su competencia tributaria- tasas por los servicios que presten, pero no impuestos, fuera de lo permitido por el texto de jerarquía superior. De lo que deviene que la tasa, al no ser tal, por quebrantar el concepto que la ciencia tributaria le asigna al mismo, se transforma en un impuesto inconstitucional. La posición de la Suprema Corte de Justicia es que la tasa no responde a su propio concepto y que ingresa en la definición del tributo "impuesto" por lo que es inconstitucional y así corresponde declararlo. La tasa no es una fuente de ingresos municipales, si no guarda una equivalencia razonable entre lo que se recauda y el costo el servicio, en tanto y en cuanto es un impuesto encubierto y ello violenta la normativa superior, habiendo excedido la Intendencia Municipal del marco normativo de mayor jerarquía y por ello la normativa impugnada debe ser declarada inconstitucional. Los efectos de la declaración que se peticiona deben regir en el tiempo, al menos desde la presentación de la demanda, y ese efecto no puede proyectarse únicamente hacia el futuro, reservándose la parte la acción reparatoria por los perjuicios que ha sufrido. Entiende que la cuestión sometida a decisión es de puro derecho por lo que no requeriría probanza alguna. II) Por Sentencia No. 1.399 dictada el 8 de diciembre de 2006, la Suprema Corte de Justicia resuelve dar ingreso a la acción de declaración de inconstitucionalidad deducida, confiriéndose traslado por el término legal (fs. 20). III) El Sr. Fiscal de Corte solicitó en carácter de medida probatoria (art. 517.2 de C.G.P.), que el Gobierno Departamental de Treinta y Tres informe el monto de lo recaudado por concepto del tributo impugnado en los últimos cinco años, así como también el costo del servicio de contralor bromatológico en igual período (fs. 29). IV) La demandada evacua el traslado conferido, oponiendo excepción de falta de legitimación activa y contestando la demanda solicitando, por los fundamentos que expone, que se haga lugar al excepcionamiento opuesto y que en definitiva se desestime la demanda de inconstitucionalidad planteada, estableciéndose la continuidad de la aplicación de los arts. 2 y ss. del Decreto Departamental No. 21/80 (fs. 33 y ss.). V) Por auto No. 594 de 15 de mayo del 2007, se abrió a prueba por 15 días, agregándose, con noticia, la documental ofrecida a fojas 1/6 y a fojas 31/32, oficiándose al Gobierno Departamental de Treinta y Tres, en los términos solicitados por parte de la Fiscalía de Corte (fs. 41). VI) Agregado el oficio diligenciado, por auto No. 2746 de 29 de setiembre de 2008 se confirió traslado a las partes y al Sr. Fiscal de Corte por el término común de 10 días (fs. 62). VII) El Sr. Fiscal de Corte informó en fundado dictamen que corresponde hacer lugar a la acción deducida (fs. 68 y ss.). VIII) Previo pasaje a estudio, se acordó sentencia en forma legal (fs. 71 y ss.). CONSIDERANDO: I) La Suprema Corte de Justicia, por unanimidad, declarará inconstitucional y por tanto inaplicable a la actora el inc. 4 del art. 2 del Decreto Legislativo Departamental de Treinta y Tres No. 21/980, a partir de la demanda, por violar el art. 297 (ordinales 1, 2, 6, 7 y 9) de la Carta. II) Liminarmente, por razones de orden adjetivo, corresponde referir a la excepción de falta de legitimación activa opuesta por la demandada (fs. 33/35), fundada en que el representante procesal de la parte actora no acredita la representación que invoca (Montevideo Refrescos S.R.L.), sino que acredita una representación que no corresponde (Montevideo Refrescos S.A). En ese sentido, coinci-diendo con la opinión del Fiscal de Corte, no corresponde amparar dicha excepción, dado que está debidamente acreditada tanto la vigencia del cargo cuestionado como la del poder especial para pleitos conferido al letrado compareciente (fs. 1/4 vto. y 46/47). III) En cuanto al mérito de la causa, del propio texto de la disposición cuya declaración de inconstitucionalidad se pretende, surge que el monto del tributo en examen no se calcula en base al costo del servicio bromatológico o en función de algún elemento integrante de dicho servicio, sino sobre el precio de venta del producto, lo que es suficiente de por sí para declarar su inconstitucionalidad. En posición coincidente a la sostenida por el Sr. Fiscal de Corte, y manteniendo la adoptada en otras situaciones similares que han venido a conocimiento de esta Corporación (Sentencias Nos. 174/06, 854/08 e/o), le asiste razón al accionante, lo que determina se postule recibir el accionamiento de inconstitucionalidad deducido, y declarar inaplicable a la compareciente el inc. 4o. del art. 2 del Decreto Departamental de Treinta y Tres No. 21/980 de 31 de julio de 1980, por vulnerar el art. 297 de la Constitución. Partiendo del análisis de las disposiciones enunciadas, de las mismas se desprende la creación de una tasa por concepto de servicio de contralor bromatológico, resultando sujetos pasivos del referido tributo los fabricantes, representantes, mayoristas, distribuidores y repartidores en general de toda clase de productos de consumo público, cualquiera sea su procedencia, quienes pagarán el referido tributo, estableciéndose como base de cálculo que la tasa a aplicar por concepto del servicio de contralor bromatológico será del 2,4 % sobre el precio de venta al minorista de todos los productos envasados nacionales o extranjeros que se expendan en el departamento, con excepción de las bebidas de A.N.C.A.P.. Especificándose finalmente que los productos elaborados en el departamento pagarán el 50% de la tasa establecida. Respecto a la conceptualización de impuesto y tasa, en posición que ya ha sostenido esta Corporación en pronunciamiento No. 252/97, resultan "...de aplicación -aún cuando no constituyan derecho departamental- las definiciones dadas en los arts. 11 y 12 del Código Tributario, pues como lo tienen dicho esta Corporación (Sents. Nros. 266/86 y 110/96, entre otras) y el T.C.A. (Sents. Nros. 219/93; 216/94) dichas disposiciones son aplicables por constituir la doctrina más recibida en la materia". Tal tipo de tributo es definido por el Código Tributario en su art. 12 que expresa: "Tasa es el tributo cuyo presupuesto de hecho se caracteriza por una actividad jurídica específica del Estado hacia el contribuyente; su producto no debe tener un destino ajeno al servicio público correspondiente y guardará una razonable equivalencia con las necesidades del mismo". En la especie, conforme la norma que crea el tributo no se advierte que se relacione directamente con la actividad jurídica requerida legalmente del Estado hacia el contribuyente por lo que al no existir la necesaria correlación entre el servicio estatal prestado y la imposición de tal especie tributaria se entiende que no se cumple con los demás requerimientos exigidos por la norma para su configuración, esto es, la afectación de su producido, ni tampoco con la razonable equivalencia que exige la disposición citada. La disposición cuya in-constitucionalidad se peticiona dispone que están gravadas por el mencionado tributo la comercialización en el departamento de los productos envasados nacionales o extranjeros que se expendan en el mismo y no obstante ser cierto que el servicio bromatológico es conceptualizado como el contralor sanitario de toda clase de bebidas y sustancias alimenticias, surge que en realidad, el presupuesto de hecho de su imposición resulta diverso de la prestación efectuada al contribuyente. La determinación que surge de la disposición cuya declaración de inaplicabilidad se promueve, se contrapone con la naturaleza misma del tributo establecido, en tanto la forma típica de establecer la cuantía de las obligaciones es la de relacionarla con los caracteres de la actividad desarrollada, en función de la importancia del servicio prestado, apreciada a través de la cantidad y complejidad de las prestaciones efectuadas, lo que no sucede en la especie sino que por el contrario, tomando características de otro tipo tributario determina la base de cálculo en el gravamen impuesto (2,4%) sobre el precio de venta al minorista, en lugar del servicio que se presta. Como señala acertadamente el Sr. Fiscal de Corte a fs. 69 y ss., de la propia redacción de las normas del Decreto Departamental No. 21/980, resulta que el tributo instituido se trata en realidad de un impuesto y no de una tasa. Al establecerse su monto, se hace en forma que no es la que corresponde a las tasas. En realidad, el costo de control o análisis mediante el cual se materializa el servicio bromatológico, es ajeno al volumen de ventas de los productos sometidos por la norma al referido control. O sea que el tributo analizado, no reviste las características para ser calificado como una tasa, siendo un impuesto encubierto. Se concluye, que en tanto en la especie la tributación no guarda relación con el servicio estatal brindado que el tributo denominado "tasa", tiene en realidad naturaleza jurídica de "impuesto". El art. 11 del Código Tributario define impuesto como "...el tributo cuyo presupuesto de hecho es independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente", figura impositiva que se adecua al tipo de tributo impuesto por la norma cuya inconstitucionalidad se plantea, en tanto el acto gravado no sólo resulta independiente de la actividad estatal, sino que además se basa para su determinación no en la contraprestación, como sucede en el caso de las tasas, sino en elementos ajenos a la figura tributaria impuesta, determinado entonces que nos encontramos ante un impuesto que grava en puridad la comercialización de las sustancias que enuncia, y en tanto tal hecho imponible no se encuentra previsto dentro del elenco de impuestos que la Constitución reserva a la potestad impositiva municipal (art. 297, numerales 1, 2, 6, 7, y 9), tal disposición colide con las normas de orden superior como consecuencia de lo cual deberá declararse su inaplicabilidad al caso concreto. IV) Teniendo en cuenta la solicitud expresa formulada por el accionante a fs. 18 se hace necesario precisar a partir de qué momento la declaración surte efectos, coincidiendo las voluntades que conforman la mayoría de la Suprema Corte de Justicia en que se retrotraigan a partir de la promoción de la inconstitucionalidad por vía de acción como se sostuviera en Sentencias Nos. 94/07, 157/07, 214/07, 258/07. Los Dres. Rodríguez Caorsi y Ruibal Pino, no obstante opinar que los efectos de la declaración de inconstitucionalidad instaurada deben computarse desde que se suscitó la respectiva contienda de intereses, cuando se configuró la lesión a un interés legítimo, personal y directo como se señalara en Sentencias Nos. 258/07, 43/08 y 50/08; en aplicación del principio dispositivo, coinciden con la posición mayori-taria de que en obrados deberá disponerse que los mismos se retrotraen a la fecha de interposición de la demanda. V) Las costas, por su orden. Por estos fundamentos, la Suprema Corte de Justicia, por unanimidad, FALLA: DECLARASE LA INCONSTITUCIONA-LIDAD DEL INC. 4o. DEL ART. 2o. DEL DECRETO DEPARTAMENTAL DE TREINTA Y TRES No. 21/980 DE 31 DE JULIO DE 1980 PARA EL CASO CONCRETO, A PARTIR DE LA DEMANDA. SIN ESPECIAL CONDENACION. LIBRESE MENSAJE A LA JUNTA DEPARTAMENTAL DE TREINTA Y TRES. A LOS EFECTOS FISCALES, FIJANSE EN 100 U.R. LOS HONORARIOS FICTOS DEL LETRADO PATROCINANTE DE LA PARTE ACTORA. OPORTUNAMENTE, ARCHIVESE.